ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 жовтня 2020 року	Львів	Справа № 1.380.2019.006757 пров. № А/857/8961/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Іщук Л. П.,
суддів – Обрізка І. М., Онишкевича Т. В., 
за участю секретаря судового засідання – Цар М. М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 09 червня 2020 року, ухвалене головуючим суддею Брильовським Р. М. о 10:56 год у м. Львові, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Партнер Дістрібьюшн» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,
                                                     В С Т А Н О В И В:

16.12.2019 Товариство з обмеженою відповідальністю «Партнер Дістрібьюшн» (далі – ТзОВ «Партнер Дістрібьюшн») звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, в якому просить визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, № 1101369/37171990 від 12.03.2019, № 1101745/37171990 від 12.03.2019, № 1101747/37171990 від 12.03.2019, № 1051449/37171990 від 15.01.2019, № 1091082/37171990 від 01.03.2019, № 1039740/37171990 від 29.12.2018, № 1101668/37171990 від 12.03.2018, № 1101611/37171990 від 12.03.2018, № 1101683/37171990 від 12.03.2018, № 1091075/37171990 від 01.03.2019, № 1081986/37171990 від 20.02.2019, № 1067882/37171990 від 04.02.2019, № 1089009/37171990 від 27.02.2019, № 1089013/37171990 від 27.02.2019, № 1083807/37171990 від 21.02.2019, № 1101549/37171990 від 12.03.2019, № 1088990/37171990 від 27.02.2019, № 1089003/37171990 від 27.02.2019, № 1088946/37171990 від 27.02.2019, № 1088957/37171990 від 27.02.2019, № 1096024/37171990 від 06.03.2019, № 1101737/37171990 від 12.03.2019, № 1101735/37171990 від 12.03.2019, № 1101716/37171990 від 12.03.2019, № 1091077/37171990 від 01.03.2019, № 1101614/37171990 від 12.03.2019, № 1105520/37171990 від 14.03.2019, № 1101366/37171990 від 12.03.2019, № 1083863/37171990 від 21.02.2019, № 1088929/37171990 від 27.02.2019, № 1067897/37171990 від 04.02.2019, № 1067888/37171990 від 04.02.2019, № 1089036/37171990 від 27.02.2019, № 1088939/37171990 від 27.02.2019, № 1088955/37171990 від 27.02.2019, № 1088964/37171990 від 27.02.2019, № 1088936/37171990 від 27.02.2019, № 1088949/37171990 від 27.02.2019, № 1089045/37171990 від 27.02.2019, № 1089033/37171990 від 27.02.2019, № 1089038/37171990 від 27.02.2019, № 1089041/37171990 від 27.02.2019, № 1089015/37171990 від 27.02.2019, № 1089040/37171990 від 27.02.2019, № 1067893/37171990 від 04.02.2019, № 1067872/37171990 від 04.02.2019, № 1067875/37171990 від 04.02.2019, № 1091079/37171990 від 01.03.2019, № 1091081/37171990 від 01.03.2019, № 1088998/37171990 від 27.02.2019 про відмову в реєстрації податкових накладних; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні датою їх подання на реєстрацію, а саме: податкову накладну № 1503151 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503155 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503154 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503147 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503146 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503145 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503143 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503144 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503072 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503055 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503088 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503093 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503094 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503089 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503238 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503250 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503229 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503230 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503227 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503228 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503056 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503040 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503041 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503045 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503175 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503252 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503148 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503232 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503236 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503186 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503032 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503031 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503029 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503026 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503020 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503018 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503004 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503009 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503003 від 13.03.2018, податкову накладну № 1502990 від 13.03.2018, податкову накладну № 1502989 від 13.03.2018, податкову накладну № 1502988 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503223 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503202 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503205 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503217 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503184 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503079 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503078 від 13.03.2018, податкову накладну № 1503030 від 13.03.2018.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що рішення, якими відмовлено в реєстрації податкових накладних, є протиправними та підлягають скасуванню, а податкові накладні підлягають реєстрації з огляду на відсутність у контролюючого органу визначених законом підстав для відмови у їх реєстрації.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 09.06.2020 позов задоволено.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, в якій, з покликанням на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судове рішення та прийняти нове судове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити. 
