ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/1790/20                                                                Суддя (судді) першої інстанції: Шевченко Н.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  15 грудня 2020 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді          Оксененка О.М.,
суддів:          Лічевецького І.О.,
 Шурка О.І.,
При секретарі:                                 Лащевської Д.О.,

За участю представника позивача:     Білецького І.С.,

     розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 вересня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Юмджи Ресурс» до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, про визнання протиправними та скасування рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Юмджи Ресурс» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №02132615050103 від 05.11.2019;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00672615050103 від 15.01.2020.
Позов обґрунтовано тим, що відповідачем неправильно застосовано норми податкового законодавства, що призводить до задвоєння сплати податку на прибуток підприємств.
Також зазначає про протиправність податкового повідомлення-рішення, яким донараховано зобов`язання з податку на додану вартість, з огляду на відсутність обов`язку проводити інвентаризацію товарів, що знаходяться на непідконтрольній території, як і відсутність підстав для списання придбаних товарів, які мали бути використані у господарській діяльності. 
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 вересня 2020 року позовні вимоги задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №02132615050103 від 05.11.2019.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №00672615050103 від 15.01.2020 в частині збільшення податкового зобов`язання з ПДВ на 422 285,02 (чотириста двадцять дві тисячі двісті вісімдесят п`ять) гривень 02 копійки, та в частині накладення штрафних санкцій на 105 571,50 (сто п`ять тисяч п`ятсот сімдесят одна) гривня 50 копійок.
У задоволенні позовних вимог в іншій частині відмовлено.
Відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане судове рішення та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог - відмовити.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що позивачем у порушення вимог статті 198.5 статті 198 Податкового кодексу України безпідставно не нараховано податкові зобов`язання з ПДВ на вартість товарів, невикористаних у межах господарської діяльності підприємства, що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ за грудень 2017 року у сумі 422 285 грн.
Окрім того, на думку апелянта, позивач у порушення підпункту 57.1-1.2 пункту 57.1-1 статті 57 Податкового кодексу України не сплатив до бюджету авансовий внесок із податку на прибуток при виплаті дивідендів за період з жовтень-грудень 2018 року у сумі 907 399, 14 грн (5 041 106, 33 грн *18%).
У відзиві на апеляційну скаргу позивачем зазначено, що в апеляційній скарзі відсутні будь-які уточнення, які саме норми процесуального чи матеріального права були порушені судом першої інстанції, не наведено жодних доводів, яким саме доказам судом першої інстанції не було надано правову оцінку.
Позивач вважає, що судом першої інстанції у повній мірі досліджено матеріали справи, на підставі яких здійснено правовий висновок про відсутність інветаризації мікросефри силікатної через відсутність безпечного доступу до неї, та не доведено факту її використання не у господарській діяльності.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, заслухавши пояснення представника позивача, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Як вбачається з матеріалів справи, за результатами проведення контролюючим органом документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Юмджи Ресурс» було складено Акт № 54/26-15-05-01-03/39931341 від 09.10.2019 (Акт перевірки), яким встановлено наступні порушення:
- п. 198.5 ст. 198, п.п. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, у загальній сумі 1 009 032 грн, в тому числі за грудень 2017 року у сумі 302 121 грн, за січень 2018 року у сумі 14 910 грн, за лютий 2018 року у сумі 252 160 грн, за березень 2018 року у сумі 16 454 грн, за квітень 2018 року у сумі 43 385 грн, за травень 2018 року у сумі 102315 грн, за липень 2018 року у сумі 125 907 грн, за серпень 2018 року у сумі 48 144 грн, за вересень 2018 року у сумі 29 587 грн, за жовтень 2018 року у сумі 56 048 грн, за листопад 2018 року у сумі 12 831 грн, за грудень 2018 року у сумі 5 170 грн;
- п.п. 57.1-1.2. п. 57.1-1 ст.57 Податкового Кодексу України щодо несплати до бюджету авансового внеску із податку на прибуток при виплаті дивідендів за період жовтень-грудень 2018 року, у сумі 907 399,14 грн.
