П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

18 листопада 2020 р.	м.Одеса	Справа № 420/5179/19	
Головуючий в 1 інстанції: Юхтенко Л.Р.
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Скрипченка В.О.,

суддів Косцової І.П. та Осіпова Ю.В.,

за участю секретаря судового засідання Цандура М.Р.,

представника апелянта/відповідача Пояркової К.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (правонаступника Головного управління ДФС в Одеській області) на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 січня 2020 року (суддя Юхтенко Л.Р., м. Одеса, повний текст рішення складений 23 січня 20) по справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та акту перевірки,

В С Т А Н О В И В:

02 вересня 2019 року ОСОБА_1 звернулась до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС в Одеській області, в якому просила визнати протиправними та скасувати:
- податкове повідомлення-рішення №0021034002 від 02.08.2019 року, відповідно до якого до позивачки застосовано штрафну санкцію у розмірі 17 000 грн. відповідно до ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів»;
- податкове повідомлення-рішення №0021024002 від 02.08.2019 року, відповідно до якого до позивачки застосовано штрафну санкцію у розмірі 7 140 грн. відповідно до ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування  та послуг»;
- акт від 25.06.2019 року, зареєстрований 05.07.2019 року за №1266/15-32-40-02/ НОМЕР_1 .

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 13 січня 2020 року цей адміністративний позов був задоволений частково. Визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області №0021034002 від 02.08.2019 року та №0021024002 від 02.08.2019 року в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 4940 грн. 00 коп. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із постановленим у справі судовим рішенням ГУ ДФС в Одеській області подало апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права та неповне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити повністю у задоволенні адміністративного позову ОСОБА_1 .
Обґрунтовуючи апеляційну скаргу відповідач зазначає, що судом першої інстанції не взято до уваги, що в ході проведення фактичної перевірки в кафе-магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що належить ФОП ОСОБА_1 , встановлено порушення вимог ст. 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», а саме: зафіксовано зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка типу «bag in box» та зберігання у скляній банці ємкістю три літри горілки з перцем, та встановлено порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: в магазині не ведеться у встановленому законодавством порядку облік товарних запасів за місцем їх реалізації, зокрема: не надані накладні на алкогольні напої з додатками до акту перевірки, у зв`язку з чим були прийняті податкові повідомлення-рішення №0021034002 та №0021024002 від 02.08.2019 року про застосування штрафних санкцій у сумі відповідно 17 000 грн. та 7140 грн. Також апелянт вказує на те, що подані відповідачем докази є достовірними та непідробленими, дії перевіряючих відповідали приписам податкового законодавства, а тому просив повністю відмовити у задоволенні позову ОСОБА_1 .

Позивачка рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 січня 2020 року в частині відмови не оскаржувала, відзив на апеляційну скаргу податкового органу до суду не надіслала.

