ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 листопада 2020 року 
м. Київ
справа № 820/9751/15
адміністративне провадження № К/9901/31203/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Херсонської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 18.11.2015 року (суддя Самойлова В.В.) та ухвалу Харківського  апеляційного адміністративного суду від 05.12.2016 року (головуючий суддя Старостін В.В., судді:  Рєзнікова С.С., Бегунц А.О.) у справі   №820/9751/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Алкіл» до Херсонської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області та Державної податкової інспекції у Московському районі м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області про  скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Алкіл» (надалі - позивач, товариство, підприємство, платник податків) звернулось до Харківського окружного адміністративного суду із позовом до Херсонської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області та Державної податкової інспекції у Московському районі м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області (надалі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.07.2015 року №0002252200 та №0002262200, від 12.08.2015 року №0002342200 та №0002352200, від 09.09.2015 року №004171501.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані рішення прийняті всупереч вимог діючого законодавства України, що порушує його права та інтереси і потребує судового захисту. 
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 18.11.2015 року, залишеною без змін ухвалою Харківського  апеляційного адміністративного суду від 05.12.2016 року, позов задоволено. Скасовано  податкові повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у м. Херсоні Головного управління ДФС у Херсонській області від 27.07.2015 року №0002252200, та №0002262200, від 12.08.2015 року №0002342200 та №0002352200, від 09.09.2015 року №004171501.
Судові рішення вмотивовані наявністю належним чином оформлених первинних документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій та безпідставністю висновків податкового органу щодо порушення позивачем податкового законодавства.
Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 18.11.2015 року та  ухвалу Харківського  апеляційного адміністративного суду від 05.12.2016 року і прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.
В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права. Відповідач вказує на невідповідність висновків судів фактичним обставинам справи, які, на думку відповідача, полягають у неврахуванні судами, що підприємство мало взаємовідносини з контрагентами, які мали взаємовідносини з іншими контрагентами, відносно яких порушені кримінальні провадження за фактами фіктивного підприємництва. Зазначає про відсутність первинних документів в підтвердження реальності господарських правовідносин позивача з контрагентами. Посилається на відсутність сертифікатів, товарно-транспортних накладних в підтвердження транспортування нафтопродуктів та фактичного руху матеріальних цінностей. Вказує на відсутність контрагентів за місцезнаходженням. Зауважує, що судами попередніх інстанцій не враховано відсутність у Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафтакомпані» руху активів, зобов`язань чи власного капіталу у процесі здійснення господарської операції; фізичних, технічних та технологічних можливостей до вчинення задекларованих господарських операцій, зокрема, відсутності кваліфікованого персоналу, незначного штату працюючих осіб, відсутності основних фондів, наявності в штаті тільки керівних посад.  
Верховний Суд, переглянувши рішення попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права,  приходить до висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги з таких підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом проведено позапланову виїзну перевірку товариства з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства по взаємовідносинам з Товариством з обмеженою відповідальністю «Капітал X» за період березень, квітень 2015 року, подальшого використання, реалізації придбаних у контрагента-постачальника товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг), відображення здійснених фінансово - господарських операцій у податковій звітності, за результатом якої складено акт від 13.07.2015 року №165/21-03-21-05/39/492473 (надалі - акт перевірки) 
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 27.07.2015 року №0002252200, яким підприємству  донараховано грошове зобов`язання за платежем податок на додану вартість за основним платежем в сумі 4 452 683, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі  1113 171 грн.; №0002262200, яким підприємству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 3 540 878 грн.
Судами першої та апеляційної інстанцій також встановлено, що податковим органом проведено позапланову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині здійснення фінансово-господарських взаємовідносин у лютому 2015 року з Товариством з обмеженою відповідальністю «Нафтокомпані», використання, реалізації придбаних у контрагента-постачальника товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг), відображення здійснених фінансово-господарських операцій у податковій звітності, за результатом якої складено акт від 06.08.2015 року №181/21-03-22-04/39492473 (надалі - акт перевірки 2). 
За результатами проведення перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 12.08.2015 року №0002342200, яким позивачу донараховано податок на додану вартість за основним платежем в сумі 700615 грн., штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 350308 грн. та №0002352200, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 2 278  430 грн.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на додану підприємства за травень 2015 року, за результатом якої складно акт від 17.07.2015 року №455/21-03-15-01/39492473 (надалі акт перевірки 3), яким встановлено завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за травень 2015 року в сумі 1 322 958 грн.
На підставі акту перевірки 3 податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 09.09.2015 року №004171501, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі  1 322 958 грн.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Капітал Х» були укладені договори поставки нафтопродуктів, виконання яких підтверджується актами приймання-передачі нафтопродуктів.
Судами також встановлено відсутність розрахунків за укладеними договорами, у зв`язку із чим у позивача виникла кредиторська заборгованість, що підтверджується оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 631 за березень-серпень 2015 року. Придбані товари зберігались Публічним акціонерним товариством «Дніпронафтопродукт» та могли бути отримані в будь-який час протягом дії вищевказаних договорів.
Зберігання нафтопродуктів здійснювалося Публічним акціонерним товариством «Дніпронафтопродукт» на підставі договору зберігання від 12.01.2015 року №4548. Виконання договору зберігання підтверджується актами приймання-передачі наданих послуг. Послуги зберігання були оплачені позивачем у розмірі 699 700,00 грн., з яких 116 616,67 грн. податку на додану вартість, що підтверджується копією рахунку-фактури  від 31.03.2015 року №03166 та оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 631 за березень 2015 року.    