За наслідками проведення вказаної перевірки було складено податкові повідомлення-рішення №02122615050103, № 02142615050103, № 02132615050103 від 05.11.2019.
Не погодившись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач 14.11.2019 подав до Державної податкової служби України скаргу, за результатами розгляду якої Державною податковою службою України 13.01.2020 відмовила позивачу у задоволенні його скарги.
Однак, на підставі листа Ради бізнес-омбудсмена від 24.12.2019 № 22616 Державна податкова служба України рішенням від 16.01.2020 скасувала податкові повідомлення-рішення №02122615050103 та № 02142615050103 від 05.11.2019, в іншій частині у задоволенні скарги відмовлено.
У подальшому, 15.01.2020 відповідачем на адресу позивача було надіслано податкове повідомлення-рішення № 00672615050103 від 15.01.2020 на підставі Акту перевірки та з урахуванням рішення Державної податкової служби України від 13.01.2020.
З огляду на вказане, спірними залишились наступні податкові повідомлення рішення:
- № 02132615050103 від 05.11.2019, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 907 399,14 грн та за штрафними санкціями на 226 849,79 грн;
- № 00672615050103 від 15.01.2020, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 431  515,00 грн та за штрафними санкціями на 107 879,00 грн.
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги частково, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки нарахування податковим повідомленням-рішенням №02132615050103 від 05.11.2019 податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, яке, по суті є переплатою, є безпідставним, вказане свідчить про протиправність такого рішення.
При цьому, податкове повідомлення-рішення №00672615050103 від 15.01.2020 є обґрунтованим лише в частині збільшення податкового зобов`язання з ПДВ на 9229,98 грн, та належною до суми сплати за штрафні санкції - 2 307,50 грн (9229,98 грн * 25 %), що свідчить про те, що податкове повідомлення-рішення №00672615050103 підлягає скасуванню лише в частині збільшення податкового зобов`язання на 422 285,02 грн та в частині накладення штрафної санкції у розмірі 105 571,50 грн (107 879,00 грн - 2 307,50 грн).
Колегія суддів погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
У силу вимог частини другої ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.
При цьому, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 №71-VIII, який набрав чинності з 01.01.2015 доповнено ст. 57 Податкового кодексу України пунктом 57.1-1 «Порядок сплати податкового зобов`язання з податку на прибуток при виплаті дивідендів».
Так, у силу вимог пп. 57.1.-1.1 пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України у разі прийняття рішення щодо виплати дивідендів платник податку на прибуток - емітент корпоративних прав, на які нараховуються дивіденди, проводить зазначені виплати власнику таких корпоративних прав незалежно від того, чи є оподатковуваний прибуток, розрахований за правилами, визначеними статтею 137 цього Кодексу.
Крім випадків, передбачених підпунктом 57.1-1.3 цього пункту, емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок із податку на прибуток.
Авансовий внесок розраховується з суми перевищення дивідендів, що підлягають виплаті, над значенням об`єкта оподаткування за відповідний податковий (звітний) рік, за результатами якого виплачуються дивіденди, грошове зобов`язання щодо якого погашене. У разі наявності непогашеного грошового зобов`язання авансовий внесок розраховується зі всієї суми дивідендів, що підлягають виплаті. Авансовий внесок обчислюється за ставкою, встановленою пунктом 136.1 статті 136 цього Кодексу. Сума дивідендів, що підлягає виплаті, не зменшується на суму авансового внеску.
При цьому, у разі якщо дивіденди виплачуються за неповний календарний рік, то для обрахунку суми зазначеного перевищення використовується значення об`єкту оподаткування, обчислене пропорційно кількості місяців, за які сплачуються дивіденди. Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно з виплатою дивідендів.
