ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/11164/19                                                                   Суддя (судді) першої інстанції: Головань О.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  16 грудня 2020 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді          - Єгорової Н.М.,
суддів                    - Сорочка Є.О., Федотова І.В.,
при секретарі                    - Казюк Л.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 вересня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТРІА ІМПОРТ" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А:
У червні 2019 року позивач звернувся до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (у подальшому замінено на правонаступника - Головне управління Державної податкової служби у м. Києві), в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 08 квітня 2019 року № 0017111406, № 0017121406
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 вересня 2020 року позов задоволено повністю.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти нове, яким у задоволені позовних вимог відмовити повністю. В обгрунтування своєї позиції вказує на те, що товар «Машини сільськогосподарські: причіпний розподільник мінеральних добрив, що тягнеться за трактором, модель ZG В 5500…» відноситься до несамохідних транспортних засобів, розрахований на буксирування іншими транспортними засобами (тракторами), який оснащений колесами та призначений для перевезення вантажу. Підкреслює, що відповідно до пункту (5) Пояснень до товарної позиції 8432 причепи з рухомим днищем і пристроєм, що подрібнює та розкидає, які дозволяють їм у процесі розвантаження працювати як розкидачі твердих і рідиноподібних добрив, з ємністю на колесах, зазвичай обладнану пластинами, що розкидають, або жолобами (лопатами), включаються до товарної позиції 8716.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить її залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Свої доводи обгрунтовує тим, що ним вірно було зазначено код товару, а саме, що трактор, модель ZG В 5500, сер. № НОМЕР_1 . внесення добрів при ширині захоплення (24-36) м., бувший в використанні. 2012 р.в.. без пакування 1 шт. (що не містить у своєму складі передавачі або передавачі та приймачі). Виробник: "Amazonen-Werke II. Dreyer GmbH & Co.KG", Німеччина. Торгівельна марка "AMAZONE". Країна походження - Німеччина, DE. Країна виробництва - Німеччина, DE." відноситься до класифікації за кодом 8432 40 10 00 Машини сільськогосподарські, садові або лісогосподарські для підготовки або оброблення грунту; котки для газонів або спортивних майданчиків: розкидачі та розподільники органічних та мінеральних добрив: - розподільники мінеральних добрив.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.
При ухваленні оскаржуваного рішення, суд першої інстанції встановив, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Тріа Імпорт" (код 39072858), місцезнаходження: 03143, м. Київ, вул. Академіка Заболотного, 150 Г, оф. 105, зареєстроване в якості юридичної особи 29 січня 2014 року, перебуває на обліку в якості платника податків у Головному управлінні ДПС у м. Києві, ДПІ у Голосіївському районі (Голосіївський район м. Києва).
Згідно з пунктом 1 частини 2 статті 351 Митного кодексу України від 13 березня 2012 року № 4495-VІ, наказом Головного управління ДФС у м. Києві від 06 березня 2019 року № 2829 було проведено документальну невиїзну перевірку дотримання ТОВ "Тріа Імпорт" вимог законодавства України з питань державної митної справи у частині правильності класифікації товару "Машини сільськогосподарські: причіпний розподільник мінеральних добрив, що тягнеться за трактором, модель ZG В 5500…" за кодом 8432 40 10 00 згідно з УКТ ЗЕД за митною декларацією ІМ 40 ДЕ від 21 лютого 2017 року № 305080005/2017/4238, про що складено акт перевірки від 22 березня 2019 року № 269/26-15-14-06-06/39072858.
Перевіркою встановлено порушення Товариства з обмеженою відповідальністю "Тріа Імпорт":
- Закону України "Про Митний тариф України" від 19 вересня 2013 року № 584- VІІ (зі змінами та доповненнями), ОПІ 1 та 6, частини 1 та підпункту г) пункту 5 частини 8 статті 257 МКУ, що стосується неправильної класифікації товару в результаті чого занижено податкове зобов`язання по сплаті ввізного мита на суму 70 649,83 грн.;
- пункту 190.1 статті 190 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкового зобов`язання по сплаті податку на додану вартість на суму 14 129,97 грн.
