ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

13 жовтня 2020 року 
справа № 120/2309/19-а
адміністративне провадження № К/9901/16863/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І. А., Олендера І. Я.,
при секретарі судового засідання Статілко Ю. С.
за участю представників
позивача - Пінтова В. В., адвоката за ордером від 12 жовтня 2020 року, 
відповідача 1 - Шуневич-Христенко В. В. в порядку само представництва,
відповідача 2 - не з`явився,
розглянув у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової служби України 
на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2019 року у складі судді Поліщук І. М.,
та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 5 березня 2020 року у складі суддів Франовської К. С., Кузьменко Л. В., Совгири Д. І., 
у справі №120/2309/19-а
за  позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КАІСА-СЕРВІС"
до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Вінницькій області 
про визнання бездіяльності протиправною та зобов`язання вчинити дії,
УСТАНОВИВ: 

І. Рух справи

У липні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "КАІСА-СЕРВІС" (далі - Товариство, позивач у справі) звернулося в суд з позовом до Державної податкової служби України (далі - перший відповідач у справі), Головного управління ДПС у Вінницькій області (далі - другий відповідач у справі) про визнання протиправною бездіяльності Державної податкової служби України та Головного управління ДПС у Вінницькій області по незабезпеченню автоматичного збільшення суми, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму від`ємного значення податку, непогашеного та задекларованого позивачем у рядку 24 податкової декларації з ПДВ, у розмірі 136490,00 грн в системі електронного адміністрування податку на додану вартість та зобов`язання Державну податкову службу України та Головне управління ДПС у Вінницькій області збільшити в системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму від`ємного значення податку, непогашеного та задекларованого позивачем у рядку 24 податкової декларації з ПДВ, у розмірі 136490,00 грн.

ІІ. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2019 року позов Товариства задоволено, визнано протиправною бездіяльність Державної податкової служби України та Головного управління ДПС у Вінницькій області по незабезпеченню автоматичного збільшення суми, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН на суму від`ємного значення податку, непогашеного та задекларованого позивачем у рядку 24 податкової декларації з ПДВ, у розмірі 136490,00 грн в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, зобов`язано Державну податкову службу України та Головне управління ДПС у Вінницькій області збільшити в системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН на суму від`ємного значення податку, непогашеного та задекларованого позивачем у рядку 24 податкової декларації з ПДВ, у розмірі 136490,00 грн.

Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 5 березня 2020 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області залишено без задоволення, рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2019 року - без змін.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що в період проведення ДФС України процедур, пов`язаних із запровадженням та удосконаленням системи електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстрація Товариства як платника податку на додану вартість була анульована на підставі рішення Вінницької ОДПІ ГУ Міндоходів у Вінницькій області №6 від 18 жовтня 2013 року, яке в подальшому скасоване постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 16 червня 2014 року у справі 802/1222/14-а, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 29 липня 2014 року.

Суди попередніх інстанцій визнали, що саме в зв`язку з тим, що в період запровадження системи електронного адміністрування ПДВ реєстрація Товариства як платника ПДВ анулювала, після відновлення його реєстрації та відкриття йому електронного рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ, позивач був позбавлений права на віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту, складання податкових накладних та не міг подавати податкову звітність з податку на додану вартість, в силу того, що показник суми, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних дорівнював нулю. 

Суди встановили, що остання податкова декларація з податку на додану вартість подана Товариством за період жовтень 2013 року, а тому сума, на яку позивач мав право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, до анулювання його реєстрації як платника ПДВ, становила 136 490 грн.

Суди попередніх інстанцій вважають, оскільки відновлення реєстрації Товариства як платника ПДВ відбулось лише у вересні 2017 року, тобто уже в період функціонування системи електронного адміністрування ПДВ в штатному режимі, тому відповідний показник суми, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягав відновленню і у відповідній системі електронного адміністрування ПДВ.

ІІІ. Короткий зміст вимог касаційної скарги

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції та постановою суду апеляційної інстанції Державна податкова служба України подала касаційну скаргу, в якій посилається на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2019 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 05 березня 2020 року у справі №120/2309/19 та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позову в повному обсязі.