Транспортування нафтопродуктів здійснювалося автоперевізними підприємствами, Товариством з обмеженою відповідальністю «НЕРОН-1» на підставі договору від 14.01.2015 року №1, Товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Кременчукнафтопродуктсервіс» на підставі договору від 12.01.2015 року №11. 
Розрахунки за надані послуги перевезення здійснювалися у безготівковій формі, що підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку № 631 за березень 2015 року на загальну суму 425 792,90 грн. Факт здійснення перевезень підтверджується товарно-транспортними накладними.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Нафтакомпані» були укладені договори поставки нафтопродуктів.
Виконання умов договору підтверджується актами приймання-передачі нафтопродуктів. Розрахунок по договорам поставки не здійснювався, у зв`язку із чим у позивача виникла кредиторська заборгованість, що підтверджується оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 631 за лютий-серпень 2015 року.
Судами також встановлено, що придбані товари зберігались на підставі договору зберігання від 12.01.2015 року №4548 Публічним акціонерним товариством «Дніпронафтопродукт». Виконання договору зберігання підтверджується актами приймання-передачі наданих послуг. Послуги зберігання були оплачені позивачем у розмірі 699 700 грн. з яких податок на додану вартість у розмірі 116 616,67 грн., що підтверджується копією рахунку-фактури від 31.03.2015 року № 03166 та оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 631 за березень 2015 року.
Транспортування нафтопродуктів здійснювалося автоперевізними підприємствами,  Товариством з обмеженою відповідальністю «НЕРОН-1» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «Кременчукнафтопродуктсервіс» на підставі договорів про надання послуг з перевезення. Виконання умов договору транспортування підтверджується актами здачі-прийомки виконаних робіт та товарно-транспортними накладними. 
Розрахунки за надані послуги перевезення здійснювалися у безготівковій формі, що підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку № 631 за березень 2015 року на загальну суму 425 792,90 грн.
Пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За вимогами статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. 
Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті  193  цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті  201 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 201.1  статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України  передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
З аналізу наведених норм видно, що у підприємства є право на включення до податкового кредиту сплачених сум податку на додану вартість іншому платнику податку за умови проведення реальної господарської операції (право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання товарів чи послуг) та наявності первинних документів, які підтверджують її проведення.
Тобто, податковий кредит та податкове зобов`язання у платників податків виникають внаслідок здійснення реальної операції, а податкова накладна складається для її документального підтвердження. Податкова накладна сама по собі, без здійснення операції, не дає право на податковий кредит. Без здійснення реальної господарської операції у платника не може виникати право на формування податкового кредиту.
За змістом наведених норм, право платника податків на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять придбання товарів/послуг, призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності, підтвердження обліковими, розрахунковими документами, в тому числі й податковою накладною. При цьому, наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування податкового кредиту за відсутністю факту придбання товару/послуг.
Сам факт наявності у позивача податкових накладних, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, тоді як для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження податкового кредиту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає   Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року  №996-XIV (надалі - Закон №996-XIV).
Згідно із частинами першою та другою  статті 9 Закону №996-XIV  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути  складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або  машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарської операції і при цьому містять дані, що, зокрема, дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні такої операції.
Верховний Суд не приймає посилання скаржника на неврахування судами порушення кримінального провадження відносно іншого суб`єкта господарювання, Товариства з обмеженою відповідальністю «Сачиго», який мав взаємовідносини з контрагентом позивача, за частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України, оскільки порушення кримінального провадження відносно інших суб`єктів господарювання, з яким позивач не мав господарських взаємовідносин, не є безумовною підставою для висновку про порушення позивачем податкового законодавства. 
Скаржник у касаційній скарзі не зазначає, які саме докази були надані судам та які факти були встановлені в рамках наведеного кримінального провадження відносно контрагента позивача та взаємовідносин з ним. 
В матеріалах справи відсутні будь-яких докази, які б свідчили про фіктивність наведених операцій, відсутній відповідний вирок, постанова або протокол допиту свідків, які б підтверджували здійснення контрагентом позивача фіктивного підприємництва. 
Проте, суди попередніх інстанцій не дослідили та не надали належну правову оцінку доводам відповідача, що контрагент позивача, Товариство з обмеженою відповідальністю «Нафтакомпані» з одним працюючим, не має в наявності будь-яких основних фондів та  виробничих ресурсів. 
Суди першої та апеляційної інстанції не дослідили та не надали належну правову оцінку доводам відповідача про відсутність у наведеного контрагента руху активів, зобов`язань чи власного капіталу у процесі здійснення господарської операції, відсутність фізичних, технічних та технологічних можливостей до вчинення задекларованих господарських операцій, відсутність кваліфікованого персоналу, основних фондів, неможливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару та надання послуг у відповідні строки, відсутність приміщень. 
Наведені факти не можуть залишитися неврахованими судом, оскільки сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
Верховний Суд зазначає, що витрати для цілей формування податкового кредиту мають бути фактично здійснені і підтверджені належними та допустимими первинними документами, які відображають реальність господарських операцій позивача з контрагентом, і є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Враховуючи зазначене, Суд вважає передчасними висновки судів першої та апеляційної інстанцій про те, що господарські операції позивача з контрагентами підтверджуються належними первинними документами, якими зафіксовані факти їх здійснення, відповідно до частин першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильно визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
За приписами частин першої та другої  статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини другої  статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України  підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
У зв`язку з вищенаведеним Суд визнає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Херсонської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області задовольнити частково.
Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 18.11.2015 року та ухвалу Харківського  апеляційного адміністративного суду від 05.12.2016 року скасувати, справу №820/9751/15 направити на новий розгляд до суду першої інстанцій.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко І.А. Васильєва   С.С. Пасічник