ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

26 листопада 2020 року 	м. Дніпро	справа № 808/4/18	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Семененка Я.В. (доповідач),
                               суддів:  Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,     
за участю секретаря судового засідання Волкової К.В. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 10 березня 2020 року (суддя – Калашник Ю.П., повний текст складено 10.03.2020р.) у справі №808/4/18 за позовом Повного товариства «Ломбард «Мідас» ТОВ «РА» і Компанія» до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

                                                     в с т а н о в и В :
      
Повне товариство «Ломбард «Мідас» ТОВ «РА» і Компанія»  звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 20.10.2017:
форми “Р” №   0013931404, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 8   540   372,00грн., у т.ч.: за податковими зобов`язаннями 7363173,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 1177199   грн.;
форми “ПС” №   0013941404, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем: адміністративні штрафи та інші санкції (надходження коштів, контроль за справлянням яких закріплено за ГУ ДФС) у розмірі 510,00 грн.
Підставами позову визначено порушення контролюючим органом процедури прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Зокрема, позивач вказував на те, що податкові повідомлення-рішення прийнятті відповідачем за відсутності проведеної перевірки, як необхідної умови для прийняття контролюючим органом рішень.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 10 березня 2020 року позов задоволено. 
За наслідками розгляду справи судом першої інстанції зроблено такі висновки.
Так суд першої інстанції вказав на відсутність правових підстав для проведення перевірки, за наслідками якої прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, оскільки наказ про проведення перевірки вичерпав свою дію, у зв`язку із закінченням строку для проведення перевірки який у ньому визначений, а наказ про внесення змін щодо строків проведення перевірки, визнаний неправомірним у судовому порядку.
Також, врахувавши встановлені обставини справи, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що у спірному випадку документальна перевірка позивача взагалі не була проведена контролюючим органом, у зв`язку з не допуском його посадових осіб до перевірки. Відсутність факту проведення перевірки, як зазначив суд першої інстанції, позбавляло можливість контролюючого органу як складати акт про результати начебто проведеної перевірки так і приймати оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
З приводу порушень, які зазначені контролюючим органом в акті перевірки, суд вказав на те, що такі порушення не знайшли свого підтвердження, що підтверджено висновками судової-економічної експертизи.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДФС у Запорізькій області (правонаступником якого є Головне управління ДПС у Запорізькій області) подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову. Обгрунтовуючи вимоги апеляційної скарги відповідач висловлює свою незгоду з висновками суду першої інстанції щодо відсутності у контролюючого органу підстав для проведення перевірки. З цього приводу відповідач вказує на те, що така перевірка проводилася на підставі відповідних наказів, якими перевірка призначалася та змінювалися строки проведення перевірки. З приводу висновків суду першої інстанції щодо неможливості прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень без проведення перевірки, відповідач вказує на те, що позивачем неправомірно не було допущено посадових осіб контролюючого органу до перевірки, а отже, за позицією відповідача, були наявні підстави для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить рішення суду першої інстанції залишити без змін з огляду на його законність та обґрунтованість.
Перевіривши, в межах доводів апеляційної скарги, законність та обґрунтованість судового рішення, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Встановлені судом першої інстанції обставини справи свідчать про те, що ПТ “ЛОМБАРД “МІДАС” (код ЄДРПОУ 30505866) є юридичною особою, яка зареєстрована 22.07.1999 за № 1 103 120 0000 000128, за адресою: 69037, м. Запоріжжя, вул. Незалежної України, буд. 50-А, прим. 11, про що свідчить Виписка з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (т. 1 а.с.14-15).
31.03.2017 ГУ ДФС у Запорізькій області винесено Наказ № 801 “Про проведення документальної планової виїзної перевірки”, яким наказано провести документальну планову перевірку ПТ “ЛОМБАРД “МІДАС” (код ЄДРПОУ 30505866) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2014 по 31.12.2016, тривалістю 10 робочих днів, починаючи з 13.04.2017 (т.1 а.с.26).
Зазначене рішення, у відповідності п.56.1 ст.56 Податкового кодексу України оскаржено ПТ “ЛОМБАРД “МІДАС”  у судовому порядку.
Так, постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 31.05.2017 у справі №   808/938/17 у задоволенні адміністративного позову Повного товариства “Ломбард “Мідас” Лежньов Д.О. та компанія” до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування наказу від 31.03.2017 №801, відмовлено. Зазначене рішення набрало законної сили 19.07.2017 (т.1 а.с.32-40).