Підставами касаційного оскарження судових рішень у цій справі є пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України, зокрема, відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права (стаття 43, пункт 200.1-8 статті 200-1 Податкового кодексу України, пункт 27 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року №569) у подібних правовідносинах.

Відповідач зазначає, що нормами пункту 200-1 ПК України та Порядком № 569 не визначено порядку збільшення реєстраційної суми в системі електронного адміністрування ПДВ суб`єкта господарювання, реєстрацію платником ПДВ якого було анульовано рішенням органу ДФС, а потім таке рішення було скасовано. Тобто відсутні загальні правила відновлення автоматичного обліку показників в СЕА ПДВ після скасування рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ. 

Порядок відновлення закритого чи відкриття нового рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ може бути визначений у самому судовому рішенні. Зважаючи на те, що платник відкрив новий електронний рахунок лише в 2017 році, тобто, з боку ДФС відсутнє порушення прав платника щодо закриття або відновлення рахунку, то в даній категорії справи застосовується індивідуальний підхід щодо відновлення показників в системі електронного адміністрування ПДВ.

Скаржник вважає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення частини третьої статті 242, частини четвертої статті 246 КАС України, оскільки в мотивувальних частинах судових рішень не навели жодного обґрунтування, що доводи позивача є правильними, а відповідача хибними.

За позицією відповідача, суди попередніх інстанцій не взяли до уваги те, що система електронного адміністрування ПДВ працює виключно в автоматичному режимі та на підставі алгоритмів, розроблених ДФС України відповідно до статті 200-1 Податкового кодексу України та порядку № 569 і не допускає ручного втручання в її роботу.

ДПС України, враховуючи те, що платник відкрив новий електронний рахунок лише в 2017 році, вважає, що з боку ДФС відсутнє порушення прав платника щодо закриття або відновлення рахунку, тому в даній категорії справи застосовується індивідуальний підхід щодо відновлення показників в системі електронного адміністрування ПДВ. Відповідач вказує на необхідність застосування порядку, який визначений саме у статті 43 Податкового кодексу України.

Також скаржник доводить, що Товариством пропущений шестимісячний строк подання позову до суду, встановлений статтею 122 КАС України, зазначає, що позивачу було відомо про порушення його прав з 2014 року. 

На думку заявника касаційної скарги, позивач, маючи рішення суду у справі №802/1222/14-а, мав можливість подати податкову звітність з податку на додану вартість після 1 липня 2015 року та вказати суму 136 490 грн у складі податкової звітності за червень 2015 року, однак за листопад 2013 - червень 2015 декларації з ПДВ не подавалися, тому реєстраційна сума не може бути збільшена на суму від`ємного значення.

Відповідач наголошує на тому, що до суду з цим адміністративним позовом Товариство звернулося 19 жовтня 2019 року, тобто більше ніж через три роки після набрання рішенням суду у справі №802/1222//4-а законної сили та після подання подальшої періодичної звітності з ПДВ, в якій повинні відображатися показники від`ємного значення ПДВ, більше ніж через три роки після запровадження системи електронного адміністрування податку на додану вартість (Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набув чинності 01 січня 2015 року), більше ніж через два роки з моменту отримання витягу №1702284500518 від 28 вересня 2017 року з реєстру платників податку на додану вартість, в якому вказаний індивідуальний податковий номер та реквізити рахунка в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, а отже з пропуском шестимісячного строку звернення до суду.

IV. Процесуальна історія справи в суді касаційної інстанції

13 липня 2020 року Верховний Суд ухвалою відкрив провадження за касаційною скаргою ДПС України, витребував з суду першої інстанції справу №120/2309/19-а.

11 серпня 2020 року справа №120/2309/19-а надійшла до Верховного Суду. 

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам закону рішення судів попередніх інстанцій відповідають.

З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 8 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.

Враховуючи межі перегляду судом касаційної інстанції, визначені статтею 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

V. Встановлені судами попередніх інстанцій обставини.

18 жовтня 2013 року Вінницькою об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Вінницькій області було прийнято рішення №6 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість TOB «Каіса-Сервіс».

Остання податкова декларація з податку на додану вартість Товариством подана за період «жовтень 2013 року», а тому ліміт на яку позивач мав право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних в системі електронного адміністрування податку на додану вартість становив 136490 грн.

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 16 червня 2014 року, залишеною без змін Вінницьким апеляційним адміністративним судом ухвалою від 29 липня 2014 року, визнано протиправним та скасовано рішення Вінницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Вінницькій області №6 від 18 жовтня 2013 року про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ «Каіса-Сервіс».

11 липня 2017 року Товариство звернулося до Головного управління ДФС у Вінницькій області з листом №11-07/17-1 від 11 липня 2017 року, в якому просило на підставі постанови Вінницького окружного адміністративного суду від 16 червня 2014 року відновити підприємство в реєстрі платників податку на додану вартість. За наслідками розгляду даного звернення Товариство отримало витяг №1702284500518 від 28 вересня 2017 року з реєстру платників податку на додану вартість, в якому вказаний індивідуальний податковий номер та реквізити рахунка в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Як зазначає позивач у позовній заяві, з моменту анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ «Каіса-Сервіс» до моменту отримання витягу №1702284500518 від 28 вересня 2017 року, Товариство було позбавлене права на віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту, складання податкових накладних та не могло подавати податкову звітність з податку на додану вартість.

Таким чином, остання задекларована Товариством сума до 31 липня 2015 року це сума, що відображена відповідно до даних податкової декларації з податку на додану вартість за жовтень 2013 року, в якій задекларовано в рядку з кодом 24 «залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду» в сумі 136490 грн.

З метою вирішення даного питання Товариство звернулося до Головного управління ДФС у Вінницькій області з заявою № 19-10/17 від 19 жовтня 2017 року про включення в збільшення реєстраційного ліміту в системі електронного адміністрування податку на додану вартість в сумі 136490 грн.

У відповідь на дану заяву Головне управління ДФС у Вінницькій області листом №4355/10/02-32-12-01 від 27 жовтня 2017 року повідомило позивача про те, що на суму від`ємного значення податку, непогашеного станом на 01 липня 2015 року, реєстраційна сума збільшувалася виключно тільки по декларації з ПДВ за червень 2015 року.

За наслідками повторного звернення позивача, Головне управління ДФС у Вінницькій області листом №5325/10/02-3212-01 від 07 грудня 2017 року повідомило про те, що відсутні загальні правила відновлення автоматичного обліку показників в СЕА ПДВ після скасування рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ.

24 січня 2018 року Товариство звернулось до ДФС України з заявою, в якій просило включити в збільшення реєстраційного ліміту в системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму 136 490 грн.

У відповідь на дане звернення ДФС України листом від 11 липня 2018 року №23151/6199-99-12-0301-15 повідомило, що на момент скасування реєстрації платником ПДВ ТОВ «Каіса-Сервіс» СЕА ПДВ не було запроваджено, та відповідно, ніякі показники формули по Товариству не обраховувались. Після відновлення реєстрації платником ПДВ Товариством на безоплатній основі 14 вересня 2017 року відкрито електронний рахунок у СЕА ПДВ, на який платником перераховуються кошти у сумі, необхідній для досягнення розміру суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН, а також у сумі, необхідній для сплати узгоджених податкових зобов`язань з податку.
Однак, яким чином має бути відновлене порушене право Товариства на відновлення автоматичного обліку показників в СЕА ПДВ після скасування рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ листом ДФС України не зазначено.

VI.          Джерела права

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовано Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» № 71-VIII від 28 грудня 2014 року доповнено ПК України статтею 200-1 «Електронне адміністрування податку на додану вартість».

Відповідно до пункту 200-1.1 статті 200-1 ПК України, система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку:
- суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України;
- суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість;
- суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Згідно із пунктом 200-1.2 статті 200-1 ПК України, платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Розрахунки з бюджетом у системі електронного адміністрування податку на додану вартість здійснюються з цих рахунків, крім випадку, передбаченого абзацом другим пункту 87.1 статті 87 цього Кодексу.

