ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

03 грудня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 1140/2012/18	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Ясенової Т.І. (доповідач),
                               суддів:  Головко О.В., Суховарова А.В.,     
за участю секретаря судового засідання Троянова А.С., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Дніпрі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року (суддя суду 1 інстанції Хилько Л.І.) в адміністративній справі за позовом Приватного підприємства "Сервіском" до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про скасування податкових повідомлень-рішень,- 

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство "Сервіском" звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 11.12.2017 року
1) №0000561404, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість всього на суму 3 446 312 грн., з них: 2 757 049 грн. основного платежу, 689 263 грн. штрафних (фінансових) санкцій;
2) №0000571404, яким зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість за березень-квітень 2016 р. усього в розмірі 304 234 грн., та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 76 058 грн.;
3) №0000581404, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток всього на суму 3 443 944 грн., з них: 2 755 155 грн. основного платежу, 688 789 грн. штрафних (фінансових) санкцій. 
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року позов задоволено. 
Не погодившись з рішенням суду, Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області  подано апеляційну скаргу, згідно якої особа, яка подає апеляційну скаргу просить скасувати рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року, як таке що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права. Вважає, що суд не врахував неможливість виконання ТОВ "Геліада ЛТД" оформлених господарських операцій наявними ресурсами. Таким чином, перевіркою встановлено проведення транзитних фінансових потоків, спрямованих на здійснення операцій з надання податкової вигоди переважно з контрагентами, які не виконують свої зобов`язання, з метою штучного формування валових витрат та податкового кредиту, які не мають реального товарного характеру.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів доходить наступних висновків.
Так, судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що у період з 01.11.2017 по 09.11.2017 проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань правильності нарахування податкового зобов`язання та податкового кредиту з ПДВ по взаємовідносинах з ТОВ "Геліада ЛТД" (код 39893673) за березень - квітень 2016 року, що були відображені в податкових деклараціях з ПДВ за березень - квітень 2016 року, та з питань правильності нарахування податку на прибуток при відображені обсягів вказаних взаємовідносин в декларації з податку на прибуток за 2016 рік.
За результатом перевірки складено акт від 16.11.2017 р. № 381/11-28-14-04/3226559, відповідно до висновків якого встановлено порушення:
1. п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 2 757 049 грн., в тому числі:  за березень 2016 року 785 819 грн.; за квітень 2016 року 1 971 230 грн.,  завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації) в розмірі 304 234 грн., у тому числі: за березень 2016 року 154 021 грн.; за квітень 2016 року 304 234 грн. (в т.ч. 154 021 грн. за березень 2016 року); 
2. п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, в результаті чого: занижено податок на прибуток за 2016 рік на загальну суму 2 755 155 грн.
На підставі акту перевірки, 11.12.2017 р. винесено податкові повідомлення-рішення:
1) №0000561404, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість всього на суму 3 446 312 грн., з них: 2 757 049 грн. основного платежу, 689 263 грн. штрафних (фінансових) санкцій;
2) №0000571404, яким зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість за березень-квітень 2016 р. усього в розмірі 304 234 грн., та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 76 058 грн.;
3) №0000581404, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток всього на суму 3 443 944 грн., з них: 2 755 155 грн. основного платежу, 688 789 грн. штрафних (фінансових) санкцій. 
Не погодившись з такими рішеннями позивач звернувся до суду.
Задовольняючи позовні вимоги та визнаючи спірні податкові повідомлення-рішення протиправними суд першої інстанції виходив з індивідуальності відповідальності платника податків та вказував, що первинною документацією підтверджено реальний характер звинених господарських операцій, та відповідно правомірність відображення їх результатів в господарській діяльності позивача.
Дослідивши обставини по справі, колегія суддів не може погодитись з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до пп.14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України витрати (який був чинним на час відображення позивачем у податковому обліку спірних господарських операцій) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Згідно із п.138.2 ст.138 ПК України ( в тій же редакції), витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Витрати, що не враховуються при визначені оподатковуваного прибутку, визначені ст.139 ПК України.
Відповідно до пп. 14.1.181 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно із п. 198.1. ст.198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) в необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного фінансового лізингу.
Відповідно до п. 198.3 ст.198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, вказаними нормами права визначено підстави за яких платник податків має право на віднесення понесених витрат, у зв`язку з придбаванням товарів (робіт, послуг), до складу   витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування та сплачених сум ПДВ, у вартості товарів (робіт, послуг), до складу податкового кредиту підприємства. До таких підстав віднесено: наявність господарської операції, наслідком якої є поставка товарів (робіт, послуг), понесення витрат, у звязку з господарською діяльністю платника, сплата (нарахування) податку на додану вартість у вартості товарів (робіт, послуг), факт понесення витрат та сплати податку на додану вартість має підтверджуватися відповідними первинними документами.