01.09.2017, у зв`язку із отриманням ухвали Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.07.2017 у справі №   808/938/17 щодо визнання наказу правомірним, ГУ ДФС у Запорізькій області винесено Наказ № 2296 “Про внесення змін до наказу від 31.03.2017 №801”, яким внесено зміни до наказу ГУ ДФС у Запорізькій області від 31.03.2017 №801 “Про проведення документальної планової виїзної перевірки”, а саме: пункт 1 наказу викладено в наступній редакції:
“Провести документальну планову перевірку ПТ “ЛОМБАРД “МІДАС” (код ЄДРПОУ 30505866) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2014 по 31.12.2016, тривалістю 10 робочих днів, починаючи з 08.09.2017 (т.1 а.с.27).
Зазначене рішення, у відповідності п.56.1 ст.56 Податкового кодексу України оскаржено ПТ “ЛОМБАРД “МІДАС”  у судовому порядку.
Так, постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.04.2018 у справі №   808/2686/17 визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДФС у Запорізькій області від 01.09.2017 № 2296 “Про внесення змін до наказу ГУ ДФС у Запорізькій області від 31.03.2017 № 801”. Зазначене рішення набрало законної сили 24.04.2018 (т.23 а.с.135-144).
08.09.2017 уповноваженою особою позивача відмовлено у допуску перевіряючих осіб до проведення перевірки, про що свідчать відповідні відмітки у направленнях №   1828 та №   1827 від 08.09.2017 (т.1 а.с.28-29).
08.09.2017 відповідачем складено акт №555/08-01-14-04/30505866 про відмову платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки (а.с.30).
Крім цього встановлені обставини справи свідчать про те, що відповідачем складено акт перевірки від 28.09.2017 №544/08-01-14-04/30505866, в якому зазначено те, що у період з 08.09.2017 по 21.09.2017, на підставі наказів №   801 від 31.03.2017 та №   2296 від 01.09.2017, направлень від 08.09.2017 №№1827, 1828, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, фахівцями відповідача проведена документальна планова виїзна перевірка ПТ   “ЛОМБАРД “МІДАС” з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016 (т.1 а.с.48-68).
За висновками Акту перевірки від 28.09.2017 №544/08-01-14-04/30505866 ПТ   “ЛОМБАРД “МІДАС” порушено вимоги, зокрема: 
1) п. 138.1, 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2756-VI (із змінами та доповненнями, внесеними до 01.01.2015), в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1   429   430   грн., у тому числі за 2014 рік 1   429   430 грн.;
2) п. 44.1, 44.2 ст. 44 p. II, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 p. III Податкового кодексу України та п. 1 ст. 9 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” (із змінами та доповненнями), в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 5   933   743 грн., у тому числі по періодах: за 2015 рік у сумі 2   654   379 грн.; за 2016 рік у сумі 3   279   364 грн.
3) пп. 16.1.2, 16.1.5 п. 16.1 ст. 16, п. 85.2 ст. 85, враховуючи п. 44.1, 44.2, 44.6 ст. 44 p. II Податкового кодексу України та п. 1 ст. 9 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”.
На підставі Акту перевірки від 28.09.2017 №544/08-01-14-04/30505866 контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 20.10.2017:
форми “Р” №   0013931404, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 8   540   372,00грн., у т.ч.: за податковими зобов`язаннями 7363173,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 1177199   грн. (т.1 а.с.22-23);
форми “ПС” №   0013941404, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем: адміністративні штрафи та інші санкції (надходження коштів, контроль за справлянням яких закріплено за ГУ ДФС) у розмірі 510,00 грн. (т.1 а.с.24-25).
Вважаючи прийняті відповідачем рішення протиправними, позивач звернувся до суду із позовом про їх скасування. 
За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову, з огляду на таке.
Так суд першої інстанції правильно виходив з того, що повноваження контролюючого органу щодо здійснення заходів податкового контролю у формі проведення документальних перевірок, можуть бути реалізовані виключно за умови наявності наказу про проведення такої перевірки. Такі висновки суду першої інстанції узгоджуються з положеннями п.77.4 ст.77 ПК України.
У спірному випадку встановлено, що відповідачем видано наказ № 801 “Про проведення документальної планової виїзної перевірки”, яким наказано провести документальну планову перевірку ПТ “ЛОМБАРД “МІДАС”.
Вказаний наказ оскаржений позивачем у судовому порядку.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 31.05.2017 у справі №   808/938/17, яка набрала законної сили 19.07.2017, у задоволенні адміністративного позову Повного товариства “Ломбард “Мідас” Лежньов Д.О. та компанія” до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування наказу від 31.03.2017 №801, відмовлено. 
Разом з цим, у зазначеному рішенні, відмовляючи у задоволенні позову, суд дійшов висновку, що спірний наказ фактично вичерпав свою дію, оскільки перевірку передбачалось провести з 13.04.2017 терміном 10 робочих днів. 
Такий висновок підтриманий колегією суддів апеляційної інстанції, за результатами розгляду апеляційної скарги.
Окрім того, встановлені обставини справи свідчать про те, що постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.04.2018 у справі № 808/2686/17 визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДФС у Запорізькій області від 01.09.2017 № 2296 “Про внесення змін до наказу ГУ ДФС у Запорізькій області від 31.03.2017 №801”. Зазначене рішення набрало законної сили 24.04.2018 (т.23 а.с.135-144).