Заслухавши суддю-доповідача, доводи апеляційної скарги, пояснення на неї представника апелянта/відповідача Пояркової К.М. , вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах апеляційної скарги, апеляційний суд дійшов таких висновків.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ОСОБА_1 була зареєстрована з 27.04.1998 року, номер запису до ЄДР 2 531 017 0000 002821 як фізична особа-підприємець (Т. 1 а.с. 9) та згідно з Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань припинено державну реєстрацію підприємницької діяльності фізичною особою-підприємцем з 26.06.2019 року за власним рішенням (Т. 1 а.с. 185-187).
Відповідно до даних з Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, видом господарської діяльності позивачки було роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами. До 26.06.2019 року ОСОБА_1 здійснювала господарську діяльність в кафе-магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 та мала найманого працівника.
З матеріалів справи вбачається, що ФОП ОСОБА_1 23.01.2019 року отримано ліцензію Головного управління ДФС в Одеській області на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями за адресою: АДРЕСА_1 , кафе-магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » терміном дії з 06.02.2019 року по 06.02.2020 року та є власником електронно-касового апарату моделі MINI-T 400 ME (а.с. 10-11).
На підставі наказу ГУ ДФС в Одеській області від 25.06.2019 року №4998, з посиланням на підставу, передбачену пп. 80.2.5. п. 80.2. ст. 80 ПК України (а.с. 57-58), направлень від 25.06.2019 року №2429; 2430 (а.с. 59-60) відповідно до ст. ст. 19, 20, 80 ПК України, відповідачем проведена документальна фактична перевірка кафе-магазину, що розташоване за адресою: АДРЕСА_1 , та належить ФОП ОСОБА_1 з питань додержання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та пального.
При цьому, податковим органом була здійснена контрольна закупка, на яку продавщицею кафе-магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » був виданий фіскальний чек (а.с. 80). Також перевіряючими були пред`явлені службові посвідчення, наказ на перевірку та направлення, але продавщиця відмовилась від підпису у направленнях на перевірку, про що були складені відповідні акти від 25.06.2019 року (а.с. 62, 63).
За наслідками вказаної перевірки перевіряючими був складений акт №1266/15-3240-02/ НОМЕР_1 від 05.07.2019 року «Про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та пального», відповідно до висновків якого встановлено порушення:
- ст. 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» - зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку установленого зразка, зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, а саме горілки у тарі типу «bag in box» ємністю 10 л. з фактичним залишком 1,5 л (фото додається) та зберігання у трьох літрової банці горілки з перцем (фото додається);
- п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» - не ведеться у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: не надані накладні на алкогольні напої згідно з додатком до акту перевірки (а.с. 65-70).
Додаток до акту був складений у присутності продавщиці, але вона відмовилась від його підпису, про що був складений акт від 25.06.2019 року (а.с. 61).
До акту перевірки додані фото на аркуші А 4 (а.с. 72-79), на яких зображені фасад кафе-магазину, що не заперечується позивачем; холодильники з пляшками та тари типу «bag in box», трьох літрової банки з рідиною з перцем та пляшка з написом «Настоянка з перцем».
Представник позивача у суді першої інстанції просив не враховувати ці фото як докази, оскільки вони не належним чином оформлені, а саме: відсутній опис вказаних фото, а також відсутні експертні висновки вмісту зображених на фото банки, пляшки та тари. Крім того, ці фото зроблені власним телефоном перевіряючих.
Проте, суд першої інстанції врахував, що матеріалами справи підтверджено, що ці фото вилучені із власного пристрою перевіряючих та переміщені до комп`ютерного пристрою марки DELL, про що складений акт від 04.12.2019 року, копія яких надано на диску, долученого до матеріалів справи (а.с. 153).
З матеріалів справи також вбачається, що позивачка подала на акт перевірки пояснення (заперечення) від 23.07.2019 року (а.с. 14-16), в яких зазначила про відсутність у вкладенні додатку до акту. За наслідками розгляду цих заперечень ГУ ДФС в Одеській області листом від 01.08.2019 року вих. №16090/Д/15-32-40-02-04 «Про результати розгляду заперечень» повідомило позивачку про те, що висновки, викладені в акті перевірки, є обґрунтованими (а.с. 85-86).
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:
- №0021034002 від 02.08.2019 року, відповідно до якого до позивачки застосовані штрафні санкції у розмірі 17 000 грн. відповідно до ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» (а.с. 81);
- №0021024002 від 02.08.2019 року, відповідно до якого до позивачки застосовані штрафні санкції у розмірі 7 140 грн. відповідно до ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування  та послуг» (а.с. 82).

Вважаючи такі дії та рішення відповідача протиправними позивачка звернулась до суду з адміністративним позовом.

Частково задовольняючи адміністративний позов ОСОБА_1 суд першої інстанції виходив з того, що відповідач належним чином не довів наявності порушень позивачкою податкового законодавства та необґрунтовано виніс спірні податкові повідомлення-рішення.

