ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 жовтня 2020 року	Львів	Справа № 1.380.2019.004462 пров. № А/857/8675/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді                                        Шавеля Р.М.,
суддів                                                            Улицького В.З. та Кузьмича С.М.,
з участю секретаря судового засідання -           Омеляновської Л.В.,

а також сторін (їх представників):
від позивача –                                         Мельник М.А.;
від відповідача -                                         Козоріз О.О.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській обл. на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 10.06.2020р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіон +» до Державної фіскальної служби України та Головного управління ДПС у Львівській обл. про визнання протиправним та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, спонукання до вчинення певних дій (суддя суду І інстанції: Лунь З.І., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 13 год. 45 хв. 10.06.2020р., м.Львів; дата складання повного тексту рішення суду І інстанції: 15.06.2020р.),-

В С Т А Н О В И В:

30.08.2019р. (згідно з відтиском поштового штемпеля на конверті) позивач Товариство з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «Авіон +» звернувся до суду із адміністративним позовом, в якому просив:
визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління /ГУ/ ДФС у Львівській обл. про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних накладних, а саме:
рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 900556/40110917 від 31.08.2018р.;
рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 937900/40110917 від 02.10.2018р.;
рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 948318/40110917 від 09.10.2018р.;
рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 950897/40110917 від 11.10.2018р.;
рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 940286/40110917 від 03.10.2018р.;
рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 950900/40110917 від 11.10.2018р.;
зобов`язати Державну фіскальну службу /ДФС/ України зареєструвати податкові накладні ТзОВ «Авіон+» датою їх подання на реєстрацію, а саме:
податкову накладну № 3102271 від 31.03.2018р. на суму 20000 грн.,
податкову накладну № 3100292 від 31.03.2018р. на суму 1382 грн. 54 коп.;
податкову накладну № 3100294 від 31.03.2018р. на суму 2611 грн. 94 коп.;
податкову накладну № 3100295 від 31.03.2018р. на суму 16753 грн. 14 коп.;
податкову накладну № 3100302 від 31.03.2018р. на суму 2879 грн. 57 коп.;
податкову накладну № 3100305 від 31.03.2018р. на суму 25460 грн.;
стягнути з відповідачів суму судового збору за даним позовом на користь позивача (Т.1, а.с.3-9).

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 10.06.2020р. заявлений позов задоволено; вирішено питання про розподіл судових витрат (Т.2, а.с.73-79).

Не погодившись з винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ГУ ДПС у Львівській обл., який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до невірного вирішення спору, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні заявленого позову відмовити (Т.2, а.с.84-85).
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що в квитанціях про зупинення реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних /ЄРПН/ податкових накладних чітко вказано критерії оцінки ступеня ризиків, достатні для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, а також пропозицію платнику надати пояснення та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію в ЄРПН податкових накладних.
Відповідно з матеріалів справи підтверджується порушення позивачем норм п.14 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 117 від 21.02.2018р. «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів, а саме: згідно з рішення комісії № 900556/40110917 від 31.08.2018р. відмовлено в реєстрації податкової накладної /ПН/ № 3102271 від 31.03.2018р. з підстав ненадання копій документів такі як договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них, у додатковій інформації до вищезазначеного рішення було зазначено: відсутня додаткова угода № 4. Рішенням комісії № 937900/40110917 від 02.10.2018р. відмовлено в реєстрації ПН № 3100292 від 31.03.2018р. з підстав, зазначених у додатковій інформації, що у поданих копіях документів відсутній звіт про надання маркетингових послуг, у якому мають бути викладені результати дослідження і надання рекомендації замовника, відсутня інформація щодо дослідження ринку та аналізу. Згідно рішення комісії № 948318/40110917 від 09.10.2018р. відмовлено в реєстрації ПН № 3100294 від 31.03.2018р. з підстав ненаданння платником податку копій документів, як договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфіки, накладні; у додатковій інформації було зазначено, що платником не надано звіт про надання послуг, у якому мають бути викладені результати дослідження та надані рекомендації замовнику. Відповідно до рішенням комісії № 950897/40110917 від 11.10.2018р. відмовлено у реєстрації ПН № 3100295 від 31.03.2018р. з підстав, зазначених у додатковій інформації, що платником не надано звіт про надання послуг, у якому мають бути викладені результати дослідження та надані рекомендації замовнику. Рішенням комісії № 940286/40110917 від 03.10.2018р. відмовлено в реєстрації ПН № 3100302 від 31.02.2018р. з підстав ненадання платником податку копій документів, як первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфіки, накладні; у додатковій інформації було зазначено, що платником не надано звіт про надання послуг, у якому мають бути викладені результати дослідження та надані рекомендації замовнику. Згідно з рішенням комісії №950900/40110917 від 11.10.2018р. відмовлено в реєстрації ПН № 3100305 від 31.03.2018р. з підстав, зазначених у додатковій інформації, що платником не надано звіт про надання послуг, у якому мають бути викладені результати дослідження та надані рекомендації замовнику.
При цьому, такі рішення про відмову у реєстрації податкових накладних у відповідності до вимог ст.42 ПК України було скеровано на електронну адресу позивача.
Звертає увагу на те що копії документів на підтвердження реальності відповідних господарських операцій, які зазначені в рішенні суду, а саме копії первинних документів, складені в процесі їх виконання, видаткові накладні, посвідчення якості, товарно-транспортні накладні, свідоцтва про реєстрацію транспортних засобів, платіжні доручення, накладні, сертифікати відповідності з додатками, якісні посвідчення, специфікації, акти про приймання продукції; акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) були подані та долучені лише до матеріалів справи в суді першої інстанції.
Судом першої інстанції не з`ясовано причини ненадання на розгляд комісії, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації ПН/РК в ЄРПН вищезазначених копій документів по зупинених податкових накладних; також позивачем не було надано підтверджуючих документів щодо направлення копій таких документів на підтвердження реальності відповідних господарських операцій та отримання таких органом ДПС.