У свою чергу, пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Отже, лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.
У відповідності до ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно із ч.2 ст.9 названого Закону первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми), дату і місце складання, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
З цими нормами кореспондується також пп.2.4 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. № 88, згідно з яким первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування   підприємства,   установи,   від імені яких складений документ, назва   документа   (форми), дата і місце складання,   зміст   та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської   операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції   і   правильність   її оформлення, особистий чи електронний підпис   або   інші   дані,   що дають змогу ідентифікувати особі, яка брала   участь   у здійсненні господарської операції.
Таким чином, первинним документом, який підтверджує здійснення господарської операції, може бути визнаний документ лише за умови наявності у ньому обов`язкових реквізитів, що визначені ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Встановлені обставини справи свідчать про те, що між позивачем (покупець) та ТОВ "ГЕЛІАДА ЛТД" (постачальник) було укладено договір на поставку товару №30/03 від 30.03.2016 р..
Згідно з п.1.1 Договору, постачальник зобов`язується поставити та передати у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити, відповідно до умов даного Договору запасні частини на автотранспорт, далі за текстом "Товар".
Згідно з п.3.1 Договору, постачальник постачає Товар партіями, на умовах EXW склад Продавця м. Київ згідно умов ІНКОТЕРМС 2010.
Датою поставки Товару/партії Товару є дата зазначена Покупцем у видатковій накладній при умові надання Покупцю всіх документів передбачених п.3.7 Договору (п.3.4 Договору).
Відповідно до п.п.5.1, 5.3 Договору, оплату за кожну партію Товару, яка поставляється за даним Договором, Покупець проводить в національній валюті України шляхом перерахування грошових коштів вартості партії Товару на розрахунковий рахунок Постачальника на підставі виставленого рахунку-фактури.
Форма оплати: попередня оплата. 
Як встановлено перевіркою, згідно даних бухгалтерського обліку станом на 30.04.2016  та на дату проведення перевірки розрахунки з ТОВ "Геліада ЛТД" не проведено, сума кредиторської заборгованості становить 18 367 699,02 грн..
Наявність кредиторської заборгованості позивачем не заперечується. Та підтверджується перевіреними судом доказами.
На підтвердження факту постачання та отримання товару (запчастин) позивачем подано суду:
-видаткові накладні: №15014 від 31.03.2016 р. на суму 5 639 040,00 грн., в т.ч. ПДВ 939 840,00 грн.; №7001 від 15.04.2016 р. на суму 4 352 286,06 грн., в т.ч. ПДВ 725 381,01 грн.; №6502 від 14.04.2016 р. на суму 3 526 080,00 грн., в т.ч. ПДВ 587 680,00 грн.; №10505 від 22.04.2016 р. на суму 4 850 292,96 грн., в т.ч. ПДВ 808 382,16 грн.;
-податкові накладні: від 31.03.2016 р. №15014 на суму 5 639 040,00 грн., в т.ч. ПДВ 939 840,00 грн.; від 14.04.2016 р. №6502 на суму 3 526 080,00 грн., в т.ч. ПДВ 587 680,00 грн.; від 15.04.2016 р. № 7001 на суму 4 352 286,06 грн., в т.ч. ПДВ 725 381,01 грн.; від 22.04.2016 р. №10505 на суму 4 850 292,96 грн., в т.ч. ПДВ 808 382,16 грн.;
-товарно-транспортні накладні: №000048 від 22.04.2016 р.; №000023 від 15.04.2016 р.; №3103 від 31.03.2016 р.; №000015 від 14.04.2016 р.;
- посвідчення про відрядження; звіти про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт; подорожні листи;
- оборотно-сальдові відомості по рах.207. 
На підтвердження факту використання отриманого товару позивачем надано накази про утворення комісії для списання товарно-матеріальних цінностей; докази списання товарів на транспортні засоби, що належать підприємству.
Так, у березні-квітні 2016 року позивачем відображено операції з придбання у контрагента-постачальника ТОВ "ГЕЛІАДА ЛТД" (код 39893673) запасних частин на загальну суму 18 367 699,02 грн., в т.ч. ПДВ 3 061 283,17 грн..
Суми ПДВ по даних податкових накладних та розрахунках коригувань до них включені позивачем до податкового кредиту березня 2016 року (939 840,00 грн.) та квітня 2016 року (2 121 443,17 грн.).
