ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

16 грудня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 160/2831/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Кругового О.О. (доповідач),
                               суддів:  Прокопчук Т.С., Шлай А.В.,     
  
          розглянувши в порядку письмового провадження  в місті Дніпро  апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Ферст Груп»  
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду   від 17.06.2020   року, (суддя суду першої інстанції Лозицька І.О.), прийняте за правилами спрощеного провадження в м. Дніпро, в адміністративній справі №160/2831/20  за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Ферст Груп»  до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії- 
в с т а н о в и в :
          12.03.2020 року товариство з обмеженою відповідальністю «Ферст Груп» звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому з урахуванням збільшення та уточнення позовних вимог, просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації про включення ТОВ “Ферст Груп” (код ЄДРПОУ 41701663) до переліку ризикових платників податку, як такого, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості;
- зобов`язати Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області у встановленому законом порядку виключити ТОВ “Ферст Груп” (код ЄДРПОУ 41701663) з переліку ризикових платників податку, як такого, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.03.2020 року №1489984/41701663, № 1490046/41701663,                               № 1489960/41701663, № 1489958/41701663, № 1490058/41701663, № 1490059/41701663, №1490050/41701663, № 1490051/41701663, № 1490054/41701663, №1489987/41701663, №1489986/41701663, № 1489959/41701663, № 1490043/41701663 та № 1489985/41701663.
- зобов`язати Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області у встановленому законом порядку здійснити реєстрацію у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №5 від 02 лютого 2020 року, №6 від 02 лютого 2020 року, №7 від 02 лютого 2020 року, №8 від 02 лютого 2020 року, №9 від 02 лютого 2020 року, №10 від 02 лютого 2020 року, №11 від 03 лютого 2020 року, №12 від 03 лютого 2020 року, №13 від 03 лютого 2020 року, №46 від 04 лютого 2020 року, №47 від 04 лютого 2020 року, №61 від 05 лютого 2020 року, №62 від 05 лютого 2020 року та №63 від 05 лютого 2020 року, направлені ТОВ “Ферст Груп” (код ЄДРПОУ 41701663) на реєстрацію у Єдиному реєстрі податкових накладних датою надходження цих накладних до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області.
Адміністративний позов обґрунтований тим, що Комісією Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, було прийнято рішення, яким ТОВ “Ферст Груп” включено до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості за ознакою, передбаченою п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, оформлене протоколом від 14.02.2020 року. Внаслідок прийняття зазначеного рішення, відповідач втрутився в діяльність підприємства та істотно погіршив його майнове становище. У зв`язку з протиправним зупиненням реєстрації податкових накладних у ЄРПН позивачем було прийняте рішення про надання документів, передбачених пунктам 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою №1165, з метою реєстрації ПН. Вказані документи були надані позивачем на розгляд Відповідача шляхом їх надіслання через електронний кабінет позивача у відповідності до квитанції про зупинення реєстрації, однак незважаючи на це, відповідач прийняв рішення про відмову в реєстрації податкових накладних з підстав ненадання платником копій документів.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 червня 2020 року в задоволенні адміністративного позову  відмовлено. 
          Не погодившись з рішенням суду першої інстанції позивач звернувся з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить оскаржуване рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про задоволення позову.
          Апеляційна скарга обґрунтована фактично доводами адміністративного позову. 
          Від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області також надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому відповідач зазначає, що доводи апеляційної скарги є необґрунтованими, рішення Комісії прийняті в порядку та межах повноважень, визначених Законом та Конституцією України, тому просить рішення суду першої інстанції залишити без змін, а апеляційну скаргу – без задоволення.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, надану правову оцінку досліджених судом доказів по справі, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про наявність підстав для часткового задоволення апеляційної скарги з наступних підстав.
          Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що товариство з обмеженою відповідальністю “Ферст Груп” (код ЄДРПОУ 41701663) є юридичною особою, зареєстрованою відповідно до чинного законодавства, перебуває на обліку в Головному управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, є платником податку на додану вартість.