Позивачем ТзОВ «Авіон +» скеровано до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому вважає її необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми діючого законодавства та ухвалив законне і справедливе судове рішення (Т.2, а.с.107-110).

У зв`язку із проведеною реорганізацією фіскальних органів судом апеляційної інстанції судом апеляційної інстанції в порядку ст.52 КАС України допущено заміну відповідача ГУ ДФС у Львівській обл. його правонаступниками –ГУ ДПС у Львівській обл.

Заслухавши суддю-доповідача, представника відповідача на підтримання поданої скарги, заперечення представника позивача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у них доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції, позивач ТзОВ «Авіон+» зареєстроване як юридична особа, код ЄДРПОУ 40110917, перебуває на обліку в податковому органі ГУ ДПС у Львівській обл., є платником податку на додану вартість /ПДВ/ (Т.1, а.с.10-11).

Між ТзОВ «Авіон+» та ТзОВ «Алкоресурс» (код ЄДРПОУ 39975682, місцезнаходження: 73030, м.Херсон, вул. Текстильна 1) укладено договір про надання послуг № 87 від 01.09.2016р., додаткові угоди № 1 від 01.09.2016р., № 1-2 (без дати), № 3 від 27.04.2017р., предметом яких є надання послуг з логістики товару (Т.1, а.с.77-83).
На виконання цього договору позивачем надано послуги на суму 16666 грн. 67 коп., без ПДВ, сума ПДВ 3333 грн. 33 коп., вартість послуг з ПДВ – 20000 грн., що підтверджується актом приймання виконаних робіт (наданих послуг) ЦАВ-000826 від 31.03.2018р. (Т.1, а.с.84).
Після складення акту виконаних робіт в порядку п.201.10 ст.201 ПК України позивачем подано 31.03.2018р. на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 3102271 від 31.03.2018р. на суму 20000 грн. (з ПДВ) (Т.1, а.с.71).
Згідно із квитанцією № 1 від 13.04.2018р. після прийняття вищезазначеної податкової накладної її реєстрація була зупинена контролюючим органом на підставі п.201.16 ст.201 ПК України. У повідомленні про зупинку реєстрації зазначено, що податкова накладна відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним п.6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затв. наказом МФ України № 567 від 13.06.2017р. За результатами опрацювання СМОКР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбавання по товарах згідно УКТ ЗЕД. Також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до п.«в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФ України № 567 від 13.06.2017р., та/або таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу.
За результатами обробки вказаної податкової накладної з Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДФС України отримано квитанцію № 10 від 29.08.2018р. (по податковій накладні № 3102271 від 31.03.2018р.), в якій вказано результат обробки: «ДОКУМЕНТ ПРИЙНЯТО. РЕЄСТРАЦІЯ ЗУПИНЕНА».
Причиною зупинки реєстрації по податковій накладній відповідачем вказано те, що за результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарам згідно з УКТ ЗЕД: 3907, та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН відповідно до п.«в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України та/або таблицю даних платника податків.
Позивач направив на адресу ДФС України договір про надання послуг, додаткові угоди до нього, акт про надання послуг, платіжне доручення (Т.1, а.с.62).
Комісією ДФС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, винесено рішення № 900556/40110917 від 31.08.2018р. про відмову в реєстрації податкових накладних з підстави надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування про відмову в реєстрації податкової накладної № 3102271 від 31.03.2018р. на суму 20000 грн. (Т.1, а.с.64-65).