Колегія суддів погоджується із таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Так, відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно з п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до вимог підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Пунктом 80.1 статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Згідно з підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Відповідно до п. 19-1.1. ст. 19-1 ПК України контролюючі органи виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу, зокрема: пп. 19-1.1.14. - здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.
Згідно з п. 80.5 ст. 80 ПК України, допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.
Пунктом 80.7 ст. 80 ПК України визначено що фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.
Відповідно до приписів п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку.
Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Згідно з ч. 1 ст. 15 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), інших вимог цього Закону здійснюють органи доходів і зборів шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.
Відповідно до ч. 1 ст. 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної законами України.
Так, з матеріалів справи вбачається, що фактична перевірка кафе-магазину позивачки, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , проведена на підставі наказу ГУ ДФС у в Одеській області №4998 від 25.06.2019 року «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 » та направлень на перевірку.
Як зазначено у матеріалах справи, особа, яка проводила розрахункові операції відмовилась від підпису у направленнях на перевірку, про що було складено відповідний акт від 25.06.2019 року №631/15-32-40-02, який засвідчує факт відмови, також відмовилась від підпису у наказі, про що також складений відповідний акт. Наведені обставини підтверджені також показами свідків. Крім того, представник позивача у суді 1-ї інстанції не заперечував факту присутності продавщиці в кафе-магазині під час проведення фактичної перевірки.
Відповідно до п. 81.1 ст. 81 ПК України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Так, перевіркою встановлено зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, а саме: горілки у тарі типу «bag-in box» ємкістю 10 л. з фактичним залишком 1,5 л. за ціною 100 гр. - 0,5л. та зберігання у ємкості трьохлітровій банці горілки з перцем без марок акцизного податку встановленого зразка, яку розливають у 0,5 л. пляшку від «Настоянки з перцем» (фото додається). Також встановлено, що в кафе-магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » не ведеться у порядку, передбаченому законодавством, облік товарних запасів за місцем реалізації, а саме: не надані накладні на алкогольні напої згідно з додатком до акту перевірки.
За результатами перевірки перевіряючими був складений акт №1266/15-3240-02/ НОМЕР_1 від 05.07.2019 року «Про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання  вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та пального», відповідно до висновків якого встановлено порушення:
- ст. 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» встановлено зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, а саме горілки у тарі типу «bag in box» ємністю 10 л з фактичним залишком 1,5 л (фото додається) та зберігання у трьох літрової банці горілки з перцем (фото додається);
- п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» - не ведеться у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: не надані накладні на алкогольні напої згідно з додатком до акту перевірки (а.с. 65-70).