Сума попередньо сплачених протягом податкового (звітного) періоду авансових внесків з податку на прибуток під час виплати дивідендів підлягає зарахуванню у зменшення нарахованого податкового зобов`язання з податку на прибуток, задекларованого у податковій декларації за такий податковий (звітний) період.
У разі якщо сума авансового внеску, попередньо сплаченого протягом звітного періоду, перевищує суму нарахованого податкового зобов`язання підприємством - емітентом корпоративних прав за такий податковий (звітний) період, сума такого перевищення переноситься у зменшення податкових зобов`язань наступних податкових (звітних) періодів до повного його погашення, а під час отримання від`ємного значення об`єкта оподаткування такого наступного періоду - на зменшення податкових зобов`язань майбутніх податкових (звітних) періодів до повного його погашення.
Сума сплачених авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів не підлягає поверненню платнику податків або зарахуванню в рахунок погашення грошових зобов`язань з інших податків і зборів (обов`язкових платежів).
У разі виплати дивідендів у формі, відмінній від грошової (крім випадків, передбачених підпунктом 57.1-1.3 цього пункту), базою для нарахування авансового внеску згідно з абзацами першим та другим цього підпункту є вартість такої виплати, визначена у рішенні про виплату дивідендів, або вартість такої виплати, розрахована відповідно до принципу «витягнутої руки» в операціях, визнаних відповідно до статті 39 цього Кодексу контрольованими. Обов`язок з нарахування та сплати авансового внеску з податку за визначеною пунктом 136.1 статті 136 цього Кодексу ставкою покладається на будь-якого емітента корпоративних прав (крім платників єдиного податку), що є резидентом, незалежно від того, чи користується такий емітент пільгами із сплати податку, передбаченими цим Кодексом, чи у вигляді застосування ставки податку іншої, ніж встановлена пунктом 136.1 статті 136 цього Кодексу.
Це положення поширюється також на державні некорпоратизовані, казенні або комунальні підприємства, які зараховують суми дивідендів у розмірі, встановленому органом виконавчої влади, до сфери управління якого належать такі підприємства, відповідно до державного або місцевого бюджету.
При цьому якщо платіж особою називається дивідендом, такий платіж оподатковується під час виплати згідно з нормами, визначеними згідно з положеннями цього пункту, незалежно від того, чи є особа платником податку (.п. 57.1-1.2. п. 57.1-1 статті 57 Податкового кодексу України).
Тобто, вказаними нормами окреслено порядок сплати податкового зобов`язання з податку на прибуток при виплаті дивідендів, та визначено право платника податків на виплату дивідендів за неповний календарний рік, для обрахунку якого використовується сума перевищення значення об`єкту оподаткування, обчислена пропорційно кількості місяців, за які сплачуються дивіденди.
Разом з тим, запроваджуючи нові правила обліку авансових внесків, законодавець прямо або опосередковано не визначив порядок реалізації права платників податків на відображення в податковій звітності залишку невикористаних у рахунок сплати податку на прибуток авансових внесків при виплаті дивідендів.
Як вбачається з матеріалів справи, відповідно до Протоколу Загальних зборів учасників ТОВ «Юмджи Ресурс» № 30 від 28.02.2019 учасниками товариства вирішено: чистий прибуток товариства за жовтень-грудень 2018 року у розмірі 8 357 228,08 грн спрямувати на виплату дивідендів учасникам товариства пропорційно до розміру їх часток в статутному капіталі товариства, а саме: виплату дивідендів на користь ТОВ «Юмджи Ресурс» та ТОВ «Юмг Трейдінг» здійснити в гривнях, шляхом перерахування коштів на поточний рахунок у термін до 15.03.2019 (включно).
Під час проведення перевірки позивачем надано розрахунок сум нарахованих до виплати учасникам дивідендів жовтень-грудень 2018 року, а саме: загальна сума нарахованих учасникам дивідендів за жовтень-грудень 2018 року складає 8 357 228,08 грн.