Між ТзОВ «Авіон+» та Приватним підприємством /ПП/ «Універсал-Л» (код ЄДРПОУ 3091863, місцезнаходження: 79039, м.Львів, вул.Шевченка, 154) укладено договір про надання послуг № М-14/2016 від 21.10.2016р., предметом якого є надання маркетингових послуг (Т.1, а.с.92-94).
На виконання цього договору позивачем надано послуг на суму 1152 грн. 12 коп., без ПДВ, сума ПДВ – 230 грн. 42 коп., вартість послуг з ПДВ – 1382 грн. 54 коп., що підтверджується актом надання послуг № ЦАВ-000863 від 31.03.2018р. (Т.1, а.с.95).
Позивачем під час здійснення операцій з поставки товарів було оформлено податкову накладну № 3100292 від 31.03.2018р. на суму 1382 грн. 54 коп., з ПДВ, яку 31.03.2018р. направлено для реєстрації в ЄРПН (Т.1, а.с.86).
Згідно із квитанцією № 1 від 13.04.2018р. після прийняття вищезазначеної податкової накладної її реєстрація була зупинена контролюючим органом на підставі п.201.16 ст.201 ПК України. У повідомленні про зупинку реєстрації зазначено, що податкова накладна відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним п.6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затв. наказом МФ України № 657 від 13.06.2017р. За результатами опрацювання СМОКР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно УКТ ЗЕД. Також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до п.«в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФ України № 567 від 13.06.2017р., та/або таблицю даних платника податків (Т.1, а.с.87).
За результатами обробки вказаної податкової накладної з Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДФС України отримано квитанцію № 5 від 25.09.2018р. (по податковій накладні № 3100292 від 31.03.2018р.), в якій вказано результат обробки: «ДОКУМЕНТ ПРИЙНЯТО. РЕЄСТРАЦІЯ ЗУПИНЕНА».
Причиною зупинки реєстрації по податковій накладній відповідачем вказано те, що за результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарам згідно з УКТ ЗЕД: 3907, та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН відповідно до п.«в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України та/або таблицю даних платника податків.
Позивач направив на адресу ДФС України договір про надання послуг, акт про надання послуг, платіжне доручення (Т.1, а.с.88).
Комісією ДФС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації винесено рішення № 937900/40110917 від 02.10.2018р. про відмову в реєстрації податкових накладних з підстави надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування про відмову в реєстрації податкової накладної № 3100292 від 31.03.2018р. на суму 1382 грн. 54 коп. (Т.1, а.с.90-91).

Між ТзОВ «Авіон+» та ТзОВ «Кано» (код ЄДРПОУ 20825547, місцезнаходження: 79070, м.Львів, вул.Зубрівська, буд.11, кв.63) укладено договір № М-39/2017 від 11.05.2017р. про надання послуг, предметом якого є надання маркетингових послуг (Т.1, а.с.55-57).
На виконання даного договору позивачем надано послуги на суму 2176 грн. 62 коп., без ПДВ, сума ПДВ 435 грн. 32 коп., вартість послуг з ПДВ – 2611 грн. 94 коп., що підтверджується актом про надання послуг № ЦАВ-000865 від 31.03.2018р. (Т.1, а.с.58).
Позивачем під час здійснення операцій з поставки товарів було оформлено податкову накладну № 3100294 від 31.03.2018р. на суму 2611 грн. 94 коп., яку в порядку п.201.10 ст.201 ПК України скеровано 31.03.2018р. на реєстрацію в ЄРПН (Т.1, а.с.49).
Згідно із квитанцією № 1 від 13.04.2018р. після прийняття зазначеної накладної її реєстрація була зупинена контролюючим органом на підставі п.201.16 ст.201 ПК України. У повідомленні про зупинку реєстрації зазначено, що податкова накладна відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним п.6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затв. наказом МФ України № 567 від 13.06.2017р. За результатами опрацювання СМОКР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно УКТ ЗЕД. Також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до п.«в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФ України № 567 від 13.06.2017р., та/або таблицю даних платника податків (Т.1, а.с.50).
За результатами обробки вказаної податкової накладної з Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДФС України отримано квитанцію № 6 від 08.10.2018р. (по податковій накладній № 3100294 від 31.03.2018р.), в якій вказано результат обробки: «ДОКУМЕНТ ПРИЙНЯТО. РЕЄСТРАЦІЯ ЗУПИНЕНА».
Причиною зупинки реєстрації по податковій накладній відповідачем вказано те, що за результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарам згідно з УКТ ЗЕД: 3907, та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН відповідно до п.«в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України та/або таблицю даних платника податків.
Позивач направив на адресу ДФС України договір про надання послуг, акт про надання послуг, платіжне доручення (Т.1, а.с.51).
Комісією ДФС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації винесено рішення № 948318/40110917 від 09.10.2018р. про відмову в реєстрації податкових накладних з підстави надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування, про відмову в реєстрації податкової накладної № 3100294 від 31.03.2018р. на суму 2611 грн. 94 коп. (Т.1, а.с.53-54).