Стосовно податкового повідомлення-рішення №0021034002 від 02.08.2019 року, яким до ФОП ОСОБА_1 за порушення ст. 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» застосовано суму штрафних санкцій у розмірі 17 000 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до ст. 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», маркування алкогольних напоїв (крім продукції, зазначеної у частині другій цієї статті), які реалізуються в Україні, здійснюється відповідно до Закону України «Про інформацію для споживачів щодо харчових продуктів» з урахуванням особливостей, встановлених цим Законом, та має містити певну інформацію, наведену у статті.
Розлив алкогольних напоїв, крім продукції, зазначеної у частині другій цієї статті, здійснюється виключно у передбачену діючими стандартами скляну тару, бляшанки із харчового алюмінію, а також у сувенірні пляшки та художньо оформлений посуд із скла чи глазурованої кераміки. Розлив алкогольних напоїв, крім продукції, зазначеної у частині другій цієї статті, з вмістом спирту етилового понад 8,5% об`ємних одиниць здійснюється виключно у тару (посуд) місткістю 0,05 л, 0,1 л, 0,18 л, 0,2 л, 0,25 л, 0,275 л, 0,33 л, 0,35 л, 0,37 л, 0,375 л, 0,4 л, 0,45 л, 0,5 л, 0,61 л, 0,7 л, 0,75 л, 1,0 л і більше.
Розлив сидру і перрі (без додання спирту), зброджених напоїв, одержаних виключно в результаті природнього (натурального) бродіння фруктових, ягідних та фруктово-ягідних соків, з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об`ємних одиниць (без додання спирту) здійснюється виключно у передбачену діючими стандартами скляну тару, а також металеві банки із харчового алюмінію, полімерні пляшки марки ПЕТФ, сувенірні пляшки та художньо оформлений посуд із скла, глазурованої кераміки або дерева, упаковку типу "Тetra-Pak" і "Bag in box". Розлив сидру і перрі (без додання спирту), зброджених напоїв, одержаних виключно в результаті природнього (натурального) бродіння фруктових, ягідних та фруктово-ягідних соків, з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об`ємних одиниць (без додання спирту) здійснюється у тару (посуд) місткістю 0,05 л, 0,1 л, 0,2 л, 0,25 л, 0,275 л, 0,3 л, 0,33 л, 0,35 л, 0,375 л, 0,4 л, 0,45 л, 0,5 л, 0,61 л, 0,68 л, 0,7 л, 0,75 л, 0,8 л, 1,0 л і більше, а також у тару (посуд) місткістю від 25 до 100 л, виготовлену із матеріалів, дозволених до контакту з алкогольними напоями, і у такому випадку передбачені цією статтею вимоги щодо маркування сидру і перрі (без додання спирту), зброджених напоїв, одержаних виключно в результаті природнього (натурального) бродіння фруктових, ягідних та фруктово-ягідних соків, з вмістом спирту не більше 8,5 відсотка об`ємних одиниць (без додання спирту) не застосовуються.
Алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Так, як вже зазначалося вище, перевіркою встановлено зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, встановлення зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка типу «bag in box» та зберігання у скляній банці ємкістю три літри нібито горілки з перцем.
На підтвердження даного порушення відповідач надав фото, які є додатками до акту перевірки.
Відповідно до ст. 75 КАС України, достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. Згідно з ст. 76 КАС України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.
Колегія суддів, як і суд першої інстанції, вважає такі докази недостовірними та недостатніми, оскільки, як слушно зазначила позивачка, відсутній опис вказаних фото, а також відсутні експертні висновки вмісту зображених на фото банки, пляшки та тари.
Так, відповідно до Інструкції заступника начальника відділу обслуговування акцизних складів та податкових постів управління контролю за обігом та оподаткуванням підакцизних товарів Головного управління ДФС в Одеській області (а.с. 123-137), та Головного державного ревізора - інспектора відділу обслуговування акцизних складів та податкових постів управління контролю за обігом та оподаткування підакцизних товарів Головного управління ДФС в Одеській області (а.с. 138-152), до функцій перевіряючих входить, в тому числі: проведення відборів зразків спирту, спиртовмісної продукції, пального, алкогольних напоїв та тютюнових виробів з метою дослідження щодо відповідності та виявлення фальсифікованої продукції (п. 3.2.38.5).
Проте, перевіряючи під час дачі показань в якості свідків у суді 1-ї інстанції показали, що такі відбори зразків не проводились, а вміст речовини був з`ясований шляхом нюху.
Враховуючи зазначене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що за відсутністю проведення відборів зразків рідини, що містилася в пляшці, тарі та банці, та їх результатів, фото є недостатніми доказами для встановлення наявності обставин щодо зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка.
Отже, суд 1-ї інстанції дійшов вірного висновку, що відповідачем не доведено факту зберігання позивачем алкогольних напоїв без марок акцизного збору, а тому податкове повідомлення-рішення №0021034002 від 02.08.2019 року є протиправним та підлягає скасуванню.

