ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 листопада 2020 року 
м. Київ
справа №812/113/16
адміністративне провадження №К/9901/36504/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Юрченко В.П., 

розглянув в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Слов`яносербської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Луганській області на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 15 листопада 2016 року (судді: Василенко Л.А. (головуючий),  Гайдар А.В., Ханова Р.Ф.) у справі № 812/113/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Луга-Райз-Агро» до Слов`яносербської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Луганській області про скасування податкового повідомлення-рішення, 
УСТАНОВИВ:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Луга-Райз-Агро» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Слов`яносербської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Луганській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 06.06.2014 №0000372200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (ПДВ) на загальну суму 2   360   596,55 грн, у тому числі: за основним платежем - 1   750   374,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 610   222,55 грн.   
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки контролюючого органу про порушення Товариством вимог податкового законодавства є не обґрунтованими та базуються виключно на припущеннях, натомість у позивача наявні всі первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій з контрагентами та свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача. 
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 18 липня 2016 року позов задоволено частково, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 06.06.2014 № 0000372200 в частині основного платежу в сумі 1   690   257,30 грн та штрафних (фінансових) санкції 595   193,55 грн. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
4. Постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 15 листопада 2016 року рішення суду першої інстанції скасовано, позов задоволено частково, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 06.06.2014 №0000372200 в частині визначення суми грошового зобов`язання за основним платежем у сумі 1   648   559,00 грн та застосування штрафних (фінансових ) санкцій у сумі 549   138,53 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Рішення суду в частині задоволених вимог обґрунтовано тим, що позивач мав право на формування податкового кредиту з ПДВ з огляду на реальність здійснення господарських операцій, що підтверджено первинними документами, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджені належними доказами. 
В частині відмови в задоволенні позовних вимог суд дійшов висновку щодо не підтвердження реальності господарських операцій з контрагентами ПП «Старкад-Пром» ТОВ Зернова компанія «АГРОМИР» з огляду на наявність вироків судів, якими директорів вказаних господарюючих суб`єктів визнано винними у вчиненні злочину, передбаченого ч.2 ст. 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво).
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції в частині задоволених вимог, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 15 листопада 2016 року в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до ст. 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ та застосування штрафних санкції стали висновки контролюючого органу викладені в акті перевірки від 26.12.2013 № 21/22-32742717, оформленого за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Луга-Райз-Агро» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2010 до 30.09.2013, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог, зокрема,
- ст.44, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України в результаті чого      встановлено: заниження рядка 14 «Сума ПДВ, яка у поточному звітному періоді підлягає нарахуванню та спрямовується на спеціальний рахунок сільськогосподарського підприємства (стаття 209 розділу V ПК України), (позитивне значення) (ряд. 14), позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту на суму 87251 грн; заниження рядка 17 «Сума ПДВ, яка підлягає нарахуванню, залишається у розпорядженні сільськогосподарського товаровиробника та спрямовується на спеціальний рахунок сільськогосподарського підприємства (рядок 14 - рядок 16, позитивне значення)» на суму 1648559 грн; завищення рядка 15 «Сума податку на додану вартість (від`ємне значення) на суму 18731 грн; заниження рядка 24 «Залишок від`ємного значення включав до складу      податкового кредиту      наступного податкового періоду, ряд.24» на 21600 грн.