Згідно банківської виписки за 13.03.2019 виплата дивідендів учасникам здійснена в повному обсязі 13.03.2019.
Під час такої виплати позивачем самостійно не нараховано та не сплачено авансовий внесок з податку на прибуток при виплаті дивідендів, нарахованих за жовтень-грудень 2018 року, зазначений авансовий внесок внесений до бюджету до/або одночасно з виплатою дивідендів, та розрахований відповідним чином: об`єкт оподаткування = об`єкт оподаткування за рік : 12 місяців х кількість місяців, за які виплачують дивіденди.
У свою чергу, у декларації за 2018 рік (№ 9311135929 від 28.02.2019), поданій підприємством до податкового органу, задекларовано показник об`єкту оподаткування податком на прибуток (р.04 декларації) у сумі 13 264 487 грн.
Таким чином, значення об`єкту оподаткування, обчислене пропорційно кількості місяців, за які сплачуються дивіденди (за період жовтень 2018-грудень 2018 року), складає 3 316 121,75 грн, а саме: 13 264 487 грн (об`єкт оподаткування за 2018 рік): 12 місяців х 3 (кількість місяців, за які виплачують дивіденди: жовтень-грудень 2018 року).
Відтак, сума перевищення дивідендів, що підлягають виплаті за період жовтень - грудень 2018 року, над значенням об`єкта оподаткування, обчисленим пропорційно 3 місяців, за які сплачуються дивіденди, за 2018 рік (за результатами якого виплачуються дивіденди), складає 5 041 106,33 грн: 8357228,08 грн (сума виплачених дивідендів) - 3316121,75 грн (об`єкт оподаткування за 3 місяці 2018 року, обчислений пропорційно кількості місяців, за які сплачуються дивіденди).
При цьому, ТОВ «Юмджи Ресурс» самостійно та вчасно сплачено податок на прибуток за 2018 рік згідно поданої 28.02.2019 останнім декларації.
Однак, не зважаючи на викладене, контролюючий орган дійшов до висновку про порушення вимог пп. 57.1-1.2. п. 57.1-1 статті 57 Податкового кодексу України шляхом не сплати до бюджету авансового внеску із податку на прибуток при виплаті дивідендів за період жовтень-грудень 2018 року, у сумі 907 399,14 грн (5 041 106,33 грн * 18%) із суми перевищення об`єкта оподаткування за формулою об`єкт оподаткування = об`єкт оподаткування за рік : 12 місяців х кількість місяців, за які виплачують дивіденди.
З огляду на вказане, слід з`ясувати чи повинен платник податків сплачувати авансовий внесок, який є частиною податку на прибуток підприємств, за наслідком виплати дивідендів за неповний календарний рік після сплати податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за відповідний рік.
Так, у відповідності до підпункту 14.1.49 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України дивіденди - платіж, що здійснюється юридичною особою, у тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв`язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.
Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюється також платіж у грошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв`язку з розподілом чистого прибутку (його частини);
Відтак, авансовий внесок у даному випадку є частиною податку на прибуток підприємств, а сума таких внесків підлягає зарахуванню у зменшення нарахованого податкового зобов`язання з податку на прибуток, задекларованого за такий податковий звітний період.
З огляду на вказане, контролюючий орган зобов`язує платника податків сплатити податок на прибуток підприємств на суму прибутку товариства, з якого вже сплачений податок на прибуток підприємств.
Наведене, як вірно відзначено судом першої інстанції, призводить до подвійного оподаткування одного і того ж об`єкта оподаткування, що підтверджується листом Ради бізнес-омбудсмена від 24.12.2019 вих. 22616 щодо суперечності підходу відповідача економічній та правовій сутності авансових внесків і призводить до обов`язку платника податків створити очевидну переплату з податку на прибуток підприємств, яка, хоч і підлягає зарахуванню у зменшення податкового зобов`язання у наступних податкових періодах, водночас, позбавляє платника можливості зменшити таке зобов`язання у поточному періоді та використовувати відповідну суму коштів у власній діяльності.
