ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/13022/20                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Огурцов О.П.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  23 листопада 2020 року                                                                                   м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Лічевецького І.О., суддів - Оксененка О.М., Аліменка В.О., розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 серпня 2020 року у справі за позовом Товариства з обмеженою «Авантаж 7» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «Авантаж 7» (далі - ТОВ «Авантаж 7») звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення до Головного управління ДПС у м. Києві від 13.02.2020 № 0000913207 та № 0000903207.
На обґрунтування своїх вимог позивач посилався на те, що відповідачем протиправно застосовано штрафні санкції за виробництво палива без відповідної ліцензії, оскільки позивач не займався виробництвом палива у розумінні  Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального». Також, позивач зазначає про безпідставність податкового повідомлення-рішення щодо ненадання документів на запит контролюючого органу, оскільки платником податків було надано відповідь на запит податкового органу з наданням копій запитуваних документів.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 серпня 2020 року адміністративний позов задоволено  повністю.
В апеляційній скарзі Головне управління Державної податкової служби у м. Києві, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення і ухвалити постанову про відмову у задоволенні позову.
Зокрема, скаржник наполягає на тому, що ТОВ «Авантаж 7» займався виробництвом пального без відповідної ліцензії, оскільки ним здійснено змішування газів з різними кодами УКТ ЗЕД 2901100010, 2711129700, 2711129400, 2711121100 та отримано скраплений газ з кодом УКТ ЗЕД 2711190000.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства, а дії відповідача при прийнятті спірних рішень вчинені з порушенням ПК України, оскільки ТОВ «Авантаж 7» не здійснюється діяльність з виробництва (переробки) газового конденсату, в результаті чого можна було б отримати пальне.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Шостий апеляційний адміністративний суд дійшов наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що посадовими особами Головного управління ДПС у Житомирській області проведено фактичну перевірку ТОВ «Авантаж 7» з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та паливом.
Результати перевірки оформлено актом № 101/32/33831847 від 28.12.2019.
Вказаним актом перевірки встановлено що позивачем здійснювалося виробництво пального у період з 05.09.2019 по 07.11.2019 без наявності відповідної ліцензії, чим порушено ч. 21  ст. 2 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального». Також встановлено порушення пункту 85.2 статті 85 ПК України, оскільки позивачем не надано у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
Такі висновки обґрунтовані тим, що згідно з даними Єдиного реєстру акцизних накладних позивачем у період з 05.09.2019 по 07.11.2019 зареєстровано заявки на поповнення (коригування) залишку пального № 1-39, згідно яких в результаті змішування газів з різними кодами УКТ ЗЕД (901100010, 2711129700, 2711129400, 2711121100) отримується скраплений газ з кодом УКТ ЗЕД 2711190000 на газонаповнювальній станції за адресою: Житомирська область, Радомишльський район, смт Городок, вул. Заводська, 2.
Враховуючи викладене, Головним управлінням ДПС у м. Києві прийнято податкові повідомлення-рішення від 13.02.2020:
- № 0000913207, яким за порушення ч. 21  ст. 2 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» та на підставі підпункту  54.3.3  пункту  54.3  статті  54 ПК України  застосовано штрафні санкції у розмірі 1  000 000,00 грн.
- № 0000903207, яким за порушення пункту 85.2 статті 85 ПК України застосовано штрафні санкції у розмірі 510,00 грн.
Оцінюючи правомірність дій відповідача в межах спірних правовідносин, колегія суддів зазначає наступне. 
Товариство з обмеженою відповідальністю «Авантаж 7» здійснює господарську діяльність із зберігання пального, що підтверджується ліцензією на право зберігання пального від 01.07.2019 №06190414201900013.
Статтею 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» № 481/95-ВР (далі - Закон № 481/95-ВР), серед іншого визначено наступні поняття і терміни:
- виробництво пального - діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, в результаті якої отримується пальне або інші продукти переробки;
- зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.
Отже, виробництво пального передбачає діяльність з переробки, в результаті якої отримується пальне.
Згідно з підпунктом  215.3.4  пункту  215.3  статті  215 ПК України  до пального відноситься, зокрема, скраплений газ (пропан або суміш пропану з бутаном) та інші гази, у яких і УКТ ЗЕД 2711190000.
Враховуючи викладене, як гази з кодом УКТ ЗЕД 901100010, 2711129700, 2711129400, 2711121100, так і газ, що був отриманий у результаті змішування з кодом УКТ ЗЕД 2711190000, вже є готовими товарами, з огляду на що їх змішування не є виробництвом пального у розумінні положень  Закону № 481/95-ВР.
Так, відповідно до підпункту  14.1.28  пункту  14.1  статті  14 ПК України виробництво підакцизних товарів (продукції) - технологічний процес, у тому числі змішування, здійснення якого внаслідок зміни форми, властивостей або складу сировини, напівфабрикатів або готової продукції призводить до отримання підакцизних товарів (продукції, у тому числі сировини), надання таким товарам інших властивостей, що призводить або не призводить до збільшення обсягів таких товарів.
Відповідно до п.п.14.1.1411 п.  14.1  ст.  14 ПК України  пальне - нафтопродукти, скраплений газ, паливо моторне альтернативне, паливо моторне сумішеве, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, інші товари, зазначені у підпункті  215.3.4  пункту  215.3  статті  215 ПК України.
Таким чином, якщо діяльність з виготовлення нафтопродуктів включає всі стадії технологічного процесу переробки (перегонки) нафти (інших початкових матеріалів), то згідно з переліченими вище вимогами така діяльність вважається виробництвом нафтопродуктів, а підприємство класифікується виробником нафтопродуктів. Виробництво бензинів та інших нафтопродуктів, які є продуктами переробки (перегонки) нафти, можливо лише в умовах нафтопереробних заводів, які, відповідно, є платниками акцизного податку. 
Колегія суддів приходить до переконання, що у разі придбання суб`єктом підприємництва газу (зокрема, у різних виробників чи постачальників) та його змішування, відсутні правові підстави вважати такі операції виробництвом нафтопродуктів, оскільки вони не передбачають жодних технологічних процесів переробки та не призводять до суттєвих змін характеристик пального.
В той же час, положення  Закону № 481/95-ВР  визначають, що змішування газів з різними кодами УКТ ЗЕД не є виробництвом пального, оскільки при цьому не здійснюється переробка нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, натомість  Податковий кодекс України  визначає, що таке змішування є виробництвом підакцизних товарів та здійснення такого виробництва без відповідної ліцензії є порушенням законодавства.
Оцінюючи доводи відповідача стосовно необхідності отримання ліцензії на виробництво пального при змішуванні, колегія суддів зазначає, що такі твердження обґрунтовано спростовано судом першої інстанції, який вказав, що у даному випадку підлягає застосуванню норма  статті 18 Закону № 481/95-ВР, якою визначено, що всі інші закони та нормативно-правові акти, які стосуються виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового та зернового дистиляту, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, дистиляту виноградного спиртового, спирту-сирцю плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів і пального, діють у частині, що не суперечить цьому Закону.
Отже, в даному випадку,  Закон № 481/95-ВР  є спеціальним законом та має пріоритетне значення перед  Податковим кодексом України.
Положення статті 4 ПК України закріплюють низку принципів, які повинні застосовуватися як на стадії встановлення податків, їх основних елементів, при внесенні змін до окремих елементів податку, так і на стадії застосування норм, якими визначений обов`язок сплати податку. 
За приписами пункту  56.21  статті  56 ПК України у разі коли норма цього  Кодексу  чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього  Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Отже, суд першої інстанції вірно вказав, що відповідно до зазначених вище норм, зокрема, норми спеціального  Закону № 481/95-ВР, який має пріоритетне значення, враховуючи принцип презумпції правомірності рішень платника податків, наявне у позивача пальне, зокрема з кодом УКТ ЗЕД 2711190000, яке утворилась внаслідок змішування газів з іншими кодами    УКТ ЗЕД    та знаходилося під час фактичної перевірки на газонаповнювальній станції, вже було готовим продуктом, тобто пальним, а отже є продуктом діяльності позивача із зберігання пального, а не виробництва, що свідчить про неправомірність  податкового повідомлення-рішення № 0000913207 від 13.02.2020.
Оцінюючи наявність підстав для прийняття податкового повідомлення-рішення № 0000903207 від 13.02.2020  про застосування штрафних санкцій в розмірі 510,00 грн. за порушення пункту  85.2  статті  85 ПК України, та не наданні у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з об`єктом перевірки, колегія суддів враховує таке.
На запит Головного управління ДПС у Житомирській області про надання ксерокопій документів за період діяльності з 01.07.2019, позивач листом № 1320 від 19.12.2019 надано відповідь та засвідчені копії документів.
Отримання податковим органом відповіді підприємства від 19.12.2019 та копій документів підтверджується особистим підписом посадових осіб контролюючого органу.
В частині посилань апелянта на ненадання документів щодо залишків пального станом на 19.12.2019 та інших документів щодо придбання та зберігання пального, то позивачем також було надано відповідь на такий запит, в якому зазначено, що станом на час надання відповіді дизельне пальне та скраплений газ на зберіганні за адресою: Житомирська область, Радомишльський район, смт. Городок, вул. Заводська, 2 не знаходяться, що вказує на неправомірність податкового повідомлення-рішення № 0000903207 від 13.02.2020.
З огляду на зазначене, суд апеляційної інстанції погоджується з тим, що відповідачем на обґрунтування правомірності своєї позиції у межах спірних правовідносин не надано належних та допустимих доказів 
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
За правилами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, 
ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 серпня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий  суддя                                                                                                                І.О.Лічевецький

Суддя                                                                                                                                      О.М.Оксененко

Суддя                                                                                                                                      В.О.Аліменко