Вирішуючи питання про правомірність податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області №0021024002 від 02.08.2019 року, відповідно до якого до ФОП ОСОБА_1 за порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» застосовано штрафні санкції у розмірі 7140 грн., суд першої інстанції дійшов висновку, що воно є протиправним та підлягає скасуванню в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 4940 грн. 00 коп.
Оцінюючи такий висновок суду 1-ї інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані) вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Матеріалами справи підтверджено, що в ході перевірки складено додаток до акту перевірки об`єкта торгівлі кафе-магазину ФОП ОСОБА_1 , що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 з переліком підакцизних товарів, виявлених під час проведення перевірки, на які не надані накладні.
В додатку встановлено, що ОСОБА_1 не надані до перевірки накладні на пиво «Янтар», «Чернігвівське», «Старопрамен» «Балтика», «Рогань», «Біла Ніч» «Талер», «Бірмікс», «Оболонь», «Robert golden».
Позивачка зазначає, що цей додаток не був надісланий на її адресу разом із актом перевірки.
Матеріалами справи встановлено, що позивачка подала на акт перевірки пояснення (заперечення) від 23.07.2019 року (а.с. 14-16), в яких зазначила про відсутність у вкладенні додатку до акту, при цьому суд першої інстанції правильно зазначив про достовірність цього доказу.
В ході розгляду справи позивачкою до суду надані належним чином засвідчена копія витягу з книги обліку доходів та витрат за спірний період, книги обліку розрахункових операцій, а також видаткових накладних на придбання товарів та товарно-транспортної накладної, квитанцій й фіскального чеку, а саме: накладні на пиво «Янтар», «Балтика», «Львівське», «Славутич», «Таллер», «Оболонь», «Бірмікс», «Robert golden». Тобто, в цій частині позивачкою, на вимогу податкового органу, підтверджено облік товарних запасів.
Проте, як зазначає податковий орган, на інші види пива накладних позивачем не надано, ані під час перевірки, ані в ході розгляду справи, тобто не підтверджується таких облік.
Стосовно доводів апелянта щодо обов`язку ведення позивачем обліку товарних запасів, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Положеннями ст. 20 Закону №265/95-ВР передбачено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Відповідно п. 15.1 ст. 15 ПК України платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок зі сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Платник податків, відповідно до положень ст. 16 ПК України, зобов`язаний, зокрема, вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.
Порядок оподаткування доходів фізичних осіб - підприємців визначено приписами ст. 177 ПК України.
Відповідно до п. 177.10 ст. 177 ПК України фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначені та затверджені наказом Міндоходів від 16 вересня 2013 року №481.
При цьому, Порядком ведення Книги обліку доходів і витрат не передбачено ведення у ній залишку товарних запасів фізичними особами-підприємцями на загальній системі оподаткування.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 05 березня 2019 року по справі №814/2158/16.
Поняття «запаси» визначено Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» (П(С)БО9), яке затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року №246 (зі змінами) та зареєстроване в Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 року за №751/4044.
Проте, податковим органом, фактично підмінюються поняття «облік товарних запасів» та «ведення Книги обліку доходів та витрат». Так, відповідач посилаючись на порушення п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР, не мотивує, яким чином відсутність запису у Книзі обліку доходів та витрат пов`язана з обліком товарних запасів.
Вказана норма закону зобов`язує платників податків вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Так, в даній правовій нормі говориться саме про облік товарних запасів, тобто в контексті номенклатури, кількості, вартості.
Окрім того, облік повинен вестись саме в порядку, встановленому законодавством. На теперішній час відсутній документ, що встановлює порядок ведення обліку товарів фізичною особою-підприємцем. Оскільки П(С)БО9, як єдиний документ, який регулює це питання, застосовується виключно до юридичних осіб (як таких, що ведуть бухгалтерський облік). При цьому жодного іншого нормативного документа, який би регулював положення обліку саме руху товарних запасів для ФОП не існує.
Слід також зазначити, що у книзі обліку доходів і витрат (затверджена Наказом Міндоходів №481 ід 16.09.2013 р.) підлягає відображенню суми доходів, суми витрат та суму чистого прибутку. При цьому відповідно до п. 5 Порядку ведення книги передбачено, що внесення цих сум здійснюється за підсумками робочого дня. Тобто в ній відображається тільки вартісний (грошовий) показник однією цифрою за день і дані книги жодним чином не розкривають що саме придбано чи продано та у якій кількості.