При цьому, посилання апелянта на формулу, згідно якої об`єкт оподаткування має розраховуватись наступним чином: «об`єкт оподаткування = об`єкт оподаткування за рік : 12 місяців х кількість місяців, за які виплачують дивіденди», колегія суддів оцінює критично, оскільки зазначена інформація висловлена податковим органом у листах ДФС України, які не є нормативними актами, та не можуть враховуватись під час вирішення спірних правовідносин.
Відсутність законодавчо визначеної формули розрахунку об`єкта оподаткування авансовим внеском, як і поняття «пропорційності», що застосовується у даному випадку створює правову невизначеність.
При цьому, колегія суддів звертає увагу, що положеннями ст. 4 ПК України визначено низку принципів, які повинні застосовуватися як на стадії встановлення податків, їх основних елементів, при внесенні змін до окремих елементів податку, так і на стадії застосування норм, якими визначений обов`язок сплати податку.
Так, приписами пункту 4.1.4 встановлено презумпцію правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
З огляду на вказане, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про безпідставність нарахування відповідачем податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, згідно податкового повідомлення-рішення №02132615050103 від 05.11.2019.
Щодо податкового повідомлення-рішення №00672615050103 від 15.01.2020, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 431 515,00 грн та за штрафними санкціями на 107 879,00 гривень, колегія суддів звертає увагу на наступне.
Підпунктом 14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України закріплено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь- яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до пп. «г» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього   Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
У силу вимог п. 189.1 ст. 189 Податкового кодексу України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту з ПДВ наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), здійснюваних для провадження власної господарської діяльності платника податку, які відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, та мають підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
При цьому, згідно з ст.1 Закону України «Про особливості державної політики із забезпечення державного суверенітету України на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях» тимчасово окупованими територіями у Донецькій та Луганській областях визнаються частини території України, в межах яких збройні формування Російської Федерації та окупаційна адміністрація Російської Федерації встановили та здійснюють загальний контроль, а саме: 
1) сухопутна територія та її внутрішні води у межах окремих районів, міст, селищ і сіл Донецької та Луганської областей; 
2) внутрішні морські води, прилеглі до сухопутної території, визначеної пунктом 1 цієї частини; 
3) надра під територіями, визначеними пунктами 1 і 2 цієї частини, та повітряний простір над цими територіями.
Зазначеним законом встановлена відсутність доступу, з можливістю користування та/або розпорядження рухомим залізничним складом, з огляду на їх знаходження на непідконтрольних органам державної влади України територіям.
Так, пунктом 38.10 п. 38 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України передбачено, що з метою оподаткування податком на додану вартість товари, які придбані, вироблені до 14 квітня 2014 року і які станом на 1 січня 2017 року знаходяться на тимчасово окупованій території, не вважаються: такими, що призначаються для використання (або починають/почали використовуватися) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків.
У свою чергу, положення підпунктів «в» та «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу не застосовуються.
Наведеними нормами одночасно: визначається презумпція невикористання придбаних товарів у господарській діяльності, та платник податків звільняється від нарахування податкових зобов`язань за підпунктами «в» та «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України.
Як вбачається з матеріалів справи, ТОВ «Юмджи Ресурс» придбало для ведення господарської діяльності мікросферу алюмосилікатну 30, 300, 600 на загальну суму 2 533 707,60 грн, з яких 422 284,60 грн - ПДВ, та за наслідками проведення вказаної операції позивачем складено та зареєстровано податкову накладну № 242 від 23.10.2016, якою зазначену суму ПДВ враховано до складу податкового кредиту за жовтень 2016 року.