Комісією Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, було прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 14.02.2020 року № 13518, згідно з яким Комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність ТОВ “Ферст Груп” критеріям ризиковості платника податку, підстава – п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Окрім того, рішеннями про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від    17.03.2020 року №1489984/41701663, № 1490046/41701663, № 1489960/41701663,                   № 1489958/41701663, № 1490058/41701663, № 1490059/41701663, №1490050/41701663,         № 1490051/41701663, № 1490054/41701663, №1489987/41701663, №1489986/41701663,          № 1489959/41701663, № 1490043/41701663 та № 1489985/41701663 відмовлено у реєстрації вищезазначених податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням норм законодавства.
          Позивач не погодившись з зазначеними рішеннями відповідача звернувся до суду з адміністративним позовом.
          Вирішуючи спір між сторонами та відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що позивачем до контролюючого органу не надано копій документів на підтвердження здійснення господарських операцій, по яким зупинено реєстрацію, а згодом відмовлено в реєстрації податкових накладних. Також, суд першої інстанції зазначив, що дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, незалежно від джерела її отримання (чи то отриманої внаслідок проведення податкової перевірки, чи то за результатами засідання Комісії ГУ ДФС), є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків в порядку передбаченому ПК України. 
          Суд апеляційної інстанції не погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
          Надаючи оцінку правомірності та обґрунтованості рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації про включення ТОВ “Ферст Груп” (код ЄДРПОУ 41701663) до переліку ризикових платників податку, як такого, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості суд зазначає наступне.
          Підпунктом     20.1.45     пункту     20.1     статті     20 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.
За приписами пункту     61.1     статті     61 Податкового кодексу України, податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно підпункту     62.1.2     пункту     62.1     статті     62 Податкового кодексу України, податковий контроль здійснюється шляхом, серед іншого, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів.
Згідно з п.     185.1     ст.     185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до     статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до     статті 186 цього Кодексу; в) ввезеня товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; ґ) виключено; д) виключено; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Відповідно до п.     201.1, п.     201.7, п.     201.10     ст.     201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Така податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем. З метою отримання продавцем зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування, що підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних покупцем, такий продавець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунок коригування в електронному вигляді. Такий розрахунок коригування вважається зареєстрованим в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими продавцем. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього     Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку. Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних. Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період. Виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг. Податкова накладна, що містить помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з     УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, є підставою для віднесення покупцем сум податку до податкового кредиту.
Реєстрація податкових накладних/розрахунків про коригування може бути зупинена, зокрема через віднесення платника податків до категорії ризикових.     Податковим кодексом України     визначено правові наслідки відсутності факту реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Така податкова накладна не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної у податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону     України “Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році” від 07.12.2017 № 2245-VIII, яким змінено редакцію пункту     201.16     статті     201 Податкового кодексу, Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього     Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.
Кабінетом Міністрів України прийнято     постанову “Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних” від 11.12.2019 №1165     (набрала чинності 01.02.2020 р.), якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок).
Пунктом 2 Порядку №1165     визначено, зокрема, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Згідно пунктів 4, 5 Порядку №1165     зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого     постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у     пункті 3     цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі     податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Згідно з пунктом 6 вищевказаного Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено     податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Додаток 1 до Порядку № 1165 містить перелік Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. Так, віднесення до п.8 Критеріїв здійснюється у разі наявної у контролюючого органу податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
          Отже, виходячи з аналізу зазначених норм права при здійсненні опрацювання податкових накладних, направлених для реєстрації в ЄРПН, податковий орган проводить моніторинг відповідності / не відповідності критеріям ризиковості платника податку або здійсненої господарської операції.
          При цьому, форма рішення про відповідність /невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачає зазначення контролюючим органом конкретної податкової інформації, яка стала підставою для прийняття вказаного рішення на підставі п. 8 Критеріїв. 
          Дослідивши рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області про відповідність / невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 14.02.2020 року №13518, суд апеляційної інстанції встановив, що комісією регіонального рівня визначено, що ТОВ «Ферст Груп» відповідає п. 8 критеріям ризиковості платника податку, про що зроблено відповідну позначку. В графі «Податкова інформація», яка заповнюється в разі відповідності платника п. 8 критеріям ризиковості, податковим органом зазначено наступне: «Зустрічний транзит».