Між ТзОВ «Авіон+» та ТзОВ «Еко.Трейд» (код ЄДРПОУ 37880201, місцезнаходження: 79015, м.Львів, вул. Героїв УПА, 73) укладено договір про надання послуг № М-7/2016 від 18.08.2016р., предметом якого є надання маркетингових послуг (Т.2, а.с.28-30).
На виконання даного договору позивачем надано послуги на суму 13960 грн. 95 коп., без ПДВ, сума ПДВ 2792 грн. 19 коп., вартість послуг з ПДВ – 16753 грн. 14 коп., що підтверджується актом про надання послуг № ЦАВ-000887 від 31.03.2018р. (Т.2, а.с.34).
Позивачем під час здійснення операцій з поставки товарів було оформлено податкову накладну № 3100295 від 31.03.2018р. на суму 16753 грн. 14 коп., яку в порядку п.201.10 ст.201 ПК України скеровано 31.03.2018р. на реєстрацію в ЄРПН (Т.1, а.с.12-13).
Згідно із квитанцією № 1 від 13.04.2018р. після прийняття вищезазначеної податкової накладної її реєстрація була зупинена контролюючим органом на підставі п.201.16 ст.201 ПК України. У повідомленні про зупинку реєстрації зазначено, що податкова накладна відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним п.6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затв. наказом МФ України № 567 від 13.06.2017р. За результатами опрацювання СМОКР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно УКТ ЗЕД. Також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до п.«в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФ України № 567 від 13.06.2017р. та/або таблицю даних платника податків (Т.1, а.с.14).
За результатами обробки вказаної податкової накладної з Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДФС України отримано квитанцію № 3 від 09.10.2018р. (по податковій накладній № 3100295 від 31.03.2018р.), в якій вказано результат обробки: «ДОКУМЕНТ ПРИЙНЯТО. РЕЄСТРАЦІЯ ЗУПИНЕНА».
Причиною зупинки реєстрації по податковій накладній відповідачем вказано те, що за результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарам згідно з УКТ ЗЕД: 3907, та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН відповідно до п.«в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України та/або таблицю даних платника податків.
Позивач направив на адресу ДФС України договір про надання послуг, додаткову угоду, платіжне доручення (Т.1, а.с.15).
Комісією ДФС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації винесено рішення № 950897/40110917 від 11.10.2018р. про відмову в реєстрації податкових накладних з підстави надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування, про відмову в реєстрації податкової накладної № 3100295 від 31.03.2018р. на суму 16753 грн. 14 коп. (Т.1, а.с.17-18).