Вказані товари, які зберігаються на території Зуєвської ТЕС (м. Зугрес, смт. Зуївка, м. Харцизьк), як зазначає позивач, планувалось використовувати у звичайній господарській діяльності.
Разом з тим, територію, на якій розташована Зуєвська ТЕС (м. Зугрес, смт. Зуївка, м. Харцизьк), у затверджених Кабінетом Міністрів України переліках від 30.10.2014 №1053-р, від 02.12.2015 №1275-р та від 27.11.2014 № 1085 включено до переліку територій, на яких здійснювалася антитерористична операція, та тимчасово не здійснюють свої повноваження органи державної влади.
Крім того, Указом Президента України від 15.03.2017 № 62/2017 введено в дію рішення РНБО від 15.03.2017 «Про невідкладні додаткові заходи із протидії гібридним загрозам національній безпеці України», п. 1 якого визначено тимчасово, до реалізації пунктів 1 і 2 Мінського «Комплексу заходів» від 12 лютого 2015 року, а також до повернення захоплених підприємств до функціонування згідно із законодавством України, припинено переміщення вантажів через лінію зіткнення у межах Донецької та Луганської областей.
Однак, контролюючим органом під час проведення перевірки було встановлено, що відповідно до Протоколів засідання інвентаризаційної комісії б/н від 04.01.2018 та від 25.01.2019 при проведенні щорічних інвентаризацій не вдалося провести інвентаризацію вищезазначених запасів, станом на 01.12.2017 та на 01.12.2018, а саме: мікросфера алюмосилікатна, мішок вид 600, 300, 30, які знаходяться на складі Зуєвської ТЕС, у зв`язку з тим, що даний склад знаходиться на непідконтрольній території України.
З огляду на вказане, відповідач вважає, що ТОВ «Юмджи Ресурс» протягом періоду, що перевіряється не використовувало у власній господарській діяльності товари на вартістю 2 111 423,00 грн, придбані у постачальника ТОВ «Юмг Трейдинг» в жовтні 2016 року на непідконтрольній території Україні, які обліковується на балансі підприємства по дату рахунку 25 «Напівфабрикати», та фактичну наявність яких не підтверджено актами інвентаризації станом на 01.12.2017 року та станом на 01.12.2018 року. 
Зазначені товари, на думку апелянта, не відповідають визначенню товарів, щодо яких п.п. 38.10 п. 38 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України передбачено не застосування підпунктів «в» та «г» пункту 198.5 статті 198 цього Податкового кодексу України (так як товари були придбані у жовтні 2016 року, тобто вже після 14 квітня 2014 року).
Таким чином, контролюючий орган дійшов до висновку про те, що підприємством у порушення п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України не нараховані податкові зобов`язання з ПДВ на вартість товарів, невикористаних в межах господарської діяльності підприємства, що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ за грудень 2017 року у сумі 422 285 грн».
Відповідно до пп. 20.1.9 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.
У свою чергу, Наказом Міністерства фінансів України № 879 від 02.09.2014 затверджено Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань (далі - Положення №879).
Відповідно до п. 7 Положення № 879 проведення інвентаризації є обов`язковим: перед складанням річної фінансової звітності в обсязі, визначеному пунктом 6 цього розділу, з урахуванням особливостей проведення інвентаризації і в строки, визначені пунктом 10 цього розділу; у разі передачі майна державного підприємства або бюджетної установи в оренду, приватизації майна державного підприємства, перетворення державного підприємства, передачі державного підприємства (його структурних підрозділів) або бюджетної установи до сфери управління іншого органу управління (на дату передачі), крім передачі в межах одного органу управління, в інших випадках, визначених законодавством; у разі зміни матеріально відповідальних осіб, а також у разі зміни керівника колективу (бригадира), вибуття з колективу (бригади) більше половини його членів або на вимогу хоча б одного члена колективу (бригади) при колективній (бригадній) матеріальній відповідальності (на день приймання-передачі справ) в обсязі активів, які знаходяться на відповідальному зберіганні; у разі встановлення фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей (на день встановлення таких фактів) в обсязі, визначеному керівником підприємства; за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа; у разі техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха (на день після закінчення явищ) в обсязі, визначеному керівником підприємства; у разі припинення підприємства в обсязі, визначеному пунктом 6 цього розділу; у разі переходу на складання фінансової звітності за міжнародними стандартами (на дату такого переходу); в інших випадках, передбачених законодавством.