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що у Головного управління ДПС у Львівській області були законні підстави для прийняття оскаржуваних рішень, покликаючись на те, що позивачем на підтвердження реальності господарських операцій, за результатами яких виписано відповідні податкові накладні, не надано необхідних первинних документів на розгляд комісії, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, такі були надані лише суду в межах розгляду даної справи, що свідчить про неналежність та недопустимість доказів.
Під час апеляційного розгляду представник позивача заперечив проти апеляційної скарги, покликаючись на те, що оскаржуване судове рішення ухвалене з дотриманням норм матеріального та процесуального права, просив відмовити в її задоволенні.
Представники відповідачів в судове засідання не з`явилися. Враховуючи те, що відповідачі були належним чином повідомлені про дату, час і місце апеляційного розгляду, неприбуття їх представників в судове засідання відповідно до частини другої статті 313 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає розгляду справи.
Заслухавши доповідь головуючого судді, пояснення представника позивача, дослідивши матеріали справи, проаналізувавши доводи апеляційної скарги, суд вважає, що апеляційну скаргу слід задовольнити частково з таких підстав.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТзОВ «Партнер Дістрібьюшн» з 21.07.2010 перебуває на податковому обліку як платник податку на додану вартість та займається оптовою торгівлею напоями.
За здійсненими операціями в межах господарської діяльності, позивачем складено податкові накладні: № 1503151 від 13.03.2018, № 1503155 від 13.03.2018, № 1503154 від 13.03.2018, № 1503147 від 13.03.2018, № 1503146 від 13.03.2018, № 1503145 від 13.03.2018, № 1503143 від 13.03.2018, № 1503144 від 13.03.2018, № 1503072 від 13.03.2018, № 1503055 від 13.03.2018, № 1503088 від 13.03.2018, № 1503093 від 13.03.2018, № 1503094 від 13.03.2018, № 1503089 від 13.03.2018, № 1503238 від 13.03.2018, № 1503250 від 13.03.2018, № 1503229 від 13.03.2018, № 1503230 від 13.03.2018, № 1503227 від 13.03.2018, № 1503228 від 13.03.2018, № 1503056 від 13.03.2018, № 1503040 від 13.03.2018, № 1503041 від 13.03.2018, № 1503045 від 13.03.2018, № 1503175 від 13.03.2018, № 1503252 від 13.03.2018, № 1503148 від 13.03.2018, № 1503232 від 13.03.2018, № 1503236 від 13.03.2018, № 1503186 від 13.03.2018, № 1503032 від 13.03.2018, № 1503031 від 13.03.2018, № 1503029 від 13.03.2018, № 1503026 від 13.03.2018, № 1503020 від 13.03.2018, № 1503018 від 13.03.2018, № 1503004 від 13.03.2018, № 1503009 від 13.03.2018, № 1503003 від 13.03.2018, № 1502990 від 13.03.2018, № 1502989 від 13.03.2018, № 1502988 від 13.03.2018, № 1503223 від 13.03.2018, № 1503202 від 13.03.2018, № 1503205 від 13.03.2018, № 1503217 від 13.03.2018, № 1503184 від 13.03.2018, № 1503079 від 13.03.2018, № 1503078 від 13.03.2018, № 1503030 від 13.03.2018.
Після направлення податкових накладних в Єдиний реєстр податкових накладних для їх реєстрації позивач отримав квитанції від 13, 23, 26 та 27 березня 2018 року про прийняття податкових накладних та зупинення їх реєстрації з підстав того, що податкові накладні відповідають вимогам підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платників податку. Запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Позивачем направлено контролюючому органу пояснення та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.
Комісією Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, було прийнято оскаржувані рішення про відмову в реєстрації зазначених вище податкових накладних з підстав ненадання позивачем копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання /придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних та розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків, документів щодо підтвердження відповідності продукції.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом не спростовано достовірності відомостей первинних документів, поданих позивачем на підтвердження факту реальності здійснення господарських операцій та не доведено порушення позивачем вимог чинного законодавства, що свідчить про протиправність рішень про відмову йому в реєстрації податкових накладних, які є необґрунтованими та не містять мотивів їх прийняття.
Апеляційний суд звертає увагу, що розглядаючи справу по суті заявлених вимог, суд першої інстанції залишив поза межами дослідження строк звернення позивача до суду.
Правовідносини щодо реєстрації податкової накладної врегульовані статтею 201 Податкового кодексу України, відповідно до якої на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 Податкового кодексу України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відсутність факту реєстрації платником податку – продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України передбачено, що податковий кредит – це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Правила формування податкового кредиту визначені статтею 198 Податкового кодексу України. Зокрема, відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. 