          Тобто, зі змісту оскаржуваного рішення комісії видно, що в ньому не наведено конкретно обов`язкової інформації в графі «Податкова інформація», яка заповнюється в разі відповідності платника п. 8 критеріям ризиковості.
Таким чином, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що в рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості в порушення вимог Порядку №1165 відповідачем не зазначено всіх обов`язкових реквізитів рішення, що свідчить про необґрунтованість та незаконність останнього.
Суд враховує, що відповідач до суду подав інформаційну довідку щодо включення до переліку ймовірно ризикових ТОВ «Ферст Груп», а також схему руху ПДВ за 12 місяців 2020 року. Відповідач зазначає, що в означеній довідці та схемі зазначена податкова інформація, яка стала підставою для віднесення позивача до критеріїв ризиковості. (а.с. 92-94, 97-99)
Між тим, суд апеляційної інстанції вважає зазначені документи неналежними доказами з огляду на наступне.
Відповідно до ст. 72 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.
Згідно з ст. 73 КАС України, належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених    статтею 78    цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин. (ч. 1 та 2 ст. 77 КАС України)
Як вже зазначалось, в рішенні про віднесення позивача до п. 8 критеріїв ризиковості не наведено посилань на конкретну наявну податкову інформацію про відповідність платника критеріям ризиковості, також в рішенні не вказано про наявність до нього будь-яких додатків, зокрема, інформації довідки та схеми руху ПДВ. 
Порядок №1165 не визначає повноважень податкового органу на складання інформації довідки та схеми руху ПДВ для умов визначення відповідності платника податку критеріям ризиковості. 
Отже, за наслідками дослідження оскаржуваного рішення, судом не встановлено, що саме податкова інформація зазначена в інформаційній довідці та схемі руху ПДВ стала підставою для визнання платника податку таким, що відповідає п. 8 критеріям ризиковості, жодних посилань на вказану довідку та схему в оскаржуваному рішенні немає, відтак надані відповідачем докази є неналежними та не можуть бути враховані судом під час розгляду справи.
Суд зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Також, за приписами ст. 2 КАС України, які фактично визначають вимоги зокрема до рішень суб`єктів владних повноважень, визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
В даному випадку, оскаржуване рішення було прийнято відповідачем необґрунтовано, оскільки ним не було наведено жодних обставин, які б обумовлювали підстави його прийняття.
          Доводи відповідачів з приводу того, що позивач є фігурантом по кримінальним провадженням суд апеляційної інстанції вважає необґрунтованим, оскільки зазначені обставини не були покладені в основу рішення про відповідність платника критеріям ризиковості.
          Таким чином, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог ТОВ «Ферст Груп» про скасування рішення Комісії від 14.02.2020 року №13518.
          При цьому, суд апеляційної інстанції зазначає, що скасування в судовому порядку рішення Комісії про відповідність платника критеріям ризиковості є достатнім способом захисту порушеного права платника, оскільки відповідач у відповідності до Порядку №1165 повинен виключити платника з переліку ризикових на підставі відповідного рішення суду, відтак вимоги позивача про покладення на ГУ ДПС у Дніпропетровській області обов`язку виключити ТОВ “Ферст Груп” (код ЄДРПОУ 41701663) з переліку ризикових платників податку, як такого, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості, не підлягає задоволенню. 
          Щодо вимоги ТОВ «Ферст Груп» визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.03.2020 року №1489984/41701663, № 1490046/41701663,  № 1489960/41701663, № 1489958/41701663, № 1490058/41701663, № 1490059/41701663, №1490050/41701663, № 1490051/41701663, № 1490054/41701663, №1489987/41701663, №1489986/41701663, № 1489959/41701663, № 1490043/41701663 та № 1489985/41701663 суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення        такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).
Так, судом встановлено, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних №610, №611, №612 слугувало те, що платник податку, яким подано для реєстрації податкові накладні, відповідає вимогам пункту 8 Критеріїв ризиковості платника.
Також, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування міститься пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання прийняття рішення  про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. 