Між ТзОВ «Авіон+» та ПП «Болеро-Сервіс» (код ЄДРПОУ 31073655, місцезнаходження: 79000, Львівська обл., м.Львів, вул.Б.Хмельницького, 212, корп.2) укладено договір поставки № П-27/2017 від 05.01.2017р., додаткову угоду № 1, предметом яких є надання маркетингових послуг (Т.1, а.с.27-40, 43-47).
На виконання даного договору позивачем надано послуги на суму 2399 грн. 64 коп. без ПДВ, сума ПДВ 479 грн. 93 коп., вартість послуг з ПДВ – 2879 грн. 57 коп., що підтверджується актом надання послуг від 31.03.2018р. і додатком до нього (Т.1, а.с.41-42).
Позивачем під час здійснення операцій з поставки товарів було оформлено податкову накладну № 3100302 від 31.03.2018р. на суму 2879 грн. 57 коп. з ПДВ (Т.1, а.с.21), яка в порядку п.201.10 ст.201 ПК України скерована 31.03.2018р. на реєстрацію в ЄРПН.
Згідно із квитанцією № 1 від 13.04.2018р. після прийняття вищезазначеної податкової накладної її реєстрація була зупинена контролюючим органом на підставі п.201.16 ст.201 ПК України. У повідомленні про зупинку реєстрації зазначено, що податкова накладна відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним п.6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затв. наказом МФ України № 567 від 13.06.2017р. За результатами опрацювання СМОКР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно УКТ ЗЕД. Також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до п.«в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФ України № 567 від 13.06.2017р., та/або таблицю даних платника податків (Т.1, а.с.22).
За результатами обробки вказаної податкової накладної з Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДФС України отримано квитанцію № 7 від 09.10.2018р. (по податковій накладній № 3100302 від 31.03.2018р.), в якій вказано результат обробки: «ДОКУМЕНТ ПРИЙНЯТО. РЕЄСТРАЦІЯ ЗУПИНЕНА».
Причиною зупинки реєстрації по податковій накладній відповідачем вказано те, що за результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарам згідно з УКТ ЗЕД: 3907, та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН відповідно до п.«в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України та/або таблицю даних платника податків.
Позивачем направлено на адресу ДФС України договір про надання послуг, акт про надання послуг, платіжне доручення (Т.1, а.с.23).
Комісією ДФС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації винесено рішення № 940286/40110917 від 03.10.2018р. про відмову в реєстрації податкових накладних з підстави надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування про відмову в реєстрації податкової накладної № 3100302 від 31.03.2018р. на суму 2879 грн. 57 коп. (Т.1, а.с.25-26).

Між ТзОВ «Авіон+» та ТзОВ Фірма «Мілано» (код ЄДРПОУ 35469299, місцезнаходження: 73009, м.Херсон, вул.Тельмана, буд.2) укладено договір № 28 від 01.08.2016р. про надання послуг, предметом якого є надання маркетингових послуг (Т.1, а.с.66-68).
На виконання даного договору позивачем надано послуги на суму 21216 грн. 67 коп. без ПДВ, сума ПДВ 4243 грн. 33 коп., вартість послуг з ПДВ – 25460 грн., що підтверджується актом про надання послуг № ЦАВ-000881 від 31.03.2018р. (Т.1, а.с.69).
Позивачем оформлено податкову накладну № 3100305 від 31.03.2018р. на суму 25460 грн. з ПДВ (Т.1, а.с.60), яку в порядку п.201.10 ст.201 ПК України подано 31.03.2018р. на реєстрацію в ЄРПН.
Згідно із квитанцією № 1 від 13.04.2018 після прийняття зазначеної накладної її реєстрація була зупинена контролюючим органом на підставі п.201.16 ст.201 ПК України. У повідомленні про зупинку реєстрації зазначено, що податкова накладна відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним п.6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для реєстрації ПН/РЇ в ЄРПН, затв. наказом МФ України № 567 від 13.06.2017р. За результатами опрацюванню СМОКР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товару згідно УКТ ЗЕД. Також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до п.«в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФ України № 567 від 13.06.2017р., та/або таблицю даних платника податків.
За результатами обробки вказаної податкової накладної з Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДФС України отримано квитанцію № 7 від 09.10.2018р. (по податковій накладній № 3100305 від 31.03.2018р.), в якій вказане результат обробки: «ДОКУМЕНТ ПРИЙНЯТО. РЕЄСТРАЦІЯ ЗУПИНЕНА».
Причиною зупинки реєстрації по податковій накладній відповідачем вказано те, що за результатами опрацювання CMKОP виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарам згідно з УКТ ЗЕД: 3907, та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН відповідно до п.«в» пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України та/або таблицю даних платника податків.
Позивачем скеровано на адресу ДФС України договір про надання послуг, акт про надання послуг, платіжне доручення (Т.1, а.с.62).
Комісією ДФС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації винесено рішення № 950900/40110917 від 11.10.2019р. про відмову в реєстрації податкових накладних з підстави надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення пре реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування про відмову в реєстрації податкової накладної № 3100305 від 31.03.2018р. на суму 25460 грн. (Т.1, а.с.64).

          Приймаючи рішення по справі, суд першої інстанції виходив з того, що у квитанціях про зупинення реєстрації в ЄРПН податкових накладних міститься лише загальне посилання на п.6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для реєстрації ПН/РЇ в ЄРПН, затв. наказом МФ України № 567 від 13.06.2017р., без зазначення конкретного переліку документів, який платнику податків необхідно представити контролюючому органу.
Рішення Комісії ГУ ДФС у Львівській обл. містять лише загальний перелік документів, передбачений формою такого рішення, і позбавлені чіткості у визначенні підстав для відмови в реєстрації податкових накладних.
Факт зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН не спростовує фактів здійснення платником податків господарської операції, наявності дати виникнення саме першої події (постачання товарів/послуг, або отримання коштів), що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Матеріалами справи підтверджено і не спростовано відповідачами те, що представлені позивачем документи засвідчували реальність здійснених господарських операцій по представлених податкових накладних. Наведені документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, судом не встановлено.
З метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ДФС України зареєструвати спірні податкові накладні в ЄРПН.

Наведені висновки суду першої інстанції колегія суддів вважає такими, що відповідають фактичним обставинам справи і нормам чинного законодавства, з наступних причин.

Матеріалами справи стверджується проведення позивачем господарських операцій щодо надання маркетингових послуг в рамках укладених договір з вищеназваними контрагентами.
Під час судового розгляду справи позивачем представлені первинні документи, які свідчать про отримання коштів в рахунок оплати наданих послуг, а також складення відповідних податкових накладних.

Аналіз спірних податкових накладних свідчить про їх відповідність тим вимогам, які до них висуваються у п.201.1 ст.201 ПК України та у наказі Міністерства фінансів України № 1307 від 31.12.2015р. «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної», і відповідач не вказує на наявність будь-яких недоліків форми та змісту зазначених податкових накладних.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Згідно п.201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Відповідно до п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1246 від 29.12.2010р., податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу (п.12 цього Порядку).
Згідно із п.13 наведеного Порядку за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. наказом Міністерства фінансів України № 567 від 13.06.2017р. «Про затвердження Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (втратив чинність з 25.05.2018р. згідно з наказом Міністерства фінансів України № 409 від 06.04.2018р.), передбачено, що моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями:
1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 раза більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу постачання такого товару/послуг, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, та обсягу придбання на митній території України та/або ввезення на митну територію України відповідного товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, та митних деклараціях, і переважання в такому залишку товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, більше 75 % загального такого залишку та відсутність товару/послуги, зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);
2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб`єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Податкового кодексу України, стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.

Станом на дату подання ТзОВ «Авіон+» спірних податкових накладних на реєстрацію в ЄРПН, а також на момент складення квитанцій № 1 по ним, вказаний наказ Міністерства фінансів України № 567 від 13.06.2017р. був чинний.

За приписами пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Пунктом 1 Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 567 від 13.06.2017р., визначено вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у розрізі Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:
1) для критерію, зазначеного у підпункті 1 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством;
2) для критерію, зазначеного в підпункті 2 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Відповідно до пп.201.16.2, 201.16.3 п.201.16 ст.201 ПК України письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті «в» підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Зазначена комісія приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підстави для прийняття комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації встановлюються Кабінетом Міністрів України. Порядок роботи комісії визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних приймається та надсилається платнику податку протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та документів, поданих відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту. Форма таких рішень встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Постановою КМ України № 117 від 21.02.2018р. «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (діє з 22.03.2018р.) визначено, що платники податку на додану вартість, у яких до 01 грудня 2017 року зупинено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, що діяв до набрання чинності Законом України від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році», та які станом на 01 грудня 2017 року не подали пояснень і копій документів до таких податкових накладних/розрахунків коригування, мають право протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування, подати пояснення і копії документів до таких податкових накладних/розрахунків коригування на розгляд комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, порядок роботи яких затверджується цією постановою.
Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).

Як убачається із матеріалів справи, позивачем скеровані на адресу ДФС України копії первинних документів, про що свідчать повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податкових накладних, реєстрація яких зупинена.

Відповідно до постанови КМ України № 117 від 21.02.2018р. підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податків письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
У зв`язку з вищевикладеним, спірні рішення Комісії ДФС України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або про відмову в такій реєстрації, про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, не ґрунтується на вимогах закону.

У той же час, головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.
Натомість, оскаржувані рішення фіскального органу щодо податкових накладних не відповідають вимогам чіткості та зрозумілості, породжують їх неоднозначне трактування, що, в свою чергу, впливає на неможливість реалізації свого права або обов`язку платником податків щодо виконання юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Додатково колегія суддів враховує, що згідно фактичних обставин справи відповідачі в обґрунтування своєї позиції послались на ненадання позивачем переліку первинних документів, який наведений у вищевказаних Критеріях.
Однак є цілком зрозумілим, що за різними господарськими операціями можуть складатися і різні первинні документи, а тому необхідність складання тих чи інших первинних документів та можливість їх подання податковому органу залежить перш за все від сутності господарських операцій.
Тому стверджуючи про ненадання певних первинних документів, які зазначені у вищевказаних Критеріях, суду необхідно встановити, які саме первинні документи повинні складатися на підтвердження конкретних господарських операцій.
Однак відповідач при прийнятті спірного рішення такого аналізу не здійснив.
Між тим, позивачем під час судового розгляду представлено всі необхідні первинні документи на підтвердження здійснення розглядуваних господарських операцій.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку про обґрунтованість позовних вимог про зобов`язання відповідача зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, оскільки такі зобов`язальні дії направлені на відновлення порушених прав позивача.

Застосовуючи такий спосіб відновлення прав позивача, колегія суддів звертає увагу на положення пп.201.16.4. п.201.16 ст.201 ПК України, відповідно до якого податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій:
а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У першому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в ЄРПН було зупинено, реєструється у день прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яке ухвалюється саме відповідною комісією ДФС.
У другому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в ЄРПН було зупинено, реєструється у день набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.
Згідно п.28 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 117 від 21.02.2018р., податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій, зокрема: прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1246 від 29.12.2010р.
Зокрема, пунктом 19 цього Порядку визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до п.20 вказаного Порядку у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Таким чином, нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Частиною другою ст.6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Закон України «Про судоустрій і статус суддів» встановлює, що правосуддя в Україні функціонує на засадах верховенства права відповідно до європейських стандартів та спрямоване на забезпечення права кожного на справедливий суд.
Відповідно до ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011р. (остаточне) по справі «Чуйкіна проти України» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: « 50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Colder v. the United Kingdom), пп. 2836. Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia». заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-П)».

За усталеною судовою практикою дискреційні повноваження - це можливість діяти за власним розсудом, в межах закону, можливість застосувати норми закону та вчинити конкретні дії (або дію) серед інших, кожні з яких окремо є відносно правильними (законними).
Поняття дискреційних повноважень наведене, зокрема, у Рекомендаціях Комітету Міністрів Ради Європи № R (80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11.03.1980р. на 316-й нараді, відповідно до яких під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Тобто, дискреційним є право суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова «може».
Відповідач не наділений повноваженнями за конкретних фактичних обставин діяти не за законом, а на власний розсуд.

Крім того, в рішеннях Європейського суду з прав людини склалася практика, яка підтверджує, що дискреційні повноваження не повинні використовуватися свавільно, а суд повинен контролювати рішення, прийняті на підставі реалізації дискреційних повноважень, максимально ефективно (рішення у справі «Hasan and Chaush v. Bulgaria» № 30985/96).

Також фіскальний орган був зобов`язаний у 2018 році у Квитанції № 1 чітко вказати на конкретний вид критерію, який встановлений п.6 Критеріїв оцінки ступня ризиків, чинних на момент зупинення.
Визначення фіскальним органом у Квитанції № 1 конкретного критерію ризику прямо впливає на можливість надання в подальшому платником податків відповідних документів, перелік яких містився у наказі № 567 від 13.06.2017р. «Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», який був чинний на момент зупинення реєстрації податкової накладної. Даний наказ діяв на момент зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН і був скасований наказом Міністерства фінансів України № 409 від 06.04.2018р. у зв`язку із прийняттям постанови КМ України № 117 від 21.02.2018р.
Аналогічно позивач був позбавлений можливості надати ґрунтовні пояснення і підтверджуючі документи під час дії постанови КМ України № 117 від 21.02.2018р., яка передбачала перелік документів для аналізу, оскільки не володів повною інформацією про підстави для зупинення реєстрації податкових накладних.

З аналізу даних норм законодавства вбачається, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків чи підстави для зупинення реєстрації.
Також зі змісту Квитанцій № 1 по податкових накладних вбачається, що фіскальним органом запропоновано платнику податків надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Таким чином, у Квитанціях № 1 фіскальним органом в порушення пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПК України не вказано конкретного виду критерію оцінки ступеня ризику (пункт 6 Критеріїв містить визначення двох різних критеріїв), не зазначено конкретного переліку документів, вичерпний перелік яких встановлений наказом № 567 від 13.06.2017р.