З огляду на вказане, інвентаризація основних засобів, якими також є матеріальні активи у вигляді товарів, що використовуються в господарській діяльності є обов`язком платника податків, оскільки підтвердження реальності операцій, як і реальності їх не здійснення, з метою визначення обов`язкових складових окремого податку та відповідного грошового зобов`язання, у даному випадку покладається саме на такого платника податку.
У той же час, відповідно до п. 8 Положення № 879 підприємства, що знаходяться на тимчасово окупованій території та/або на території проведення антитерористичної операції (або їх структурні підрозділи (відокремлене майно) перебувають на зазначених територіях), проводять інвентаризацію у випадках, обов`язкових для її проведення, тоді, коли стане можливим забезпечити безпечний та безперешкодний доступ уповноважених осіб до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, в яких відображені зобов`язання та власний капітал цих підприємств.
Зазначені підприємства зобов`язані провести інвентаризацію станом на 01 число місяця, що настає за місяцем, у якому зникли перешкоди доступу до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, та відобразити результати інвентаризації в бухгалтерському обліку відповідного звітного періоду.
Відтак, у даному випадку такими перешкодами є перебування спірних придбаних товарів на тимчасово непідконтрольній Україні території. 
Станом на дату проведення перевірки жодних нормативно-правових актів, які б скасовували особливий статус відповідної території уповноваженими органами не приймалось.
З огляду на обмеження доступу до Зуєвської ТЕС, вказане свідчить про об`єктивну неможливість провести інвентаризацію, через відсутність фізичного доступу до матеріальних активів з причин, що не залежать від волі платника податків.
Оскільки позивач та відповідач погоджується з фактом перебування мікросфери алюмосилікатної 30, 300, 600 на загальну суму 2 533 707,60 грн на тимчасово окупованій території станом на 01.01.2017, так як такі товари придбані в жовтні 2016 року, у суду відсутні підстави вважати мікросферу алюмосилікатну такою, що не використовується у господарській діяльності ТОВ «Юмджи Ресурс». 
При цьому, доказів використання згаданих товарів не у господарській діяльності позивача ГУ ДПС у м. Києві не надано.
Наведене в сукупності спростовує висновки відповідача щодо порушення ТОВ «Юмджи Ресурс» п. 198.5 ст. 198, п.п. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192 ПК України в частині не нарахування податкових зобов`язань з ПДВ на суму 422 284,60 грн.
Крім того, з матеріалів справи вбачається, що у березні 2017 року ТОВ «Юмджи Ресурс» у зв`язку з використанням товарно-матеріальних цінностей (плед новозеландська вовна, хризантема, подарункова картка 300 грн, подарункова картка 200 грн, цукерки), вартістю 8671,45 грн не в господарській діяльності, складено зведену податкову накладну №462 від 31.03.2017 на суму ПДВ 1734,29 грн, яку 14.04.2017 зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Під час проведення перевірки, контролюючим органом встановлено, що позивачем у порушення абз «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України не враховано до складу податкових зобов`язань з податку на додану вартість за березень 2017 року суму ПДВ у розмірі 1734,29 грн по вищезазначеній податковій накладній.
Натомість, товарно-матеріальні цінності (плед новозеландська вовна, хризантема, подарункова картка 300 грн, подарункова картка 200 грн, цукерки), на які позивачем складено податкову накладну № 462 від 31.03.2017 на суму ПДВ 1734,29 грн, за нормами абз «г» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України вимагають від платника податків їх використання у господарській діяльності або збільшення податкового зобов`язання на відповідну суму податку.
З приводу наведених порушень, судом першої інстанції вірно відзначено, що жодних пояснень та доказів позивачем не надавалось, що позбавляє суд можливості встановити обставини та надати оцінку наведеним висновкам контролюючого органу.
Також, під час проведення перевірки відповідачем з`ясовано, що ТОВ «Юмджи Ресурс» у додатку 1 «Розрахунок коригування сум податку на додану вартість (ДІ)» до декларації з податку на додану вартість за вересень 2017 року відображено суми ПДВ на підставі розрахунків коригувань кількісних і вартісних показників до податкової накладної, складених у зв`язку з поверненням грошових коштів покупцеві ТОВ «Компанія «Прайд», код 33411320 (платіжне доручення № 8 від 30.08.2017) на загальну суму ПДВ 7495,69 грн, в тому числі: розрахунок коригування від 30.08.2017 № 660 на суму ПДВ «-» 7131,84 грн; розрахунок коригування від 30.08.2017 № 1108 на суму ПДВ «-» 363,85 грн.
Однак, вказані розрахунки коригування від 30.08.2017 № 660 на суму ПДВ «-» 7131,84 грн та від 30.08.2017 № 1108 на суму ПДВ «-» 363,85 грн не було зареєстровано в Єдиному  реєстрі податкових накладних.
Відповідно до п. 192.1 ст. 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Згідно з пп. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192 ПК України якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг. Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.
Тобто, вказаними нормами чітко передбачено обов`язок платника податку зменшувати суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.
З огляду на вказані положення, враховуючи, що позивачем жодних пояснень по даним обставинам надано не було, контролюючим органом обґрунтовано збільшено податкове зобов`язання з ПДВ на загальну суму 9229,98 грн (1734,29 грн + 7131,84 грн + 363,85 грн).
У той же час, колегія суддів звертає увагу на те, що податкове повідомлення-рішення №00672615050103 від 15.01.2020 містить розбіжність у розмірі 0,42 грн (431515,00 грн - 422284,60 грн (визнані необґрунтованими) - 9229,98 грн (визнані обгрунтованими)), яка виникла за рахунок безпідставних округлень відповідачем сум нарахованого грошового зобов`язання. 
Як наслідок, на суму збільшення грошового зобов`язання з ПДВ за податковим повідомленням-рішенням №00672615050103 від 15.01.2020 ГУ ДПС у м. Києві у розмірі 431515 грн, податковим органом було помилково нараховано штрафні санкції на підставі п. 123.1 статті 123 ПК України саме у розмірі 107 879,00 грн.
Відповідно до п. 123.1 ст. 123 ПК України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6  пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Оскільки податкове повідомлення-рішення №00672615050103 від 15.01.2020 є обґрунтованим лише в частині збільшення податкового зобов`язання з ПДВ на суму 9229,98 грн, відтак належною до сплати сумою штрафу є 2 307,50 грн (9229,98 грн * 25 %).
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податкове повідомлення-рішення №00672615050103 підлягає скасуванню в частині збільшення податкового зобов`язання на 422 285,02 грн (422 284,60 грн + 0,42 грн (сума розбіжності) та в частині накладення штрафної санкції у розмірі 105 571,50 грн (107879,00 грн - 2 307,50 грн).
Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обгрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Інші доводи апеляційної скарги не спростовують докази, досліджені та перевірені в суді першої інстанції та не впливають на висновки суду, викладені в оскаржуваному рішенні.
За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і доводи апелянта, викладені у скарзі, не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.
Отже при ухваленні оскаржуваної постанови судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для її скасування.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242, 250, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України суд,
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві - залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 вересня 2020 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя          О.М. Оксененко

Судді          І.О. Лічевецький

                                                                                            О.І. Шурко