Формула, за якою обчислюється сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначена пунктом 200-1.3 статті 200-1 ПК України.

Пунктом 200-1.8 цієї статті передбачено, що після анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на його рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість перераховується до бюджету, а такий рахунок закривається. Перерахування коштів до бюджету здійснюється на підставі реєстру, який центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника і сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру такий орган перераховує суми податку до бюджету.

Пунктом 34 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України встановлено, що станом на третій робочий день після дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість" зареєстрованим платникам податку значення суми податку (позитивне або від`ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначене пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, та значення усіх її складових, визначених цим Кодексом, дорівнюють нулю, крім значень її складових УНаклОтр, УНаклВид та УМитн, що були сформовані починаючи з 1 липня 2015 року.

Для забезпечення реалізації норм Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» №643-VІІІ від 16 липня 2015 року, ДФС України розробила План заходів з удосконалення СЕА, розділом III якого передбачено обнуління показників та перерахунок суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, зокрема визначено, що з 00 годин 00 хвилин 3 серпня 2015 року (на початок третього робочого дня після дня набрання чинності Законом №643) ДФС буде проведено обнулення суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в  ЄРПН (УНакл), сформовану відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 та пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ, та значення усіх її складових, визначених ПКУ, крім показників У НаклОтр,, У Митн та У НаклВид,, що були сформовані, починаючи з 1 липня 2015 року.

Планом заходів окремо визначено, що у зв`язку із переведенням роботи системи електронного адміністрування ПДВ в штатний режим, починаючи з 4 серпня 2015 року реєстрація в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування, складених до 1 липня 2015 року, здійснюватиметься без обмеження сумою.

Кабінет Міністрів України постановою від 16 жовтня 2014 року №569 відповідно до пунктів 200-1.1 і 200-1.2 статті 200-1 ПК України затвердив Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, який визначає механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків.
Система електронного адміністрування податку запроваджується поетапно: на перехідний період (до 1 липня 2015 року або іншої дати, визначеної окремим рішенням Верховної Ради України про скорочення такого періоду) - у тестовому режимі; із зазначеної дати - на постійній основі (пункт 1 Порядку).

Рахунок у системі електронного адміністрування податку (далі - електронний рахунок) - це рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який таким платником перераховуються кошти з власного поточного рахунка у сумі, необхідній для досягнення розміру суми, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), а також у сумі, необхідній для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань. Кошти з такого рахунка підлягають перерахуванню до бюджету та/або на спеціальний рахунок (пункт 2 Порядку).

Згідно з пунктом 27 Порядку у разі анулювання реєстрації платника податку податкові зобов`язання визначаються на підставі податкової звітності з податку за підсумками останнього звітного (податкового) періоду, визначеного пунктом 184.6 статті 184 Кодексу. Залишок коштів на електронному рахунку платника податку після розрахунків з бюджетом за результатами останнього звітного (податкового) періоду перераховується до бюджету.

Якщо після анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на електронному рахунку недостатній для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань з податку на підставі поданих контролюючому органу податкових декларацій з податку, остаточний розрахунок з бюджетом таким платником здійснюється з власного поточного рахунка на електронний рахунок.

Якщо залишок коштів на електронному рахунку, який після анулювання реєстрації платника податку перераховано до бюджету, перевищує суми узгоджених податкових зобов`язань з податку за результатами останнього звітного (податкового) періоду, такі суми повертаються з бюджету в порядку, передбаченому статтею 43 Кодексу, за заявою платника податку.

Статтею 43 ПК України визначені умови повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань та пені.

VIII. Позиція Верховного Суду

З 1 січня 2015 року запроваджено нові правила функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28 грудня 2014 року №71- VIII.

Законодавець поетапно запровадив систему електронного адміністрування податку на додану вартість, яка відповідно до пункту 35 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України з 1 січня до 1 липня 2015 року працює у тестовому режимі, а з 1 липня 2015 року на постійній основі.