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.
Таким чином, право на формування податкового кредиту прямо залежить від факту реєстрації податкової накладної, а відтак, і на визначення податкових зобов`язань, що підлягають сплаті у звітному періоді.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Отже, датою виникнення податкових зобов`язань є дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше згідно з пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України. На дату виникнення податкових зобов`язань платник податків зобов`язаний скласти податкову накладну і зареєструвати її в ЄРПН. В подальшому податкові зобов`язання відображаються у податковій декларації за звітний період і підлягають сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого Податковим кодексом України для подання податкової декларації.
З огляду на викладене, у процедурі реєстрації податкових накладних суттєве значення мають наслідки відмови у її реєстрації або реєстрації із порушенням граничних строків. При цьому, у випадку відмови у реєстрації податкової накладної негативні наслідки більшою мірою несе покупець (отримувач) товарів, який, внаслідок відсутності податкової накладної в ЄРПН, позбавлений права на формування податкового кредиту у звітному періоді.
Колегія суддів звертає увагу, що різниця природи рішень контролюючого органу (щодо нарахування грошових зобов`язань або інші рішення) об`єктивно здатна впливати та зумовлювати різницю у підходах щодо встановлення строків звернення до суду про їхнє оскарження.
Встановлення строків звернення до адміністративного суду у системному зв`язку з принципом правової визначеності слугує меті забезпечення передбачуваності для відповідача (як правило, суб`єкта владних повноважень у адміністративних справах) та інших осіб того, що зі спливом встановленого проміжку часу прийняте рішення, здійснена дія (бездіяльність) не матимуть поворотної дії у часі та не потребуватимуть скасування, а правові наслідки прийнятого рішення або вчиненої дії (бездіяльності) не будуть відмінені у зв`язку з таким скасуванням. Тобто, встановлені строки звернення до адміністративного суду сприяють уникненню ситуації правової невизначеності щодо статусу рішень, дій (бездіяльності) суб`єкта владних повноважень.
Загальні норми процедури судового оскарження в рамках розгляду публічно-правових спорів регулюються Кодексом адміністративного судочинства України.
Частиною першою статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами. 
Згідно з абзацом першим частини другої статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Отже, зазначена норма встановлює загальний строк звернення до адміністративного суду у публічно-правових спорах. Водночас, вона передбачає можливість встановлення строків звернення до адміністративного суду іншими законами.
Спеціальним нормативно-правовим актом, який встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування та захисту прав учасників податкових відносин, в тому числі захисту порушеного права у судовому порядку, є Податковий кодекс України. 
Статтею 56 Податкового кодексу України визначено порядок оскарження рішень контролюючих органів. Так, відповідно до пункту 56.1 статті 56 Податкового кодексу України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку. Пунктом 56.18 статті 56 Податкового кодексу України визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.
Відповідно до пункту 102.1 статті 102 Податкового кодексу України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.
Пунктом 102.2 статті 102 Податкового кодексу України визначені випадки, коли грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті.
Таким чином, пунктом 56.18 статті 56 Податкового кодексу України встановлено спеціальний строк у податкових правовідносинах, протягом якого за загальним правилом платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу. 
У постанові від 24.04.2020 у справі №520/6895/19 Верховний Суд зробив висновок, що законодавець в абзаці першому пункту 56.18. статті 56 Податкового кодексу України під висловом «або інше рішення контролюючого органу» розумів саме рішення контролюючого органу, яке безпосередньо впливає на розмір грошового (податкового) зобов`язання платника податків. З огляду на те, що Податковий кодекс України не встановлює спеціального строку звернення до суду з позовом про оскарження наказу про призначення перевірки, то в зазначеному випадку застосуванню підлягав загальний строк звернення до суду, встановлений Кодексом адміністративного судочинства України.
В розвиток такого правозастосування норм права, які регулюють строк звернення до суду у податкових правовідносинах, в яких в судовому порядку оскаржується інше рішення контролюючого органу, зокрема, про відмову в реєстрації податкової накладної, яке безпосередньо не стосується нарахування грошового зобов`язання, апеляційний суд зазначає таке.
Зміст правовідносин щодо реєстрації податкової накладної, у яких ризики порушення норм податкового законодавства несе не лише особа, яка зобов`язана забезпечити реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, не дозволяє поширити на них порядок і строки оскарження рішень суб`єкта владних повноважень, визначені пунктом 56.18 статті 56 Податкового кодексу України, а саме – оскарження у будь-який момент після отримання такого рішення в межах 1095 днів, що дає підстави вважати, що встановлена у пункті 56.18 статті 56 Податкового кодексу України можливість оскаржити «інше рішення контролюючого органу» у будь-який момент після отримання такого рішення не стосується рішень Комісії контролюючого органу щодо реєстрації податкової накладної / розрахунку коригувань до податкової накладної або відмови у її реєстрації.
Саме такий підхід до розуміння норм права щодо строку звернення до суду з позовом про скасування рішення суб`єкта владних повноважень, не пов`язаного із визначенням грошових зобов`язань, викладено у постанові Верховного Суду від 11.10.2019 у справі № 640/20468/18.
При цьому, незважаючи на те, що судом сформульовано у цій постанові правовий висновок щодо строку оскарження у судовому порядку інших рішень контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов`язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору, це не змінює підхід до нормативного розуміння застосування строку звернення до суду у справах цієї категорії.
Варто врахувати, що Верховний Суд здійснив відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду від 17.07.2019 (справа №640/46/19), від 17.02.2019 (справа №813/4921/17), в частині, що положення пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України є спеціальними по відношенню до приписів статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України, а тому незалежно від використання платником податків права на адміністративне оскарження, строк звернення до суду з адміністративним позовом про оскарження рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН становить 1095 днів.
Правова позиція Верховного Суду, викладена у цій постанові, полягає перш за все у тому, що у справах цієї категорії застосовується загальний строк звернення до суду, визначений нормами Кодексу адміністративного судочинства України, а не Податковим кодексом України. Формулювання правового висновку здійснено судом враховуючи спірне у справі № 640/20468/18 питання щодо застосування частини четвертої статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України.
Враховуючи викладене, строк звернення до суду з позовом про визнання протиправним і скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН з похідною вимогою про зобов`язання її зареєструвати визначається частиною першою статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України і становить шість місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 02.07.2020 у справі № 1.380.2019.006119.
Як встановлено з матеріалів справи, зокрема, постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 04.03.2020 у даній справі оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних прийняті на надіслані позивачу протягом 12.03.2018 – 14.03.2019, а з позовом до суду звернувся 16.12.2019, тобто ТзОВ «Партнер Дістрібьюшн» пропустило шестимісячний строк звернення до суду.
Також встановлено, що позивачем не подано до суду заяву про поновлення пропущеного строку звернення до суду і поважних причин його пропуску також не наведено.
Відповідно до частини третьої статті 123 Кодексу адміністративного судочинства України якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Таким чином, апеляційний суд приходить до висновку про наявність підстав для залишення позовної заяви без розгляду на підставі статті 123 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки позивачем пропущено шестимісячний строк звернення до суду і поважних причин такого пропуску ТзОВ «Партнер Дістрібьюшн» не повідомлено. 
Крім того, відповідно до частини другої статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди при розгляді справ, практику Європейського Суду з прав людини, застосовують як джерело права.
У пункті 53 рішення від 08.04.2010 у справі «Меньшакова проти України» Європейський суд з прав людини зазначив, що право на суд не є абсолютним і може підлягати легітимним обмеженням у випадку, коли доступ особи до суду обмежується або законом, або фактично таке обмеження не суперечить пункту 1 статті 6 Конвенції, якщо воно не завдає шкоди самій суті права і переслідує легітимну мету, за умови забезпечення розумної пропорційності між використовуваними засобами та метою, яка має бути досягнута (див. рішення ЄСПЛ від 28.05.1985 у справі «Ашинґдейн проти Сполученого Королівства»).
З огляду на викладене, відповідно до статті 319 Кодексу адміністративного судочинства України слід скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та залишити адміністративний позов без розгляду.
Керуючись статтями 123, 240, 310, 315, 319, 321, 322, 328 Кодексу адміністративного судочинства України,
                                                      П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити частково.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 09 червня 2020 року у справі № 1.380.2019.006747 скасувати.
Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Партнер Дістрібьюшн» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії залишити без розгляду.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя	 	Л. П. Іщук 	
судді	 	І. М. Обрізко 	
 	 	Т. В. Онишкевич  	
Повне судове рішення складено 21.10.2020