ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

23 грудня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 160/7972/19	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого  судді  Панченко О.М. (доповідач),
суддів:                        Іванова С.М., Чередниченка В.Є.,     

за участю секретаря судового засідання Чорнова Є.С., 

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «СКАЙТОРГ»
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2019 року (суддя Озерянська С.І., м. Дніпро, повний тест рішення складено 22.11.2019 р.) у справі № 160/7972/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СКАЙТОРГ»
до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області 
про визнання протиправним та скасування наказу,- 

встановив:

У серпні 2019 року ТОВ «СКАЙТОРГ» звернулось до суду із позовом, у якому просило визнати протиправним та скасувати наказ від 14.08.2019 № 2149 «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «СКАЙТОРГ».
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.11.2019 у задоволенні позову відмовлено.
Вказане рішення мотивоване обґрунтованістю та правомірністю оскаржуваного наказу, а також тим, що дія вказаного наказу є вичерпаною у зв`язку з його реалізацією шляхом проведення фактичної перевірки платника податків, до проведення якої службові особи податкового органу були ним допущені.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ТОВ «СКАЙТОРГ» оскаржило його в апеляційному порядку.
В обґрунтування апеляційної скарги скаржник вказав на відсутність у оскаржуваному наказі будь-яких посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, окрім звичайного посилання на норми, що регулюють питання призначення перевірки. Зазначив, що оскаржуваний наказ, в порушення п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, не містить посилань на наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Також вказав на широкий предмет перевірки, який не охоплюється виконанням контролюючим органом функцій, визначених законодавством в сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, та повинен містити підстави для перевірки вказаних обставин. Крім того, скаржник зазначив, що при отриманні оскаржуваного наказу та направлень на перевірку ним було заявлено про недопуск посадових осіб до її проведення, про що останніми було відмовлено у здійсненні відповідного запису на направленні на перевірку. Вказаний факт став підставою для звернення скаржника до Полтавського ВП ГУ НП в Полтавській області з метою припинення вчинення таких дій службовими особами ГУ ДПС у Полтавській області. Враховуючи зазначене, скаржник просить рішення суду першої інстанції скасувати та винести нове рішення про задоволення позовних вимог.
Відповідач надав відзив на апеляційну скаргу, у якому проти її задоволення заперечив, посилаючись на правильність висновку суду першої інстанції щодо правомірності та обґрунтованості оскаржуваного наказу, а також на те, що факт допуску службових осіб до проведення перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні перевірки. З огляду на це, відповідач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу – без задоволення.
Справа призначалась до розгляду в судовому засіданні неодноразово. За клопотанням сторін розгляд справи зупинявся до відміни карантину та обмежувальних заходів, відкладався, призначено судове засідання в режимі відеоконференції. У судове засідання 02.12.2020 року представник позивача Тиховліс В.Р. не з`явився, посилаючись у заяві на хворобу.
Судом було визнано неповажними причини неявки представника позивача, оскільки, виходячи з матеріалів справи,  позивачем укладено угоду з адвокатським об`єднанням  (а.с. 44), та в ході розгляду справи в неї приймали участь інші представники позивача.
У судове засідання 23.12.2020 року представник позивача не з`явився, був повідомлений телефонограмою про розгляд справи. Також, представник позивача Тиховліс В.Р.  був повідомлений за електронною адресою, за якою неодноразово здійснювалось листування.
Відповідно до  ст. 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини"  суди застосовують при розгляді справ  Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод  1950 року і протоколи до неї, згоду на обов`язковість яких надано Верховною Радою України, та практику Європейського суду з прав людини як джерело права.
Європейський суд з прав людини у своєму рішенні від 07 липня 1989 року у справі "Юніон Аліментарія Сандерс С.А. проти Іспанії" сформував позицію про те, що заявник зобов`язаний демонструвати готовність брати участь на всіх етапах розгляду, що стосуються безпосередньо його, утримуватися від використання прийомів, які пов`язані із зволіканням у розгляді справи, а також максимально використовувати всі засоби внутрішнього законодавства для прискорення процедури слухання.
Також, Європейський суд з прав людини у своєму рішенні від 04 жовтня 2001 року у справі "Тойшлер проти Германії" (Тeuschler v. Germany) наголосив на тому, що обов`язком заінтересованої сторони є прояв особливої старанності при захисті своїх інтересів.
Відповідно до п. 6 та п. 7 ч. 5  ст. 44 КАС України  учасники справи зобов`язані виконувати процесуальні дії у встановлені законом або судом строки, виконувати інші процесуальні обов`язки, визначені законом або судом.