Дослідивши подані позивачем на обґрунтування власної  позиції документи, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що наданими документами не підтверджено походження придбаного товару. Згідно до наданих ТТН вбачається, що товар поставлений зі складу продавця м. Київ, разом з тим, згідно до наявної податкової інформації  ТОВ «Геліада ЛТД» не має жодного складського приміщення ані у власності, ані у користуванні, відсутні дані щодо отримання послуг складського зберігання, крім того згідно задекларованих контрагентом позивача податкових накладних, у розрізі ЄРПН не встановлено придбання даних запчастин продавцем. Так само, згідно до даних податкового обліку відсутні докази наявності у контрагента позивача виробничих потужностей для виготовлення поставлених запчастин. Тобто не можливо підтвердити походження придбаного товару.
Згідно до умов договору – визначено попередню оплату, як умову оплати, разом з тим, жодним чином не підтверджено виконання однієї з обов`язкових умов угоди. Так само дана обставина заперечує зміни в стані активів платника податків, як одну з ознак реального здійснення господарської діяльності.
На дату проведення перевірки, товарні залишки у вигляді придбаних запчастин на підприємстві були відсутні, разом з тим, до перевірки не надано документів що підтверджують факт використання товару в господарській діяльності Підприємства, дані документи надано пізніше до суду першої інстанції.
Надані товарно-транспортні накладні, заповнені з значними порушеннями, за відсутності необхідних реквізитів, які надали б змогу підтвердити реальне транспортування придбаного товару.
В подальшому, згідно даних бухгалтерського та податкового обліку ПП «Сервіском», відбулось коригування кількісних та вартісних показників податкової звітності позивача за даною господарською операцією, що підтверджено  розрахунками коригування від 31.03.2016 №18000 та №18001. Разом з тим, не надано документів, що підтверджують факт повернення товару, дана операція взагалі не мала жодного відображення в бухгалтерському обліку позивача. 
Будь-яких інших документів, які б підтверджували фактичну поставку товарів, позивачем ані до перевірки ані до суду не надано. А саме, не надано документів, які б свідчили про транспортування товару від продавця до покупця, не надано доказів фактичної прийомки товарів від постачальника (довіреностей на отримання товарів, видаткових накладних тощо).
Отже, надані до перевірки позивачем документи не є достатніми доказами, які б підтверджували факт поставки товарів, оскільки сам факт наявності у позивача податкової накладної не є безумовним доказом реальності господарських операцій між позивачем та ТОВ "Геліада ЛТД", тоді як для податкового обліку значення має сам факт поставки товарів тим постачальником, який зазначається в первинних документах на підставі яких сформовано данні податкового обліку.
За таких обставин, незважаючи на посилання позивача на судову практику Європейського суду з прав людини, а також принцип індивідуальності відповідальності платника податків, колегія суддів вважає за можливе погодитись з висновками контролюючого органу щодо непідтвердження реальності даних господарських операцій по ланцюгу постачання. Крім того, позивачем не надано належних доказів використання такої значної кількості запчастин, придбану в короткий проміжок часу, не надано доказів ані використання даного об`єму ТМЦ, ані його транспортування та зберігання.
Враховуючи наявні у справі відомості у їх сукупності, суд зазначає, що позивач не спростував належними та достатніми доказами висновки податкового органу, обмежившись наданням до суду лише обмеженого обсягу первинних документів, які були предметом перевірки. Проте, наданими до суду документами підтверджуються зазначені відповідачем недоліки в оформленні господарських операцій, які стали підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.
Оскільки, позивачем не надано до перевірки документального підтвердження фактичної поставки товарів, їх використання у власній господарській діяльності, контролюючий орган дійшов обґрунтовано висновку про не підтвердження факту реальності здійснення господарських операцій, у зв`язку з чим вказав на неправомірність формування податкового кредиту та витрат позивачем по цим операціям.
З огляду на встановлені обставини справи, колегія суддів вважає обґрунтованими висновки ДПІ про те, що відображені позивачем у податковому обліку операції з ТОВ "Геліада ЛТД" є непідтвердженими, у зв`язку з чим позивачем безпідставно віднесено до складу витрат та податкового кредиту витрати та суми податку на додану вартість по взаємовідносинам з цими контрагентами.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення з порушенням норм матеріального права, при неповному дослідженні обставин справи, що призвело до неправильного вирішення справи і є підставою для скасування постанови суду з прийняттям нової про відмову у задоволенні позову.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 317, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області - задовольнити.
Рішення  Кіровоградського окружного адміністративного суду  від  26 лютого 2020 року скасувати та прийняти нову постанову.
У задоволенні адміністративного позову Приватного підприємства "Сервіском" до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про скасування податкових повідомлень-рішень - відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту судового рішення безпосередньо до Верховного Суду.
   
Головуючий - суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      О.В. Головко 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров