ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/1135/20                                                       Прізвище судді (суддів) першої інстанції: Ткаченко О.Є.                                                                                                                                                              Суддя-доповідач Шурко О.І.                                          

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  28 жовтня 2020 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого                               Шурка О.І.,
суддів                                        Василенка Я.М., Оксененка О.М., 
при секретарі                               Коцюбі Т.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби України у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 28 травня 2020 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Еверест" до Головного управління Державної податкової служби України у Чернігівській області, Державної податкової служби України  про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство «Еверест» звернулося до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби України у Чернігівській області, Державної податкової служби України, в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області від 15.01.2020 № 1438979/31480476 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 1212 від 26.12.2019, подану Приватним підприємством «Еверест», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного отримання - 03.01.2019.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 28 травня 2020 року позовні вимоги задоволено повністю.
Не погоджуючись з вказаним рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог. Вимоги апеляційної скарги обґрунтовані тим, що платником податків було надіслано до Головного управління ДПС у Чернігівській області повідомлення, яким надано копії документів до господарських операцій, однак, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернігівській області розглянуто отримані документи та визнано їх такими, що надані в обсязі, недостатньому для реєстрації податкової накладної.
Позивач відзив на апеляційну скаргу не подавав. В суді першої інстанції його позиція обґрунтовувалась тим, що ним було подано усі необхідні документи, які підтверджують реальність здійснення операцій по податковим накладним. Однак, оскаржувані рішення не містять конкретних та зрозумілих підстав для їх прийняття, інформації про конкретні документи, які складені з порушенням законодавства. Враховуючи наведене, вважає оскаржуване рішення протиправним, а податкову накладну такою, що підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. 
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, між ПП «Еверест» та ПАТ «Червонський цукровик» укладено договір 14/01-19-004 від 14.01.2019 про поставку вугілля. В специфікації 1 (14.01.2019) узгоджено характеристики: антрацитове вугілля фракції 25-70 мм. Домовлено, що доставка буде виконуватись залізницею на станцію Чориорудка ПЗЗ, код станції 342805, на отримувача ПСП «Агрофірма «Світанок», з кодом 4433. Домовлено про кількість 1100 тон та ціну 6250 грн./т.
По прибуттю вагонів з вугіллям для покупця складено видаткові накладні: РН-00227 (21.02.2019) на 480.85тон вугілля на суму 3005 312,50 грн., РН-00228 (21.02.2019) на 208.25тон вугілля на суму 1301562,50 грн., РН-00210 (21.02.2019) на 69.95т, РН-00212 (21.02.2019) на 68.5т, РН-00209 (21.02.2019) на 69.6т, РН-00213 (21.02.2019) на 68.85т, PH-00208 (21.02.2019) на 68.8т, РН-00211 (21.02.2019) на 68.8т. Вага вугілля 414.5 тон на суму 2590625 грн.
Разом вага поставленого вугілля складає 1103.6 тон на загальну суму 6897500,00 грн.
Вугілля було придбано у постачальників ТОВ «Інкартранс» та ПП «Зовнішторгсервіс». Походження вугілля - Російська Федерація. Вагони завантажувались на станції Гуково РЖД Ростовської області, проходили митний контроль та оформлення митних декларацій на Харківський митниці. В залізничних накладних станцією призначення було вказано Устинівку ПЗЗ. Про відомості, які повинні бути внесеними при заповнення залізничних накладних, відправника інформували наші постачальники. Оскільки, протягом 2018 року ці постачальники поставляли антрацит виключно на Устинівку, вони не звернули уваги, що в лютому 2019 вугілля повинно було призначатись на станцію Чорнорудка. Під час перевезення ця інформація стала відома ПП «Еверест» і було прийнято рішення не змінювати станцію призначення до самого прибуття вагонів, а оскільки станція Чорнорудка є недалеко від Устинівки - просто переадресувати ці вагони зі складанням нових залізничних накладних після прибуття. Витрати з вимушеного переадресування сплатили постачальники, що допустили неточність у зазначені станції призначення.
Після отримання вагонів на станції Устинівка ПАТ «Саливонківський цукровий завод», завод направив лист на залізницю з проханням переадресувати вагони на станцію Чорнорудка (лист 20022019 від 20.02.2019).
ПАТ «Саливонківський цукровий завод», як відправник вагонів, оформив залізничні накладні: - 32304628 на 7 вагонів: 54485594, 61318440, 60945979, 56013386, 60944261, 58363714, 59260919;  32304461 на 9 вагонів: 61310660, 56013337, 59267021, 54493853, 60942521, 58363078, 55093785, 61310934, 54487566.
В графі 49 цих накладних є відмітка залізниці, що вантаж переадресовано з Устинівки на Чорнорудка, і що первинно цей вантаж з Чапаєвкі Ростовської області з призначенням Устинівка.
Вантаж прибув на станцію Чорнорудка 21.02.2019 та його було видано отримувачу, про що є відмітка в графах 52, 53 «довіреність 2 (01.02.2019) паспорт НОМЕР_1 ОСОБА_1 «ЕЦП» 21.02.2019 11:12».
З ТОВ «Інкартранс» було укладено договір 2/01-3 (02.01.2019) на поставку вугілля. В специфікації 2 (03.01.2019) узгоджено поставку 1600 тон вугілля по ціні 5850 грн./т. Поставка на умовах СРТ - станція призначення: Гайсин, Устинівка, Чернорудка. Термін СРТ означає, що постачальник сплачує витрати на доставку вугілля до станції призначення. ТОВ «Інкартранс» поставив наступні вагони з вугіллям: - 60944261 на 68.3 т, 58363714 на 68.9 т, 59260919 на 68.8 т, 61318440 на 68.75 т, 60945979 на 68.8 т, 54485594 на 68.35 т, 56013386 на 68.95 т. Разом 480,85 тон; - 56013386 на 68.95 т, 56013337 на 69.6 т, 59267021 на 69 т, 61310660 на 69.95 т.
Разом 208,25 тон. Усього 480.85+208.25= 622.75 тон.
З першу постачальник скерував ці вагони на станцію Устинівка ПЗЗ, але домовленість була на поставку цих вагонів на станцію Чорнорудка. Тому, вагони були перенаправлені з станції Устинівка до станції Чорнорудка накладними на переадресацію: -32304628 від 20.02.2019 7 вагонів: 60944261, 58363714, 59260919, 61318440, 60945979, 54485594, 560013386; - 32304461 від 20.02.2019 на 9 вагонів (3 вагона ТОВ «Інкартранс» на 208.25 т та 5 вагонів ПП «Зовнішторсервіс» на 414.5 т, разом 622.75т) :56013337, 59267021, 61310660.
Розрахунки з ТОВ «Інкартранс» проведені повністю.
Від постачальника отримані рахунки СФ-00015 (22.02.2019), СФ-00016 (25.02.2019), видаткові накладні РН-200201 (20.02.19) на 208,25т, РН-200202 (20.02.19) на 480.85т, акти до видаткових накладних, посвідчення якості вугілля 293 (12.09.19), 283 (10.02.19), 295 (12.02.19).
ПП «Зовнішторсервіс» постачав вугілля по договору ЗТС-ЕВ-0119 від 01.09.2018. По специфікації від 02.01.2019 було узгоджено, що вугілля постачаєтеся на станції Гайсин, Устинівка, Чорнорудка. Після переадресації вагонів умови постачання було відкореговано у Специфікації від 21.02.2019, та домовлено про 414.5 тон антрацитового вугілля фракції 25-70 по ціні 5800 грн./1т., станція Чорнорудка.
Отримано вагони: 54487566 на 69.95т, 60942521 на 68.5т, 58363078 на 69.6т, 55093785 на 68.85т, 61310934 на 68.8т, 54493853 на 68.8т. Разом 414.5 тон. Ці вагони теж з початку скеровані постачальником на станцію Устинівка було переадресовано на станцію Чорнорудка по залізничній накладній 32304461 від 20.02.2019.
Від постачальника отримано рахунок СФ-00026 (21.02.2019) на 414.5т, акт до видаткової накладної, видаткову накладну РН-2102-01 (21.02.2019) на 414.5т, посвідчення якості 250(06.02.19), 253 (07.02.19), 255 (07.02.2019). Розрахунки проведені повністю.
На 26 грудня 2019 року ПРАТ «Червонський цукровик» мав заборгованість за поставлене у 2019 році вугілля в сумі 6 897 500 грн. В свою чергу ПП «Еверест» мав заборгованість перед ПРАТ «Червонський цукровик» за отриманий цукор. Сторони домовились провести залік зустрічної однорідної заборгованості та підписали по це угоду № 2 від 26.12.2019. Оскільки по операціям з поставки вугілля дату виникнення податкових зобов`язань та податкового кредиту визначають за касовим методом (ст. 44, підрозділ 2 розділу XX) - на дату заліку було складено податкову накладну № 1212 від 26.12.2019.
ПРАТ «Червонський цукровик» поставляв ПП «Еверест» цукор по договору 08/03/19-01- ВЗ (08.03.2019). В 2019 році було отримано цукру на суму 18019 020 грн. Згідно угоді 2 від 26.12.2019 у заліку враховується цукор отриманий по Специфікації 2 (08.03.2019) по накладним з 18.04.2019 по 17.05.2019 (реєстр наведено у таблиці «Реєстр товарних накладних від ПАТ «Червонський цукровик» за 2019 рік»). Цукор реалізовувалася покупцям: ТОВ «ТД «Житомирські ласощі», ТОВ «Гранат», СТОВ «АгроЛучки», ТОВ «ТМ «Селянка (розгорнутий аналіз надано у таблиці «Товарний звіт для заліку по вугіллю на 6897500 грн»). Податкові накладні, складені на покупців цукру, спочатку зупинені, наразі зареєстровані рішеннями Комісії. До повідомлення додані накладні на отримання цукру від ПАТ «Червонський цукровик», ТТН до цих накладний сертифікати якості.
Податкова накладна № 1212 складена позивачем 26.12.2019 та 03.01.2020 направлена для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).
Автоматизованою системою "Єдине вікно подання електронних документів" ДФС України направлено позивачу повідомлення про прийняття податкової накладної та зупинення її реєстрації. Підставою вказано, що податкова накладна відповідає вимогам п.п. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем направлено на адресу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області пояснення з первинними документами на підтвердження реальності господарської операції по накладній, що підтверджується квитанцією № 2.

Рішенням №1438979/31480476 від 15.01.2020 Головне управління Державної податкової служби у Чернігівській області відмовило у реєстрації податкової накладної № 1212 від 26.12.2019 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства (документи щодо транспортування не є достатніми).
Позивач 24.01.2020 звернувся зі скаргою до Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, ДПС України в електронному вигляді з вимогою скасувати рішення комісії регіонального рівня та зареєструвати податкову накладну № 1212 від 16.12.2019.
Комісія, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, ДПС України рішенням № 2539/31480476/2 від 28.01.2020 залишила скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Підставою відмови заначила: «ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».
Вважаючи рішення контролюючого органу протиправним та таким, що порушує його права як платника податків, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку, що реєстрація поданої позивачем податкової накладної зупинена (як зазначено у квитанції) через встановлення ризиковості позивача з посиланням на пп. 1.6 п. 1 Критеріїв без визначення, якому саме з критеріїв, що містяться у вказаному підпункті, відповідає позивач та які конкретно документи йому слід подати та/або пояснення для усунення виниклих сумнівів щодо реальності задекларованих ним операцій. Водночас, що позивачем було подано контролюючому органу відповідні письмові пояснення та первинні документи на підтвердження операцій, податкові зобов`язання по яким визначено у поданій на реєстрацію податковій накладній.
Колегія суддів погоджується з наведеним висновком суду першої інстанції, враховуючи наступне.
Частиною 2 ст. 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
У відповідності до п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п. 201.1 цієї статті та/або п. 192.1 ст. 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п. 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених п. 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Так, постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, яким визначено механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних.
У відповідності до п. 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
У силу вимог п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених п. 192.1 ст. 192 та п. 201.10 ст. 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п. 201.1 ст. 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пп. 200-1.3 і 200-1.9 ст. 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01.07.2015); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно з п. 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених п. 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Пунктом 14 Порядку №1246 визначено, що квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.
У відповідності до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
З матеріалів справи вбачається, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної № 1000010 від 02.04.2018, стала відповідність пп.1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податку».
Так, 21 лютого 2018 року Постановою Кабінету Міністрів України затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі по тексту - Порядок №117) (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Згідно п. 5 даного Порядку №117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Пунктом 6 Порядку №117 визначено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У відповідності до п. 7 Порядку №117 у разі коли за результатами моніторингу податкова накладна /розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Отже, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є наступна відповідність:
1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку;
2) податкової накладної - критеріям ризиковості здійснення операції.
Зважаючи на викладене, положення п.п. 6 та 7 Порядку є чіткими і не припускають неоднозначне (множинне) трактування обов`язків контролюючих органів.
У силу вимог п. 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.
ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
На час виникнення спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом Державної фіскальної служби України №959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 року за погодженням з Міністерством фінансів України від 22 березня 2018 року (з урахуванням внесених змін, погоджених Міністерством фінансів України згідно з листа від 31.10.2018 № 26010-06-05/28170). 
Так, у пп. 1.6 п. 1 Листа ДФС від 21 березня 2018 року №959/99-99-07-18 «Критерії ризиковості платника податку» зазначено, що платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо: комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:
- платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим);
- дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації;
- платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);
- платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;
- платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам пп. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16 та абз. 1 п. 49.2 і п. 49.18 ст. 49 ПК України;
- платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам пп. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16 та п. 46.2 ст. 46 ПК України (далі - Кодекс);
- наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
Відповідно до вимог п.п. 12 та 13 Порядку № 117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Однак, надіслана позивачу квитанція містить лише загальне посилання на відповідність спірної податкової накладної критерію ризиковості платника податку, визначеному у п.п.1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку.
У той же час, відповідач був зобов`язаний у квитанції чітко вказати не тільки на конкретний вид критерію, який встановлений пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку, а і відповідне рішення, згідно якого позивача внесено до переліку ризикових платників.
Втім, Державна фіскальна служба України не надала будь-яких пояснень на підставі яких спірна податкова накладна відповідала критеріям ризиковості платника податку та не довела правомірності зупинення реєстрації таких податкових накладних.
Отже, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкових накладних призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникла можливість прояву нічим необмеженої дискреції. Вказане, на думку суду, призвело до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не зміг належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної.
У даному випадку, здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
У той же час, здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18.
Крім того, слід врахувати, що акти, які затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.
Втім, листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, не є джерелом права відповідно до ст. 7 КАС України.
Отже, зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а відтак, є неправомірним.
Вказане узгоджується з правовою позицією, викладеною Верховним судом в постанові від 20 листопада 2019 року у справі № 826/9457/18.
З матеріалів справи вбачається, що після зупинення реєстрації податкової накладної № 1212 від 02.04.2018 позивачем були подані документи, передбачені п. 14 Порядку №117, для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За правилами п. 14 Порядку № 117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Пунктами 18-21 Порядку № 117 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до пп. 4 п. 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Приймаючи оскаржуване рішення про відмову в реєстрації вказаної податкової накладної, Комісія зазначила про ненадання платником податку копій документів, зокрема: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Між тим, у такому рішенні не окреслено, яких саме документів з вказаного переліку не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
На думку колегії суддів, вказане рішення, повинно були містити мотиви врахування та/або неврахування надісланих позивачем пояснень та доданих до нього документів.
Ненаведення мотивів прийнятих рішень не дають змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Колегія суддів зауважує, що в порушення наведених вимог законодавства, в рішенні від 15.01.2020 № 1438979/31480476 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1212 від 26.12.2019 хоч і вказано, втім не зазначено, які саме із наданих документів складено з порушенням законодавства та норми якого саме закону порушено.
Таким чином, рішення суб`єкта владних повноважень не містять чіткої підстави його прийняття, що свідчить про його необґрунтованість, що і було вірно встановлено судом першої інстанції.
Колегія суддів також звертає увагу, що факт зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН не спростовує ані факту здійснення платником податків господарської операції, ані факту наявності дати виникнення саме першої події (придбання товарів/послуг або отримання коштів), що підтверджується тільки первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Оскільки зупинення реєстрації податкової накладної контролюючим органом було здійснено не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, а також без зазначення конкретних мотивів, вказане дає підстави для висновку про необхідність скасування оскаржуваного рішення.
При цьому, приписами п. 20 Порядку № 1246 передбачено, що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Крім того, п. 28 Порядку №117 визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відтак, к даному випадку, належним способом захисту порушеного права є зобов`язання Державної фіскальної служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, складену Приватним підприємством «Еверест» податкову накладну № 1212 від 26.12.2019 датою її подання.
Отже, проаналізувавши всі доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вони не спростовують висновків суду і апелянт, який є суб`єктом владних повноважень, всупереч вимогам ч. 2 ст. 77 КАС України, не довів тих обставин, на які він посилається, а судом першої інстанції повно та правильно встановлено обставини справи і ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права.
Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Керуючись ст.ст. 242, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -       

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби України у Чернігівській області - залишити без задоволення.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 28 травня 2020 року - без змін. 
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Головуючий суддя:                                                                      Шурко О.І.

Судді:                                                                                          Василенко Я.М.

          Оксененко О.М.

Повний текст постанови виготовлено 02.11.2020.