Отже, встановлені обставини справи свідчать про те, що наказ від 01.09.2017 №2296, яким змінено строки проведення перевірки скасовано у судовому порядку, а наказ від 31.03.2017 №801, яким призначено саме проведення планової виїзної перевірки, в свою чергу, вичерпав свою дію та не міг слугувати підставою для проведення перевірки.
Встановивши такі обставини справи, суд першої інстанції дійшов правильно висновку про те, що у спірному випадку відповідачем не було дотримано процедури проведення перевірки, що призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Отже, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що оскільки оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті за результатами документальної виїзної перевірки, наказ на проведення якої вичерпав свою дію, а наказ, яким змінено строки проведення такої перевірки, скасовано у судовому порядку, то такі податкові повідомлення-рішення не можливо правомірними.
Крім цього, з огляду на суперечливість складених контролюючим органом документів, а саме акт про відмову платника податку у допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки та акт про результати проведеної документальної планової виїзної перевірки позивача, суд першої інстанції правильно звернув увагу на таке.
Так, встановлені обставини справи, які не заперечуються відповідачем, фактично свідчать про те, що контролюючим органом не було проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з огляду на не допуск позивачем посадових осіб контролюючого органу до перевірки.
Встановивши такі обставини справи, прийнявши до уваги законодавчо визначені повноваження контролюючого органу та урахувавши відповідні правові позиції Верховного Суду, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що факт не проведення документальної перевірки свідчить про відсутність у контролюючого органу права приймати оскаржувані податкові повідомлення-рішення, оскільки такі рішення могли бути прийняти лише за результатами проведеної перевірки.
При цьому, відносно аргументів відповідача щодо неправомірності не допуску посадових осіб до перевірки, слід зазначити те, що по-перше: контролюючому органу не надано право на оцінку законності підстав такого не допуску, а по-друге: факт не допуску до перевірки не пов`язується законодавством із виникненням у контролюючого органу права приймати рішення про донарахування податкових зобов`язань без фактичного проведення такої перевірки.
Отже, підсумовуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про порушення відповідачем процедури прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, наслідком чого є визнання таких рішень відповідача неправомірними.
Суд першої інстанції, в якості підстав для задоволення позову, також зазначив і те, що висновки контролюючого органу, які наведені в акті документальної перевірки про заниження позивачем податкових зобов`язань, не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи. З цього приводу суд першої інстанції послався на висновки судово-економічної експертизи, що була призначена у межах цієї справи, згідно з якими: «відповідно до проведеного дослідження наданих документів, висновки Головного управління ДФС у Запорізькій області про заниження Повним товариством “ЛОМБАРД “МІДАС ТОВ “РА” І КОМПАНІЯ” податку на прибуток за 2014 рік у сумі 1   429   430 грн, що зазначені в акті №544/08-01-14-04/30505866 від 28.09.2017 “Про результати документальної планової виїзної перевірки Повного товариства “ЛОМБАРД “МІДАС ТОВ “РА” І КОМПАНІЯ” податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016” - документально не підтверджується. «Відповідно до проведеного дослідження, висновки Головного управління ДФС у Запорізькій області про заниження Повним товариством “ЛОМБАРД “МІДАС ТОВ “РА” І КОМПАНІЯ” податку на прибуток у періоді, що перевірявся на загальну суму 5   933   743грн., у тому числі за 2015 у сумі 2654   379грн., за 2016 рік у сумі 3   279   364 грн, що зазначені в акті №544/08-01-14-04/30505866 від 28.09.2017 “Про результати документальної планової виїзної перевірки Повного товариства “ЛОМБАРД “МІДАС ТОВ “РА” І КОМПАНІЯ” податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016” - документально не підтверджуються».
В апеляційній скарзі відповідач не наводить аргументів, які б ставили під сумнів вищенаведені висновки суду першої інстанції щодо не підтвердження тих порушень, які відображені в акті перевірки. 
Таким чином, дослідивши встановлені обставини справи та аргументи, які наведені відповідачем, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для його скасування не існує.
На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області залишити без задоволення, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 10 березня 2020 року у справі №808/4/18 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття, може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України.

Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 26.11.2020р.
Повне судове рішення складено 27.11.2020р.
   
Головуючий - суддя                                                                      Я.В. Семененко 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк