ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 листопада 2020 року 
м. Київ
справа № 823/504/17
адміністративне провадження № К/9901/35759/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області на постанову Черкаського окружного адміністративного суду у складі судді Гаврилюка В.О. від 31 травня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Костюк Л.О., суддів Троян Н.М., Файдюка В.В. від 16 серпня 2017 року у справі за позовом Кредитної спілки «Кредит-Союз» до Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання недійсним та скасування рішення, визнання незаконними дій,

В С Т А Н О В И В:

У березні 2017 року Кредитна спілка «Кредит-Союз» (далі - позивач, Спілка) звернулась до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області (далі - відповідач, Інспекція), в якому просила: 1) визнати недійсним та скасувати повністю рішення Інспекції від 16 лютого 2017 року за №274/23-01-12-01 про виключення Спілки з Реєстру неприбуткових установ та організацій та скасування ознаки неприбутковості; 2) визнати незаконною дію Інспекції щодо невизнання звіту Спілки про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за 2016 рік за реєстраційним №9270287551 від 23 лютого 2017 року як податковою звітністю.

Обґрунтовуючи позовну заяву, Спілка зазначала, що вона є неприбутковою організацією, яка у відповідності до Статуту надає виключний перелік фінансових послуг відповідно до напрямків діяльності, передбачених Законом України «Про кредитні спілки» від 20 грудня 2001 року №2908-III (далі - Закон №2908-III), обмеженому колу осіб (лише членам кредитної спілки), створена та діє не з метою отримання прибутку, а з метою задоволення потреб її членів у взаємному кредитуванні та наданні фінансових послуг за рахунок об`єднаних грошових внесків членів кредитної спілки, а відтак вона відповідає усім ознакам неприбуткової організації, встановленим у пункті 133.4 статті 133 ПК України, у зв`язку з чим оскаржуване рішення про виключення Спілки з Реєстру неприбуткових установ та організацій та дії по неприйняттю звітності неприбуткової організації з цих підстав є незаконними.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 31 травня 2017 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 16 серпня 2017 року, позов задоволено частково; визнано протиправним та скасовано повністю податкове рішення Інспекції від 16 лютого 2017 року за №274/23-01-12-01 про виключення Спілки з Реєстру неприбуткових установ та організацій та скасування ознаки неприбутковості; визнано протиправною дію Інспекції щодо невизнання звіту Спілки про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за 2016 рік за реєстраційним №9270287551 від 23 лютого 2017 року як податковою звітністю; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, виходив з того, що неприбуткові підприємства, установи та організації, які станом на 13 серпня 2015 року - день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій» від 17 липня 2015 року №652-VIII (далі - Закон №652-VIII) були внесені до Реєстру неприбуткових установ та організацій не підлягали виключенню з нього до 01 липня 2017 року, а відтак, оскільки Спілка станом на 13 серпня 2015 року була внесена до Реєстру неприбуткових установ та організацій рішення відповідача про виключення її з такого Реєстру та дії по неприйняттю звітності неприбуткової організації з цих підстав не є законними.

Інспекція подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове - про відмову у задоволенні позову у повному обсязі. По суті ж, як вбачається зі змісту касаційної скарги, контролюючий орган не погоджується із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій саме в частині задоволених позовних вимог.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач зазначив про помилковість позиції судів попередніх інстанцій, оскільки за змістом статей 21, 23 Закону №2908-III розподілений дохід, що залишається у розпорядженні кредитної спілки за підсумками фінансового року, розподіляється за рішенням загальних зборів, у тому числі між членами кредитної спілки, пропорційно розміру їх пайових внесків у вигляді відсотків (процентів), а внески (вклади) членів кредитної спілки на депозитні рахунки й нарахована на такі кошти та пайові внески плата (проценти) належать членам кредитної спілки на праві приватної власності. Відповідно до Порядку ведення Реєстру неприбуткових установ та організацій, включення неприбуткових підприємств, установ та організацій до Реєстру та виключення з Реєстру, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 13 липня 2016 року №440 (далі - Порядок №440), Спілка підлягає виключенню з реєстру неприбуткових організацій зі скасуванням відповідної ознаки, оскільки позивач є фінансовою установою, утвореною для отримання прибутку, Статут якої містить норми щодо розподілу доходу, а тому рішення відповідача прийняте у межах повноважень та у спосіб, визначений законодавством; на думку відповідача, оскільки Спілка не є неприбутковою організацією, тому не може подавати звіт про використання коштів неприбуткових установ, що свідчить про законність дій Інспекції по невизнанню такого звіту позивача податковою звітністю.