При цьому не наведено конкретного переліку документів, які необхідні для підтвердження операції.
Порядок  прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520. (далі по тексту порядок №520)
Цей Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до    пункту 201.16    статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, відповідно до п. 2 Порядку №520 Прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Згідно з п. 3 Порядку №520,  Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до    пункту 4    цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому    статтею 42    Кодексу.
У відповідності до п. 4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у    пункті 5    цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. (п. 6 Порядку №520)
Податковий орган прийняв рішення про відмову в реєстрації податкових накладних з підстав надання платником документів не в повному обсязі.
Відповідно до п. 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до    пункту 5    цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Позивач зазначає, що ним було подано до податкового органу первинні документи та пояснення до них по господарським операціям, реєстрація по яким була зупинена, доказів такого направлення до суду не надано.
Втім, комісією прийнято рішенням про відмову в реєстрації податкових накладних. Як вбачається зі змісту спірних рішень про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в них проставлено позначки у відповідних пунктах стосовно підстав для відмови у реєстрації податкової накладної, а саме в пункті «Ненадання платником податку копій документів».
Як видно зі змісту адміністративного позову, заяви про збільшення позовних вимог позивач вважає рішення про відмову в реєстрації ПН протиправними та такими, що підлягають скасуванню в судовому порядку. Між тим, як видно зі змісту прохальної частини адміністративного позову, ТОВ «Ферст Груп» просить суд: визнати протиправним та скасувати рішення Комісії про відмову в задоволені скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.03.2020 року №1489984/41701663, № 1490046/41701663,  № 1489960/41701663, № 1489958/41701663, № 1490058/41701663, № 1490059/41701663, №1490050/41701663, № 1490051/41701663, № 1490054/41701663, №1489987/41701663, №1489986/41701663, № 1489959/41701663, № 1490043/41701663 та № 1489985/41701663.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що постановою КМУ від 11 .12.2019 року №1165, затверджено Порядок     розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації    податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.          
Цей Порядок визначає механізм розгляду скарги щодо рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації    податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - скарга).
Розгляд скарги здійснюється комісією центрального рівня за участю уповноваженої особи Мінфіну.
Скарга подається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) у строки, визначені    статтею 56    Податкового кодексу України (далі - Кодекс), з наступного дня після набрання чинності рішенням комісії регіонального рівня. (п. 3 Порядку №1165)
Відповідно до п. 5 Порядку №1165, скарга подається платником податку в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України    “Про електронні документи та електронний документообіг”,    “Про електронні довірчі послуги”    та    Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном (додаток 1).
Пунктом  10 Порядку №1165, скарга повинна містити дані про: найменування або прізвище, ім`я та по батькові платника податку, який подає скаргу; індивідуальний податковий номер платника податку; податковий номер або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку у паспорті про право здійснювати будь-які платежі за серією (за наявності) та номером паспорта); номер та дату оскаржуваного рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації    податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; інформацію про причини незгоди платника податку з рішенням комісії регіонального рівня; відомості про оскарження рішення комісії регіонального рівня в судовому порядку; вимоги платника податку, який подає скаргу.
Відповідно до п. 11 Порядку №1165, платник податку має право додавати до скарги пояснення та копії документів, які підтверджують інформацію, зазначену в    податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена.
Згідно із п.12 Порядку №1165, за результатами розгляду скарги комісія центрального рівня у строк, визначений    пунктом 56.23    статті 56 Кодексу, приймає одне з таких рішень:
задовольняє скаргу та скасовує рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі;
залишає скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації    податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі без змін.
За результатами розгляду скарги комісія центрального рівня у строк, визначений    пунктом 56.23    статті 56 Кодексу, у порядку, визначеному    статтею 42    Кодексу, надсилає платнику податку відповідне рішення (додаток 3). (п. 14 Порядку №1165)
У відповідності до п.15 Порядку №1165, рішення за результатами розгляду скарги набирає чинності з дня його прийняття.
За змістом пункту 16 Порядку №1165, рішення комісії центрального рівня не підлягає адміністративному оскарженню та може бути оскаржено в судовому порядку у строки, визначені    статтею 56    Кодексу. 
          Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що оскаржуючи рішення Комісії про відмову в задоволенні скарги на рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач не наводить в адміністративному позові обставин оскарження рішень Комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкових накладних, в матеріалах справи відсутні докази ініціювання позивачем такого оскарження, зокрема, матеріали справи не містять скарги ТОВ «Ферст Груп» на рішення Комісії, доказів направлення скарги до Комісії центрального рівня, рішення Комісії центрального рівня, прийнятого за наслідками розгляду скарги.
          Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 03 листопада 2020 було витребуваного у ТОВ «Ферст Груп» копію рішення за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.03.2020 року №1489984/41701663, № 1490046/41701663,  № 1489960/41701663, № 1489958/41701663, № 1490058/41701663, № 1490059/41701663, №1490050/41701663, № 1490051/41701663, № 1490054/41701663, №1489987/41701663, №1489986/41701663, № 1489959/41701663, № 1490043/41701663 та № 1489985/41701663, яке оскаржує позивач. У строк встановлений судом позивач до суду витребуваного документу не надав.
          Суд    апеляційної інстанції    переглядає справу за наявними у ній і додатково    поданими доказами    та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. (ст. 308 КАС України)
Згідно з ч. 1 ст. 77 КАС України, Кожна    сторона    повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених    статтею 78 цього Кодексу.
Таким чином, в супереч вимог ст. 77 КАС України, позивач не довів належними та допустимими доказами тих обставин, на яких ґрунтуються його вимоги.
          В свою чергу, відсутність доказів ініціювання позивачем оскарження рішення Комісії про відмову в реєстрації податкових накладних, а також ненадання позивачем самого рішення Комісії Центрального рівня про відмову в задоволення скарги на рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, так само як і не зазначення позивач в чому полягає порушення прав позивача саме у зв`язку з відмовою в задоволенні скарги на рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, вказують на відсутність підстав для задоволення позовних вимог ТОВ «Ферст Груп» щодо визнання протиправним т скасування рішення Комісії про відмову в задоволенні скарги на рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.
          Також, не підлягає задоволенню і похідна від зазначеної вимога про зобов`язання відповідача зареєструвати податкові накладні в ЄРПН.
          Більш того, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що вимога про зобов`язання зареєструвати податкові накладні звернута до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, однак до повноважень зазначеного органу не належить здійснення реєстрації податкових накладних в ЄРПН, оскільки такі повноваження належать ДПС України.
          Вище наведене залишилось поза увагою суду першої інстанції, внаслідок чого судом необґрунтовано відмовлено ТОВ «Ферст Груп» в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення про відповідність платника критеріям ризиковості, в свою чергу, відмова в задоволенні інших позовних вимог ґрунтується на неповно встановлених обставинах справи, що відповідно до приписів ст. 317 КАС України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції із прийняттям нової постанови.
           Якщо суд    апеляційної    чи    касаційної інстанції, не повертаючи    адміністративної справи    на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат. ( ч. 6 ст. 139 КАС України)
          Керуючись ст. ст. 243, 308, 311, 315, 317, 321, 325 КАС України, суд, -
п о с т а н о в и в :
          Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Ферст Груп» - задовольнити частково.
          Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду   від 17.06.2020   року в адміністративній справі №160/2831/20 – скасувати та прийняти нову постанову.
          Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «Ферст Груп» -  задоволено частково.
          Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації про включення ТОВ “Ферст Груп” (код ЄДРПОУ 41701663) до переліку ризикових платників податку, як такого, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості. 
          Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Ферст Груп» за рахунок Головного управління ДПС у Дніпропетровській області суму сплаченого судового збору у розмірі 5    255 (п`ять тисяч двісті п`ятдесят п`ять) гривень.
          В іншій частині в задоволенні позовних вимог товариству з обмеженою відповідальністю «Ферст Груп» - відмовити. 
                    Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню в касаційному порядку відповідно до ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягає. 
          Постанова в повному обсязі складена 17.12.2020 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.О. Круговий 

                               суддя                                                                      Т.С. Прокопчук 

                               суддя                                                                      А.В. Шлай