Покликання апелянта на те, що представлений останнім перелік документів був неповним, колегія суддів відхиляє, оскільки такі доводи не відповідають дійсним обставинам справи, які встановлені під час судового розгляду.

          В частині доводів представника апелянта щодо пропуску позивачем строку звернення до суду (із покликанням на правову позицію, висловлену в постанові Верховного Суду від 02.07.2020р. у справі № 1.380.2019.006119) колегія суддів враховує, що по розглядуваній справі судом вже вирішувалося питання про дотримання позивачем строку звернення до суду.
          Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.02.2020р. апеляційну скаргу ТзОВ «Авіон+» задоволено; ухвалу Львівського окружного адміністративного суду від 18.12.2019р. про залишення позовної заяви без розгляду скасовано і направлено справу до суду першої інстанції для продовження розгляду справи (Т.1, а.с.195-201).
Отже, наведене питання вирішено судом апеляційної інстанції; правових підстав для неврахування цього судового рішення колегія суддів не убачає.
При цьому, колегія суддів керується висновками ЄСПЛ, що викладені у рішенні по справі «Христов проти України» (Khristov v. Ukraine), заява № 24465/04, рішення від 19.02.2009р.) право на справедливий судовий розгляд, гарантоване п.1 ст.6 Конвенції, слід тлумачити в контексті преамбули Конвенції, яка, зокрема, проголошує верховенство права як складову частину спільної спадщини Договірних держав. Одним з основоположних аспектів верховенства права є принцип юридичної визначеності, згідно з яким у разі остаточного вирішення спору судами їхнє рішення, що набрало законної сили, не може ставитися під сумнів (див. справу «Брумареску проти Румунії» (Brumarescu v. Romania) [GC], заява № 28342/95, п.61, ECHR 1999-VII).
Принцип юридичної визначеності вимагає поваги до принципу res judicata (див. там же, п.62), тобто поваги до остаточного рішення суду. Згідно з цим принципом жодна сторона не має права вимагати перегляду остаточного та обов`язкового до виконання рішення суду лише з однією метою — домогтися повторного розгляду та винесення нового рішення у справі. Повноваження судів вищого рівня з перегляду мають здійснюватися для виправлення судових помилок і недоліків, а не задля нового розгляду справи. Таку контрольну функцію не слід розглядати як замасковане оскарження, і сама лише ймовірність існування двох думок стосовно предмета спору не може бути підставою для нового розгляду справи. Відхід від цього принципу можливий лише тоді, коли цього вимагають відповідні вагомі й непереборні обставини (див. справу «Рябих проти Росії» (Ryabykh v. Russia), заява № 52854/99, п.52, ECHR 2003-1Х). Отже, у справі, що розглядається, Суд має визначити, чи органи влади здійснювали свої повноваження порушити та провести екстраординарну процедуру перегляду судової постанови таким чином, щоб забезпечити, наскільки це можливо, справедливу рівновагу між інтересами відповідної особи та необхідністю підтримання ефективності системи судочинства (див., mutatis mutandis, справи «Нікітін проти Росії» (Nikitin v. Russia), заява № 50178/99, п.57, ECHR 2004-VIII, та «Савінський проти України» (Savinskiy v. Ukraine), заява № 6965/02, п.23, від 28.02.2006р.).

          Колегія суддів відхиляє решту доводів апелянта, які наведені у поданій ним апеляційній скарзі, оскільки такі на правильність висновків суду не впливають, а відтак останні не можуть покладатися в основу скасування чи зміни оскарженого судового рішення.

          За наведених обставин суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про підставність та обґрунтованість заявленого позову, а тому заявлений позов підлягає до задоволення, з вищевикладених мотивів.
В порядку ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта ГУ ДПС у Львівській обл.

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.139, ч.3 ст.243, ст.310, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській обл. на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 10.06.2020р. в адміністративній справі № 1.380.2019.004462 залишити без задоволення, а вказане рішення суду – без змін.
Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Головне управління ДПС у Львівській обл.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення; у випадку оголошення судом апеляційної інстанції лише вступної та резолютивної частини судового рішення зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. М. Шавель 	
судді	 	В. З. Улицький 	
 	 	С. М. Кузьмич  	
Дата складення повного тексту судового рішення: 28.10.2020р.