Спілка у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечила, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

Справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що Спілка зареєстрована як суб`єкт господарювання та юридична особа 30 березня 2004 року (ідентифікаційний код 25204519).

Рішеннями Інспекції №1235/23-01-15-01 від 19 серпня 2014 року та №2915/23-01-12-01 від 23 серпня 2016 року Спілка була внесена до Реєстру неприбуткових установ та організацій за ознакою неприбуткової установи (0110).

Відповідно до рішення відповідача №274/23-01-12-01 від 16 лютого 2017 року Спілку виключено з Реєстру неприбуткових установ та організацій, скасовано ознаки неприбутковості, підставою чого стали обставини розподілу доходів (прибутків) неприбуткової організації або їх частини серед засновників (учасників), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування ЄСВ), членів органів управління та інших пов`язаних з ними осіб.

Листом від 17 лютого 2017 року з №2357/23-01-12-11/15 відповідач повідомив позивача, що у разі утворення кредитної спілки в порядку, визначеному Законом №2908-III, то такою кредитною спілкою не можуть бути дотримані вимоги, встановлені підпунктом 133.4.1 пункту 133.4 статті 133 ПК України, й остання не може перебувати в Реєстрі неприбуткових установ та організацій з 01 січня 2015 року та не підлягає включенню до нового Реєстру. Така кредитна спілка як фінансова установа є платником податку на прибуток у порядку, встановленому розділом ІІІ ПК України, починаючи з 01 січня 2015 року. Отже позивач не може бути визнаний неприбутковою організацією відповідно до вимог Кодексу, не підлягає включенню до нового Реєстру та є платником податку на прибуток на загальних підставах. Запропонував Спілці подати податкові декларації з податку на прибуток за 2015-2016 роки.

22 лютого 2017 року позивачем подано до контролюючого органу звіт про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за період 2016 року, однак листом від 23 лютого 2017 року №2636/23-01-12-01/2 відповідач повідомив про невизнання вказаного звіту податковою звітністю на підставі статей 48, 49, пункту 133.4 статті 133 ПК України.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд дійшов висновку про таке.

Організаційні, правові та економічні засади створення та діяльності кредитних спілок, їх об`єднань, права та обов`язки членів кредитних спілок та їх об`єднань визначає Закон №2908, відповідно до статті 1 якого кредитна спілка - це неприбуткова організація, заснована фізичними особами, професійними спілками, їх об`єднаннями на кооперативних засадах з метою задоволення потреб її членів у взаємному кредитуванні та наданні фінансових послуг за рахунок об`єднаних грошових внесків членів кредитної спілки. Кредитна спілка є фінансовою установою, виключним видом діяльності якої є надання фінансових послуг, передбачених цим Законом.

Згідно із частиною 1 статті 7 Закону №2908 кредитна спілка діє на основі статуту, що не суперечить законодавству України.

Особливості оподаткування неприбуткових установ та організацій, внесення їх до Реєстру неприбуткових установ та організацій до 01 січня 2015 року регулювались статтею 157 ПК України, яка згідно з її підпунктом «в» пункту 157.1 поширювала такі особливості, зокрема, на кредитні спілки.

З 1 січня 2015 року Законом України від 28 грудня 2014 року №71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» розділ III «Податок на прибуток підприємств» ПК України викладено у новій редакції та змінено порядок оподаткування податком на прибуток підприємств, у тому числі неприбуткових підприємств, установ та організацій.