В акті перевірки зазначено, що за результатами аналізу зовнішньоекономічної діяльності товариства за МД від 21 лютого 2017 року № 305080005/2017/4238 встановлено оформлення товару "Машини сільськогосподарські: причіпний розподільник мінеральних добрив, що тягнеться за трактором, модель ZG В 5500, сер. № НОМЕР_1 . внесення добрів при ширині захоплення (24-36) м., бувший в використанні. 2012 р.в.. без пакування 1 шт. (що не містить у своєму складі передавачі або передавачі та приймачі). Виробник: "Amazonen-Werke II. Dreyer GmbH & Co.KG", Німеччина. Торгівельна марка "AMAZONE". Країна походження - Німеччина, DE. Країна виробництва - Німеччина, DE." за кодом 8432 40 10 00 (ставка ввізного мита 0% від митної вартості) згідно з УКТ ЗЕД.
Як вбачається з матеріалів справи, загальна митна вартість становить 706 498,31 гривень. При доставці зазначеного вантажу на митну територію України застосовувались умови поставок згідно ІНКОТЕРМС - FCA.
Перевіркою встановлено, що під час декларування товару "Машини сільськогосподарські: причіпний розподільник мінеральних добрив, що тягнеться за трактором, модель ZG В 5500..." за МД від 21 лютого 2017 року № 305080005/2017/4238 Підприємством здійснено його класифікацію за кодом 8432 40 10 00 згідно УКТ ЗЕД (ставка ввізного мита 0% від митної вартості).
Проте, згідно з Правилами 1 та 6 ОПІ, відповідно до пояснень до товарної позиції 8432 та 8716 УКТ ЗЕД, а також з урахуванням характеристик товару, класифікація товару "Машини сільськогосподарські: причіпний розподільник мінеральних добрив, що тягнеться за трактором, модель ZG В 5500 …" повинна здійснюватися в товарній підкатегорії 8716 20 00 00, що має наступну структуру побудови коду: - (8716) Причепи та напівпричепи; інші несамохідні транспортні засоби; їх частини; - (8716 20 00 00) причепи та напівпричепи з самозавантаженням або саморозвантаженням, для використання у сільському господарстві  (ставка ввізного мита у розмірі 10% від митної вартості).
Поряд з викладеним суд встановив, що за наслідками перевірки Головним управлінням ДФС у місті Києві винесено податкові повідомлення-рішення:
від 08 квітня 2019 року № 0017111406, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем ввізне мито на товари, що ввозяться суб`єктами господарювання на загальну суму 88 312,29 грн., у тому числі: 70 649,83 грн. - основний платіж, 17 662,46 грн. - штрафні (фінансові) санкції;
від 08 квітня 2019 року № 0017121406, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із ввезених на територію України товарів на загальну суму 17 662,46 грн., у тому числі: 14 129,97 грн. - основний платіж, 3532,49 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
На підставі встановлених вище обставин, суд першої інстанції прийшов до висновку про те, що товар «Машини сільськогосподарські: причіпний розподільник мінеральних добрив, що тягнеться за трактором, модель ZG В 5500…» має функцію саморозвантаження, що виключає можливість віднесення його до товарної позиції 8432, оскільки зазначені машини виконують функцію розкидання, а не розвантаження добрив, адже функція розвантаження передбачає наявність механізму для підйому причепу та вивантаження вантажу в одному конкретному місці, проте вказаний розкидач такого механізму не містить та вказаної функції не виконує.
З такими висновками суду першої інстанції не можна не погодитися з огляду на наступне.
Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
На підставі п.7 ч.1 ст. 336 Митного кодексу України встановлено, що митний контроль здійснюється безпосередньо посадовими особами органів доходів і зборів, в тому числі шляхом проведення документальних перевірок дотримання вимог законодавства України з питань державної митної справи, у тому числі своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних платежів.
Відповідно до ч.3 ст. 345 Митного кодексу України, органи доходів і зборів мають право здійснювати митний контроль шляхом проведення документальних виїзних (планових або позапланових) та документальних невиїзних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи щодо: 1) правильності визначення бази оподаткування, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних платежів; 2) обґрунтованості та законності надання (отримання) пільг і звільнення від оподаткування; 3) правильності класифікації згідно з УКТ ЗЕД товарів, щодо яких проведено митне оформлення.
Особою, на яку покладається обов`язок із сплати митних платежів, є декларант. Якщо декларування товарів здійснюється особою, уповноваженою на це декларантом, на таку особу покладається обов`язок із сплати митних платежів солідарно з декларантом. Особою, на яку покладається обов`язок із сплати донарахованих митних платежів - податкового зобов`язання, визначеного за результатами документальної перевірки, є відповідний платник податків (ч.1,2 статті 293 МК України).