- п. 209.2 ст. 209 Податкового кодексу України, що полягало у нецільовому використанні коштів акумульованих на спеціальних рахунках з моменту перерахування на такий рахунок до повного використання у сумі 146084,05 грн.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції з контрагентами ПП «Старкад-Пром», ТОВ Зернова компанія «АГРОМИР», ФГ «ТВМ-Агро», ПСП «Таврія-Агро», ТОВ «Нертус Агро», ТОВ «Фавіст», ТОВ «Агродар-Україна», СТОВ «Таврійська перспектива» та ТОВ «Тандем-Ю.Г.» не спричинили настання реальних правових наслідків, з огляду на те, що такі операції, на думку контролюючого органу, фактично не відбувались та мають формальний характер. Такі висновки контролюючий орган зробив на підставі того, що відносно директорів ПП «Старкад-Пром», ТОВ Зернова компанія «АГРОМИР» наявні вироки за ч.2 ст. 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво); щодо контрагента ТОВ «Фавіст» наявна податкова інформація Основ`янської МДПІ у м. Харкові про відсутність такого за юридичною адресою, а також згідно Автоматизованої системи не встановлено декларування податкових зобов`язань зазначеним контрагентом; щодо господарських операцій з іншими контрагентами то такі, на думку контролюючого органу, не підтверджені належними документами, надані документи не містять всіх даних, на підставі яких можна встановити фактичне проведення господарських операцій, зокрема, в актах виконаних робіт відсутній конкретний перелік робіт по поливу, конкретні дати поливу, спосіб поливу, кількість працівників, кількість техніки, яка приймала участь в поливі, графік поливу, звіт про виконання робіт конкретними працівниками, товарно - транспортні накладні містять недоліки в заповненні.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що позивач мав взаємовідносини з контрагентами ПП «Старкад-Пром», ТОВ Зернова компанія «АГРОМИР», ФГ «ТВМ-Агро», ПСП «Таврія-Агро», ТОВ «Нертус Агро», ТОВ «Фавіст», ТОВ «Агродар-Україна», СТОВ «Таврійська перспектива» та ТОВ «Тандем-Ю.Г.» на підставі договорів на надання комплексу технологічних робіт з вирощування насіння соняшника та кукурудзи, підрядних робіт по зрошуванню, договорів поставки.
Судами також встановлено, що позивачем в підтвердження реальності здійснення господарських операцій було надано копії документів, зокрема, договори, специфікації, видаткові накладні, податкові накладні, акти прийому - здачі, акти витрат насіння і садівничого матеріалу, акти здавання - приймання матеріальних цінностей, рахунки на оплату, платіжні доручення, банківські виписки.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги відповідач вказує на порушення, які, на його думку, допущено позивачем, та висновки, що зазначені в акті перевірки, вказує на неврахування судом доводів контролюючого органу щодо відсутності фактичного здійснення господарських операцій позивача з контрагентами. Касаційна скарга є ідентичною апеляційній скарзі, інших обґрунтувань ніж ті, які були наведені в апеляційній скарзі не вказано. В чому полягає неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права скаржником в касаційній скарзі не наведено. Контролюючий орган фактично просить здійснити переоцінку встановлених судом апеляційної інстанції обставин справи.
9. Товариством надано заперечення на касаційну скаргу, в яких позивач вказує на правильність висновків суду апеляційної інстанції про безпідставність тверджень контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства та просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції просить залишити без змін.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Пункт 44.1 статті 44.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
10.2. Пункт 198.3 статті 198.
Податковий кредит звітного  періоду  визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості  товарів/послуг, але не  вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього  Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у  тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. 
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. 
10.3. Пункт 198.6 статті 198.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з  придбанням  товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними,  оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями,  іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.  
У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.  
11. Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»:
11.1. Стаття      1.
11.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 
11.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
11.2. Частина 1 статті 9.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 
11.3. Частина 2 статті 9.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
12. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
13. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. 
14. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування та податкового кредиту.
15. Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
16. Наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.
17. Норми податкового законодавства не визначають місце знаходження платника податку (контрагента) як критерій правового статусу платника податків (позивача), зокрема й щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту, як не є таким критерієм і звітування контрагентів до контролюючого органу та сплата ними податків.
18. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
Проте у разі надання контролюючим органом доказів, які свідчать, що платником податків безпідставно сформовано податковий кредит, такий платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
19. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
20. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
21. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій було надано належну оцінку доказам у їх сукупності з дотриманням норм статей 70-72, 86 Кодексу адміністративного судочинства України та іншим обставинам, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо формування податкового кредиту. Так, судами досліджено первинні документи, які згідно з п.       44.1 ст.       44 Податкового кодексу України, є підставою для податкового обліку та які містять відомості, що у повній мірі відображають суть господарських операцій та підтверджують їх фактичне здійснення. 
22. Доводи контролюючого органу про нереальність проведених позивачем господарських операцій з контрагентами судами попередніх інстанцій обґрунтовано не взято до уваги, оскільки такі висновки не підтверджені належними доказами. 
Інформація, що наявна в інформаційних базах даних ДФС чи надана іншими контролюючими органами, на яку посилається контролюючий орган, не заслуговує на увагу, оскільки будь - яка податкова інформація, що наявна в інформаційно - аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, носить інформативний характер. Посилання контролюючого органу на таку інформацію, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними оскільки, фактично будь - які первинні документи платника податків не використовуються та не аналізуються, а отже така інформація не відповідає критерію юридичної значимості, та не є допустимими та достовірними доказом в розумінні процесуального Закону.
Крім того, така інформація сама по собі не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган. 
23. Колегія суддів зазначає, що посилання контролюючого органу, зокрема і в касаційній скарзі, на недоліки в заповненні актів виконаних робіт, зокрема відсутній конкретний перелік робіт по поливу, графік та дати поливу, спосіб поливу, кількість працівників та техніки, яка приймала участь в поливі, суд апеляційної інстанції обґрунтовано не взяв до уваги, оскільки як вбачається з матеріалів справи, позивачем до матеріалів справи також було долучено копії приблизних кошторисів, планів заходів по зрошенню, перелік основних матеріалів, що надаються підряднику, які дають можливість визначитися зі строком, змістом, обсягом та вартістю наданих (отриманих) робіт, та в повній мірі підтверджують фактичне виконання сторонами умов договорів, реальне здійснення спірних господарських операцій обумовлених ним, а отже мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку.
Щодо посилань на недоліки в заповненні товарно - транспортних накладних, то такі також не заслуговують на увагу та обґрунтовано судами не взято до уваги, оскільки, по -перше, не вказано які саме недоліки наявні в товарно - транспортних накладних, по - друге, не зазначення в товарно - транспортній накладній певної інформації (якої саме акт перевірки не містить) не може свідчити про відсутність самого факту перевезення.
24. Колегія суддів зазначає, що контролюючим органом всупереч вимог Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції на момент розгляду справи судами) також не було доведено та надано допустимих та достовірних доказів, які б свідчили, що наявне у контрагентів матеріально - технічне забезпечення було недостатнім для проведення господарської діяльності обумовленої укладеними договорами, як не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про наявність фактів, які встановлені судами, однак не були враховані під час прийняття рішень, та свідчили про протиправну поведінку контрагента та про обізнаність платника податків щодо такої та злагодженості дій між ними.
25. Судом апеляційної інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи, детально досліджено господарські операції позивача з вищезазначеним контрагентами, за якими Товариством було сформовано податковий кредит, надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених як контролюючим органом так і позивачем, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а наведені скаржником доводи в касаційній скарзі  щодо цього не спростовують правильних по суті висновків суду апеляційної інстанції.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
26. Враховуючи встановлені обставини справи, колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанцій, що позивач має та надав суду відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності свідчать про факт вчинення господарських операцій, натомість доводи контролюючого органу не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи.
27. Рішення суду апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог Товариства в касаційному порядку не переглядається з огляду на відсутність такої вимоги в касаційній скарзі.
28. Переглянувши судове рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд апеляційної інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судового рішення, а тому касаційну скаргу Слов`яносербської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Луганській області на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 15 листопада 2016 року слід залишити без задоволення.
29. Відповідно до п. 1 частини першої ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
30. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша стаття 350 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Слов`яносербської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Луганській області залишити без задоволення.

Постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 15 листопада 2016 року у справі № 812/113/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	І.Я.Олендер І.А. Гончарова   В.П. Юрченко