Протягом дії системи електронного адміністрування податку на додану вартість у тестовому режимі платники податку самостійно зараховують на такі електронні рахунки кошти з власних поточних рахунків, відкритих у банківських установах, у сумах, необхідних для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань з цього податку, задекларованих ними в податковій звітності з податку на додану вартість.

З 1 липня 2015 року на рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість платники податку зараховують також кошти у сумах, необхідних для збільшення розміру суми, що обчислюється відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України та надає право для реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування.

На контролюючий орган покладено обов`язок забезпечення автоматичного збільшення реєстраційної суми за алгоритмом, передбаченим пунктом 34 підрозділу  2 розділу ХХ "Перехідні положення".

Підпунктом 4 пункту 34 підрозділу 2 розділу XX ПК України встановлено, що обов`язковою умовою для автоматичного збільшення реєстраційної суми у системі електронного адміністрування податку на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, є зазначення такої суми саме в податковій звітності з ПДВ платника податку.

Суд звертає увагу на те, що постанова Вінницького окружного адміністративного суду від 16 червня 2014 року у справі 802/1222/14-а, якою скасовано рішення про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість, набрала законної сили 29 липня 2014 року, тобто до запровадження системи електронного адміністрування податку на додану вартість. Проте, суди попередніх інстанцій не встановили коли була виконана постанова суду у справі 802/1222/14-а по відновленню позивачу статусу платника податку, які заходи вживалися платником податків до липня 2015 року з метою відновлення показників податкової звітності в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, що рахувалась за ним як від`ємне значення з податку на додану вартість за жовтень 2013 року (на час анулювання свідоцтва платника ПДВ). 

Не витребуваним та не дослідженим судами попередніх інстанцій залишився зворотній бік облікової картки платника податків, не встановлено статус коштів у розмірі 136490 грн, чи рахувалися ці суми на рахунку позивача в системі електронного адміністрування податку на додану вартість або на державному казначейському рахунку, адже Постановою №569 встановлено, що у разі анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на електронному рахунку платника податку після розрахунків з бюджетом за результатами останнього звітного (податкового) періоду перераховується до бюджету. Якщо ці суми перераховано до державного бюджету, вони мають повертатися в порядку, передбаченому статтею 43 Кодексу, за заявою платника податку.

Відтак, висновок судів попередніх інстанцій про протиправну бездіяльність податкового органу, яка полягає у незабезпеченні автоматичного збільшення суми, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму від`ємного значення податку, непогашеного та задекларованого позивачем у рядку 24 податкової декларації з ПДВ, у розмірі 136490,00 грн в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, є передчасним.

Частиною четвертою статті 341 КАС України визначено, що у суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Доводи заявника касаційної скарги про порушення норм процесуального права, а саме статті 122 КАС України щодо звернення до суду з пропуском строку, Суд вважає безпідставними, оскільки відповідач не заявляв їх як підстави залишення позову без розгляду під час розгляду справи в судах попередніх інстанцій, що виходить за межі касаційного перегляду, встановлені частиною четвертою статті 341 КАС України.

VIII.          Висновки

За змістом частини четвертої статті 9 КАС України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.

Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 КАС України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 КАС України).

Для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно дослідити докази, надати належну правову оцінку як кожному окремому доказу та сукупності доказів, які містяться в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Під час нового розгляду справи судам слід взяти до уваги вказане та встановити статус суми від`ємного значення з податку на додану вартість у розмірі 136490,00 грн на час анулювання позивачу свідоцтва платника податку на додану вартість, та на час його відновлення, а за умови підтвердження цих сум - встановити належний спосіб судового захисту, який узгоджується з нормами діючого податкового законодавства.

Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій не відповідають вимогам статті 242 КАС України, оскільки судами не з`ясовано всі обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

Колегія суддів дійшла висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанцій порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил статті 353 КАС України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової служби України задовольнити частково.

Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2019 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 05 березня 2020 року скасувати, справу №120/2309/19 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Повний текст постанови складений та підписаний 15 жовтня 2020 року.

Головуючий                                                                                                       Р. Ф. Ханова

Судді:                                                                                                                         І. А. Гончарова

                                                                                                                      І. Я. Олендер