Пунктом 1  статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, ратифікованої  Законом України від 17 липня 1997 року № 475/97-ВР "Про ратифікацію Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року, Першого протоколу та протоколів № 2, 4, 7 та 11 до Конвенції", визначено, що кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення.
Розумність тривалості судового розгляду має визначатися з огляду на обставини справи та наступні критерії: складність справи, поведінка заявника та компетентних органів, а також важливість предмета позову для заявника у справі (рішення Європейського суду з прав людини у справі "Фрідлендер проти Франції").
Частиною 2  статті 44 КАС України  передбачено, що учасники справи зобов`язані добросовісно користуватися належними їм процесуальними правами і неухильно виконувати процесуальні обов`язки.
Таким чином, з урахуванням викладеного, скаржник зобов`язаний самостійно цікавитися перебігом розгляду його скарги в суді апеляційної інстанції. Тривала відсутність такого інтересу з боку скаржника свідчить про його небажання захищати свої процесуальні права.
За таких обставин колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду справи у відсутності представника позивача, оскільки така поведінка має ознаки зловживання процесуальними правами. 
Дослідивши докази, наявні в матеріалах справи, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги дотримання судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції вірно встановлено та матеріалами справи підтверджено, що на підставі інформації, яка надійшла до ГУ ДПС у Полтавській області по дротових та бездротових каналах зв`язку, встановлено здійснення роздрібної торгівлі пальним ТОВ «СКАЙТОРГ» без використання режиму попереднього програмування найменування товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД та без придбання ліцензії на роздрібну торгівлі пальним.
На підставі зазначеної інформації ГУ ДПС у Полтавській області відповідно до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.2, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80, п. 82.3 ст. 82 Податкового кодексу України прийнято наказ від 14.08.2019 № 2149 про проведення фактичної перевірки ТОВ «СКАЙТОРГ» за місцем фактичного провадження діяльності: автозаправний комплекс № 15 (Полтавський район, с. Копили, вул. Стрельнікова. буд. 1-В).
14.08.2019 на підставі зазначеного наказу та направлень на перевірку від 14.08.2019 № 2431 та № 2430, службовими особами ГУ ДПС у Полтавській області було проведено перевірку автозаправної станції ТОВ «СКАЙТОРГ», розташованої за адресою: вул. Полтавський район, с. Копили, вул. Стрельнікова. буд. 1-В.
За результатами вказаної перевірки податковим органом складено акт від 14.08.2019 № 002069, у якому зафіксовані порушення п. 3, п. 11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», ч. 20 ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», п. 4 розділу ІІІ Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги) затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 № 547.
У підписанні вказаного акту перевірки представником позивача відмовлено, що підтверджено відповідним актом № 002069 від 14.08.2019.
Правомірність наказу про призначення перевірки є предметом розгляду у межах цієї адміністративної справи.
При вирішенні справи колегія суддів виходить з наступного.
Статтею 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 та п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України, контролюючим органам надано право проводити відповідно до законодавства камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичних перевірок платників податків визначений статтею 80 Податкового кодексу України, згідно п. 80.1 якої фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Відповідно до пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї підстав зазначених в п.п. 80.2.1 80.2.7 п. 80.2 ст. 80 цього Кодексу.
Згідно п.п. 80.2.2, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
-           у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
-          у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Нормами ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» передбачено, що роздрібна торгівля пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.
Згідно п 1, п. 3 Положення Про Державну фіскальну службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2014 року № 236, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, основним завданням ДФС є, зокрема, реалізація державної політики у сфері контролю за виробництвом та обігом пального, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону.
Враховуючи вищевикладені норми законодавства України, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, щодо наявності у податкового органу повноважень щодо здійснення контролю за виробництвом та обігом пального, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону.
Як було зазначено раніше, ГУ ДПС у Полтавській області було отримано інформацію про реалізації пального ТОВ «СКАЙТОРГ» за адресою: Полтавський район, с. Копили, вул. Стрельнікова. буд. 1-В, за відсутності відповідної ліцензії. Зокрема, про це свідчили електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, за наявної інформації щодо відсутності у підприємства ліцензії на роздрібний продаж пального за вказаною адресою, що було підтверджено судом першої інстанції під час судового розгляду та матеріалами апеляційної скарги не спростовано.
З огляду на це, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо наявності у ГУ ДПС у Полтавській області передбачених п.п. 80.2.2, п.п. 80.2.5 ст. 80 Податкового кодексу України підстав для проведення фактичної перевірки.