Згідно ч.1 ст. 297 Митного кодексу України, у разі ввезення товарів на митну територію України суми митних платежів, нараховані органом доходів і зборів, підлягають сплаті до Державного бюджету України платником податків до або на день подання органу доходів і зборів митної декларації для митного оформлення, крім випадків, якщо відповідно до МКУ товари ввозяться на митну територію України із звільненням від оподаткування митними платежами.
При цьому суми митних платежів, нараховані органом доходів і зборів, підлягають сплаті до державного бюджету платником податків безпосередньо на єдиний казначейський рахунок (ч.1 ст. 298 Митного кодексу України).
Органи доходів і зборів мають право здійснювати митний контроль шляхом проведення документальних виїзних (планових або позапланових) та документальних невиїзних перевірок дотримання законодавства України з питань митної справи щодо правильності класифікації згідно з УКТ ЗЕД товарів, щодо яких проведено митне оформлення.
Згідно частини четвертої статті 69 МК України у разі виявлення під час митного оформлення товарів або після нього порушення правил класифікації товарів орган доходів і зборів має право самостійно класифікувати такі товари.
За змістом частини першої, пункту 1 частини другої статті 351 МК України предметом документальних невиїзних перевірок є дані про своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати митних платежів при переміщенні товарів через митний кордон України підприємствами, а також при переміщенні товарів через митний кордон України громадянами з поданням митної декларації, передбаченої законодавством України для підприємств.
Документальна невиїзна перевірка проводиться у разі виявлення ознак, що свідчать про можливе порушення законодавства України з питань митної справи, за результатами аналізу електронних копій митних декларацій, інформації, що стосується товарів, митне оформлення яких завершено, отриманої від суб`єктів зовнішньоекономічної діяльності та виробників таких товарів, з висновків акредитованих відповідно до законодавства експертів.
Отже, у разі виявлення ознак, що свідчать про можливе порушення законодавства України з питань митної справи, за результатами аналізу електронних копій митних декларацій, інформації, що стосується товарів, митне оформлення яких завершено, отриманої від суб`єктів зовнішньоекономічної діяльності та виробників таких товарів, з висновків акредитованих відповідно до законодавства експертів, органи доходів і зборів вправі здійснювати митний контроль шляхом проведення на підставі наказу документальних невиїзних перевірок дотримання законодавства України з питань митної справи щодо правильності класифікації згідно з УКТ ЗЕД товарів, щодо яких проведено митне оформлення.
Відповідно до пункту 34-1 статті 4 МК України органи доходів і зборів - центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну митну політику, митниці та митні пости.
Пунктами 1, 7 Положення про Державну фіскальну службу України постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2014 року № 236 передбачено, що Державна фіскальна служба України (ДФС) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів і який реалізує державну податкову політику, державну політику у сфері державної митної справи, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок), державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового, митного законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску.
ДФС здійснює повноваження безпосередньо та через утворені в установленому порядку територіальні органи. ДФС та її територіальні органи є органами доходів і зборів.
Наказом ДФС від 22 вересня 2016 року № 792 "Про проведення документальних перевірок дотримання вимог законодавства України з питань державної митної справи" делеговано повноваження проведення документальних перевірок дотримання вимог законодавства з питань державної митної справи головним управлінням ДФС в областях, місті Києві та Офісу великих платників податків ДФС.
Отже, ДФС як центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну митну політику здійснює свої повноваження не лише безпосередньо, а й через свої територіальні органи, яким є Головне управлінням ДФС в місті Києві.
Відповідно до статті 69 МК України товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в УКТ ЗЕД.
Класифікація товарів в УКТ ЗЕД здійснюється з урахуванням Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД та характеристик товару, визначальних для його класифікації, які встановлюються за результатами вивчення технічної документації, паспортних даних на товар, товаросупровідних документів, результатів лабораторних досліджень конкретного товару, інформації про товар, розміщеної у відкритому доступі мережі Інтернет.