Тобто, книга не передбачає визначення у ній ані товару, який продається/купується, ані вартості його одиниці чи його кількості, а отже за її даними не можливо встановити будь-який фактичний рух товарів, а тому вона не може жодним чином пов`язуватись з обліком саме товарів.
Отже, при відсутності конкретного нормативного документа, яким регулюється облік продукції, платником податку може застосовуватись будь-яка форма обліку, яка забезпечує фіксацію інформації про те, який саме товар знаходиться у місці реалізації чи на складі.
Більш того, позиція щодо відсутності обов`язку ведення обліку товарних запасів підприємцем на загальній системі оподаткування висловлювалась і ДФС України на офіціальному порталі у мережі інтернет (http://zp.sfs.gov.ua/media-ark/news-ark/print-329738.html).
Тобто, позиція відображена позивачем у акті перевірки, суперечить вказаним роз`ясненням і настановам вищестоящого податкового органу.
Також доцільно звернути увагу на те, що чинним законодавством закріплено презумпцію правомірності рішень платника податку (п. 4.1.4. ст. 4 та п. 56.21. ст. 56 ПК України), а тому будь-яке неоднозначне тлумачення норм діючого законодавства мусило трактуватись на користь платника податку.
Отже, у разі наявності колізії чи правової невизначеності, будь-які рішення повинні прийматись на користь платника податку.
Слід також зазначити, що обов`язковість застосування національного законодавства у найбільш сприятливий для заявника спосіб у тих випадках, коли допускається його неоднозначне тлумачення, також неодноразово висловлювалась у рішеннях Верховного суду України (справа К/800/22834/15) та у рішеннях Європейського суду з прав людини від 14.01.2011 року у справі «Щокін проти України». Аналогічний принцип також був відображений у рішенні ЕСПЛ у справі «Сєрков проти України». 
Крім цього, суди зазначали, що національне законодавство має відповідати вимозі «якості» закону, щоб воно було доступним для заінтересованих осіб, чітким і передбачуваним у застосуванні. Більш детально даний принцип був розкритий у рішенні ЕСПЛ від 26.04.1979 р. у справі «Санді Тайме» проти Сполученого королівства», в якому суд зазначив одразу дві вимоги до законодавства, а саме:
(1) закон має бути в адекватній мірі доступним - громадянин повинен мати можливість орієнтуватися у тому, які правові норми застосовуються у даному випадку;
(2) норма не може вважатися «законом», поки вона не сформульована з достатнім ступенем точності, що дозволяє особі узгоджувати з нею свою поведінку - особи повинні мати можливість передбачити у розумному, відносно обставин, ступені наслідки, які може потягнути певне діяння.
Таким чином, платник податку не може обтяжуватись тягарем несправедливої відповідальності за те, що він діяв у відповідності до положень законодавства та роз`яснень самого податкового органу.
Керуючись викладеним, колегія суддів відхиляє вказані доводи апелянта.
Решта доводів апелянта висновків суду першої інстанції не спростовують.
Згідно зі ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Серявін та інші проти України» зазначив, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях, зокрема, судів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення.
Відповідно до вимог ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідач, який є суб`єктом владних повноважень, свою позицію не довів та не обґрунтував.
У зв`язку з цим, за результатом апеляційного розгляду даної справи колегія суддів дійшла висновку, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення №0021034002 та №0021024002 від 02.08.2019 року щодо позивачки не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та прийняті без урахування усіх фактичних обставин, з порушенням її прав.
За таких обставин колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для часткового задоволення позову ОСОБА_1 .
В іншій частині рішення суду першої інстанції сторонами не оскаржується, що, відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, обумовлює межі перегляду даного судового рішення апеляційним судом.
Підсумовуючи наведене колегія суддів дійшла висновку, що доводи, викладені в апеляційній скарзі, не знайшли свого підтвердження, суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, оскаржуване рішення прийняте відповідно до норм матеріального та процесуального права, а тому підстави для задоволення апеляційної скарги відсутні.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відтак, апеляційна скарга Головного управління ДПС у Миколаївській області задоволенню не підлягає.

Керуючись статтями 292, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 січня 2020 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення апеляційного суду, або з дня вручення учаснику справи повного судового рішення.

Головуючий суддя-доповідач                                        В.О.Скрипченко

Суддя                                                                                І.П.Косцова

          Суддя                                                                                Ю.В.Осіпов