При цьому, колегія суддів не бере до уваги посилання скаржника на практику розгляду Верховним Судом аналогічних спорів, оскільки справи, на рішення по яких посилається скаржник містять обставини, що відмінні від обставин, що мають місце у межах цієї справи.
Зокрема, у цьому випадку має місце факт надходження інформації щодо реалізації скаржником пального без отримання відповідної ліцензії. Тобто, вказана інформація свідчить про факт порушення скаржником норм чинного законодавства, а також не обмежує податковий орган у часі призначення та проведення перевірки, за результатами якої має бути підтверджений або спростований цей факт, на відміну від тих справ, які були розглянуті Верховним Судом та на які посилається скаржник у апеляційній скарзі.
Пунктом 80.5 ст. 80 Податкового кодексу України передбачено, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із ст. 81 Кодексу, згідно п. 81.1 якої посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, наступних документів:
-          направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
-          копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
-          службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Згідно п. 81.2 ст. 81 Податкового кодексу України, у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків. Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акту. У разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт відмови в отриманні акту та/або наданні письмових пояснень до нього.
Форма наказу на проведення перевірки затверджена наказом ДФС від 31.07.2014 № 22 «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків».
Судом першої інстанції вірно встановлено, що спірний наказ від 14.08.2019 року № 2149 містить всі необхідні реквізити, що визначені абз. 3 п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України, та за своєю формою відповідає зразку затвердженому наказом ДФС від 31.07.2014року № 22.
Враховуючи наявність підстав для призначення фактичної перевірки, встановлених ст. 80 Податкового кодексу України, наявність всіх необхідних реквізитів, визначених в абз. 3 п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України, та відповідність форми наказу зразку, затвердженому наказом ДФС від 31.07.2014 № 22, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що оскаржуваний наказ прийнято у відповідності до чинного податкового законодавства.
Крім того, матеріалами справи підтверджено та скаржником не спростовано, що керуючому АЗС №15 за адресою: Полтавський район, с. Копили, вул. Стрельнікова, 1-В, ОСОБА_1 14.08.2019 року було вручено копію наказу від 14.08.2019 №2149, а також пред`явлено службові посвідчення та направлення від 14.08.2019 за №№2430 та 2431, які містять її особистий підпис та час вручення - « 15:40».
Також, факт допуску службових осіб ГГУ ДПС у Полтавській області до проведення перевірки, а також сам факт її проведення підтверджено актом від 14.08.2019  № 002069, що був складений за результатами проведення останньої.
Отже, як вірно встановлено судом першої інстанції, ТОВ «СКАЙТОРГ» не скористалось передбаченим п.п. 17.1.7 п. 17.1 ст. 17 Податкового кодексу України правом на оскарження дій службових осіб відповідача щодо проведення фактичної перевірки та наказу про її проведення, а також не вдалося до заходів, передбачених ст. 81 Податкового кодексу України щодо недопуску вказаних осіб до проведення фактичної перевірки з фіксацією такого недопуску у відповідному акті саме на стадії реалізації оскаржуваного наказу, а саме - допуску службових осіб до проведення фактичної перевірки. Внаслідок цього, оскаржуваний наказ вичерпав свою дію фактом його виконання.
Крім того, судом апеляційної інстанції встановлено, що за наслідками перевірки було прийняте податкове повідомлення рішення від  16.09.2019 року № 0001001404, яке є предметом оскарження в адміністративній справі №160/11036/19, яка зупинена до розгляду цієї справи. 
Твердження відповідача, що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки є обґрунтованими.
Вказана позиція узгоджується з практикою розгляду Верховним Судом аналогічних спорів (постанови від 10.05.2018 у справі № 806/2127/16, від17.04.2018 у справі № 826/12612/17, від 21.02.2019 у справі №807/2062/17).
Таким чином, враховуючи обґрунтованість спірного наказу, що було вірно встановлено судом першої інстанції, а також факт допуску скаржником службових осіб відповідача до проведення перевірки, прийняття внаслідок перевірки податкового повідомлення-рішення, вказаний наказ вичерпав свою дію, колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги.
За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, та ухвалив судове рішення без порушення норм матеріального і процесуального права. Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

постановив:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «СКАЙТОРГ» – залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2019 року у справі № 160/7972/19 – залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених частиною 5 статті 291, пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повний текст постанови складений 24.12.2020 р.
   
Головуючий   суддя                                                                      О.М. Панченко 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      В.Є. Чередниченко