Відповідно до Правила 1 Основних правил інтерпретації назви розділів, груп та підгруп наводяться лише для зручності користування. Для юридичних цілей класифікація товарів проводиться виходячи з найменувань товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп, і якщо такі тексти назв та примітки не вимагають іншого відповідно до таких положень.
Згідно Правила 3 Основних правил інтерпретації у разі коли згідно з правилом 2 (b) або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (prima facie) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином:
(a) перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис. Проте в разі коли кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, що надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі товарні позиції вважаються рівнозначними щодо цього товару, навіть якщо в одній з них подається повніший або точніший опис цього товару;
(b) суміші, багатокомпонентні товари, які складаються з різних матеріалів або вироблені з різних компонентів, товари, що надходять у продаж у наборах для роздрібної торгівлі, класифікація яких не може здійснюватися згідно з правилом 3 (a), повинні класифікуватися за тим матеріалом чи компонентом, який визначає основні властивості цих товарів, за умови, що цей критерій можна застосувати;
(c) товар, класифікацію якого не можна здійснити відповідно до правила 3 (a) або 3 (b), повинен класифікуватися в товарній позиції з найбільшим порядковим номером серед номерів товарних позицій, що розглядаються.
Правило 4 Основних правил інтерпретації визначає, що товар, який не може бути класифікований згідно з вищезазначеними правилами, класифікується в товарній позиції, яка відповідає товарам, що найбільше подібні до тих, що розглядаються.
В силу Правила 6 Основних правил інтерпретації для юридичних цілей класифікація товарів у товарних підпозиціях, товарних категоріях і товарних підкатегоріях здійснюється відповідно до назви останніх, а також приміток, які їх стосуються, з урахуванням певних застережень (mutatis mutandis), положень вищезазначених правил за умови, що порівнювати можна лише назви одного рівня деталізації. Для цілей цього правила також можуть застосовуватися відповідні примітки до розділів і груп, якщо в контексті не зазначено інше.
Приймаючи оскаржувані рішення, відповідач наголошував на тому, що технічна документація до товарів "Машини сільськогосподарські: причіпний розподільник мінеральних добрив, що тягнеться за трактором, модель ZG В 5500, сер. № НОМЕР_1 . внесення добрів при ширині захоплення (24-36) м., бувший в використанні. 2012 р.в.. без пакування 1 шт. (що не містить у своєму складі передавачі або передавачі та приймачі). Виробник: "Amazonen-Werke II. Dreyer GmbH & Co.KG", Німеччина. Торгівельна марка "AMAZONE". Країна походження - Німеччина, DE. Країна виробництва - Німеччина, DE" містить пункт "Стрічковий транспортер, бункера та механізму розподілу з розподільними дисками", тобто наявність стрічкового транспортера у конструкції забезпечує виконання функції рухомого днища для розвантаження різних вантажів.
Згідно з Поясненнями до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності затвердженими наказом Державної фіскальної служби України від 09 червня 2015 року №401 «Про затвердження Пояснень до УКТ ЗЕД» до  товарної позиції 8432 включаються машини сільськогосподарські, садові або лісогосподарські для підготовки або оброблення ґрунту; котки для газонів або спортивних майданчиків:
8432 40 - розкидачі та розподільники органічних та мінеральних добрив:
8432 40 90 00 - інші.
До цієї товарної позиції включаються машини незалежно від виду тяги, застосовувані замість ручних інструментів для виконання перерахованих нижче видів сільськогосподарських, садових або лісогосподарських робіт:
(I) Підготовка ґрунту для вирощування культурних рослин (розчищення земель, підйом цілини, оранка, розпушування і т.п.).
(II) Розкидання або внесення в ґрунт добрив, включаючи гній або інші органічні речовини, для поліпшення фізико-хімічних властивостей ґрунту.
(III) Садіння або сіяння.
(IV) Обробіток або доглядання за ґрунтом у період вегетації (культивація, прополювання, проріджування сходів і т.п.).
До численних машин цієї товарної позиції відносяться, зокрема, розкидачі органічних та мінеральних добрив. Розкидачі органічних та мінеральних добрив (мінеральних речовин, компосту і т.п.), іноді змонтовані на колесах, зазвичай містять ємності, обладнані розподільним механізмом, наприклад, зсувними донними пластинами, шнековим живильником, безперервними ланцюгами або відцентровими дисками; портативні механічні апарати, застосовувані з такими ж цілями, також включаються до цієї товарної позиції.
Проте, причепи з рухомим днищем і пристроєм, що подрібнює та розкидає, які дозволяють їм у процесі розвантаження працювати як розкидачі твердих і рідиноподібних добрив, з ємністю на колесах, зазвичай обладнану пластинами, що розкидають, або жолобами (лопатами), включаються до товарної позиції 8716.
До товарної  позиції 8716 включаються причепи та напівпричепи; інші несамохідні транспортні засоби; їх частини:
8716 20 00 00 - інші причепи та напівпричепи для перевезення вантажів.
До цієї товарної позиції включаються, зокрема, саморозвантажні причепи для перевезення різних вантажів (фуражу, гною і т.п.) з рухомою підлогою для розвантаження; такі транспортні засоби можна укомплектовувати різними пристроями (пристроєм для подрібнювання гнойової маси, для січення фуражу і т.п.) для того, щоб пристосувати їх для використання як розкидач гною, фуражного кузову чи причепу для перевезення коренеплодів.
Разом з тим, я було вірно зазначено судом першої інстанції, відповідно до технічних характеристик "Машина для сільського господарства моделі ZG В 5500, сер. № НОМЕР_1 , виробник: "Amazonen-Werke II. Dreyer GmbH & Co.KG", Німеччина. Торгівельна марка "AMAZONE". Країна походження - Німеччина, DE. Країна виробництва - Німеччина, DE", даний розкидач органічних та мінеральних добрив, що змонтований на колесах (колісна рама), не самохідний, тягнеться за трактором, містить бункер (ємність) обладнаний розподільним механізмом-живильником для чіткого дозування добрива та відцентровими дисками для розкидання попередньо дозованої частини добрива, насосом гідросистеми, який працює (здійснює передачу потужності) від валу відбору потужності трактора, оснащений електронними та механічними агрегатами, які стежать за якістю дозування (зважування) та розкидання (відцентрові диски з розподільчими лопатками) добрива, що найбільш повно відповідає поняттю "розкидачі органічних та мінеральних добрив", відповідно до Пояснень до УКТЗЕД.
Даний розкидач органічних та мінеральних добрив, що змонтований на колесах (колісна рама), не самохідний, тягнеться за трактором, містить бункер (ємність) обладнаний розподільним механізмом-живильником для     чіткого дозування добрива та відцентровими дисками для розкидання попередньо дозованої частини добрива, насосом гідросистеми, який працює (здійснює передачу потужності) від валу відбору потужності трактора, оснащений електронними та механічними агрегатами, які стежать за якістю дозування (зважування) та розкидання (відцентрові диски з розподільчими лопатками) добрива, що найбільш повно відповідає поняттю «розкидачі органічних та мінеральних добрив», відповідно до Пояснень до  УКТЗЕД.
Дана машина для сільського господарства не с транспортним засобом, основним призначенням якого є перевезення вантажів, а саме: самозавантажним причепом для сільського господарства, саморозвантажним причепом для перевезення різних вантажів та іншим причепом для перевезення вантажів, оскільки не оснащена відповідними пристроями та механізмами для самостійного завантаження та самостійного розвантаження вантажів, не містить рухомого днища з пристроєм, що подрібнює та розкидає.
Відповідно до технічної документації обладнання для дозування, розкидання та контролю за даними процесами є основними вузлами, що спеціально створені для даних машин та постійно вмонтовані у розкидачі добрив даного типу.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що якщо товар за своїми первинними характеристиками вже обладнаний виробником готовим механізмом, який дозволяє розкидати та розподіляти відповідні органічні та мінеральні добрива та саме зазначене є його основною функцією відповідно до цільового призначення та без будь-якого додаткового дообладнання, то такий товар є саме розподілювачем добрив, а тому повинен бути класифікований відповідно до товарної позиції 8432 згідно УКТЗЕД, тоді як за кодом 8716     УКТЗЕД     товар може бути класифікований у випадках, коли за своїми відповідними технічними характеристиками він є саме причепом, однак в цілому може бути придатним і для додаткового укомплектування різними пристроями, і для того, щоб пристосувати його для використання в якості розкидача.

З наведених вище характеристик кодів  8432  та 8716 УКТ ЗЕД вбачається, що їх  відмінність полягає у використанні напівпричепів та функціональними властивостями. Проте, відповідачем не наведено жодних належних та достовірних доказів того, що вид імпортованого позивачем товару має характеристики саме коду 8716 УКТ ЗЕД, а не зазначеного позивачем.
У даному випадку має місце ситуація, за якої митні та податкові органи мають різні підходи до класифікації спірного товару, що у даному випадку слугувало підставою для збільшення позивачу грошових зобов`язань та накладення штрафу вже після завершення митного оформлення.
Різний підхід до класифікації товару органами державної влади, які контролюють дотримання податкової та митної дисципліни на різних часових етапах, призводить до того, що законні на момент їх вчинення дії вважаються порушенням декларантом законодавства України за яке цей декларант повинен нести відповідальність, що, на переконання колегії суддів, є недопустимим.
Так, у пункті 74 Рішення у справі "Лелас проти Хорватії" і пункті 70 Рішення у справі "Рисовський проти України" Європейський Суд з прав людини підкреслив особливу важливість принципу "належного урядування" та пояснив його практичне значення, зокрема, зазначивши, що держава, чиї органи влади не дотримувалися своїх власних внутрішніх правил та процедур, не повинна отримувати вигоду від своїх правопорушень та уникати виконання своїх обов`язків. Іншими словами, ризик будь-якої помилки, зробленої органами державної влади, повинна нести держава, а помилки не повинні виправлятися за рахунок зацікавленої особи, особливо якщо при цьому немає жодного іншого приватного інтересу.
Принцип "належного урядування" передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (див. рішення у справах "Беєлер проти Італії" [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява № 33202/96, п. 120, ECHR 2000-I, "Онер`їлдіз проти Туреччини" [ВП] (Oneryildiz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, п. 128, ECHR 2004-XII, "Megadat.com S.r.l. проти Молдови" (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява № 21151/04, п. 72, від 8 квітня 2008 року, і "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, п. 51, від 15 вересня 2009 року).
Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і "Тошкуце та інші проти Румунії" (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах "Онер`їлдіз проти Туреччини" (Oneryildiz v. Turkey), п. 128, та "Беєлер проти Італії" (Beyeler v. Italy), п. 119).
Таким чином, на думку колегії суддів, зміна чи різна практика підходів суб`єктів владних повноважень щодо вирішення певних питань, пов`язаних із митними процедурами, зокрема щодо визначенням коду товару за УКТ ЗЕД, свідчить про порушення принципу "належного урядування" та не може бути підставою для засування до суб`єкта господарювання, який добросовісно діяв згідно відомої йому практики митного органу, негативних наслідків майнового характеру.
Ставлення під сумнів одним державним органом законних на час їх вчинення та легалізованих іншим державним органом дій платника податків є також порушенням принципу правової визначеності як складової принципу верховенства права.
При цьому, посилання апелянта на те, що імпортований позивачем товар має класифікуватись за кодом УКТ ЗЕД 8716, оскільки вказаний товар є причепом з рухомим днищем і пристроєм, що подрібнює та розкидає, та дозволяє у процесі розвантаження працювати як розкидач твердих і рідиноподібних добрив, є необґрунтованими оскільки на зазначених розкидачах встановлено ланцюговий конвеєр, який є окремим механізмом для подачі добрив до розмільчувача, встановленим на підлозі кузова машини, тобто саме днище розкидача є нерухомим та обладнаним ланцюговим транспортером.
Також, суд першої інстанції вірно відхилив доводи відповідача про те, що товар «Машини для сільського господарства: ... ZG В 5500...» має функцію саморозвантаження, що виключає можливість віднесення його до товарної позиції 8432, оскільки зазначені машини виконують функцію розкидання, а не розвантаження добрив, адже функція розвантаження передбачає наявність механізму для підйому причепу та вивантаження вантажу в одному конкретному місці, проте вказаний розкидач такого механізму не містить та вказаної функції не виконує.
З урахуванням наведеного, колегія суддів приходить до висновку, що відповідачем не доведено належними та допустимими доказами правомірність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а тому останні є протиправними та підлягають скасуванню.
Згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду не спростовують.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, - 
ПОСТАНОВИЛА:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 вересня 2020 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
          
Суддя-доповідач                                                                      Н.М. Єгорова
Судді                                                                                 Є.О. Сорочко 
                                                                                          І.В. Федотов

Повний текст постанови складено "17" грудня 2020 року.