Так, статтею 133 ПК України (в редакції, що діяла з 01 січня 2015 року до 13 серпня 2015 року) був встановлений виключний перелік установ та організацій, які не є платниками податку на прибуток після їх внесення до Реєстру неприбуткових установ та організацій й кредитні спілки цим переліком визначені не були.

13 серпня 2015 року набрав чинності Закон №652-VIII, яким передбачено особливості оподаткування податком на прибуток неприбуткових установ та організацій, розширено перелік суб`єктів господарювання - неприбуткових підприємств, установ та організацій, які не є платниками податку на прибуток підприємств, а також змінено порядок їх оподаткування податком на прибуток.

За змістом підпункту 14.1.121 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції зі змінами, внесеними Законом №652-VIII) неприбуткові підприємства, установи та організації - неприбуткові підприємства, установи та організації, які не є платниками податку на прибуток підприємств відповідно до пункту 133.4 статті 133 цього Кодексу.

Підпунктом 133.1.1 пункту 133.1 статті 133 ПК України (в редакції зі змінами, внесеними Законом №652-VIII) встановлено, що платниками податку на прибуток підприємств - резидентами є суб`єкти господарювання - юридичні особи, які провадять господарську діяльність як на території України, так і за її межами, крім юридичних осіб, визначених пунктами 133.4 та 133.5 цієї статті.

Відповідно до пункту 133.4 ПК України не є платниками податку неприбуткові підприємства, установи та організації у порядку та на умовах, встановлених цим пунктом.

Підпунктом же 133.4.1 цього пункту Кодексу (в редакції зі змінами, внесеними Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21 грудня 2016 року №1797-VIII (далі - Закон №1797), що набрали чинності з 01 січня 2017 року) визначено, що неприбутковим підприємством, установою та організацією є підприємство, установа та організація (далі - неприбуткова організація), що одночасно відповідає таким вимогам: утворена та зареєстрована в порядку, визначеному законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації; установчі документи якої (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) містять заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов`язаних з ними осіб. Для цілей цього абзацу не вважається розподілом отриманих доходів (прибутків) фінансування видатків, визначених підпунктом 133.4.2 цього пункту; установчі документи якої (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) передбачають передачу активів одній або кільком неприбутковим організаціям відповідного виду або зарахування до доходу бюджету у разі припинення юридичної особи (у результаті її ліквідації, злиття, поділу, приєднання або перетворення). Положення цього абзацу не поширюється на об`єднання та асоціації об`єднань співвласників багатоквартирних будинків; внесена контролюючим органом до Реєстру неприбуткових установ та організацій.

Доходи (прибутки) неприбуткової організації використовуються виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами (підпункт 133.4.2 пункту 133.4 статті 133 ПК України (в редакції зі змінами, внесеними Законом №652-VIII)).

Згідно із підпунктом 133.4.5 пункту 133.4 статті 133 ПК України (в редакції зі змінами, внесеними Законом №652-VIII) порядок ведення Реєстру неприбуткових установ та організацій, включення неприбуткових підприємств, установ та організацій до Реєстру та виключення з Реєстру встановлює Кабінет Міністрів України.

За змістом підпункту 133.4.6 пункту 133.4 статті 133 ПК України (в редакції зі змінами, внесеними Законом №652-VIII) до неприбуткових організацій, що відповідають вимогам цього пункту і не є платниками податку, зокрема, можуть бути віднесені: бюджетні установи; громадські об`єднання, політичні партії, творчі спілки, релігійні організації, благодійні організації, пенсійні фонди; спілки, асоціації та інші об`єднання юридичних осіб; житлово-будівельні кооперативи (з першого числа місяця, наступного за місяцем, в якому відповідно до закону здійснено прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом житлового будинку і такий житловий будинок споруджувався або придбавався житлово-будівельним (житловим) кооперативом), дачні (дачно-будівельні), садівничі та гаражні (гаражно-будівельні) кооперативи (товариства); об`єднання співвласників багатоквартирного будинку, асоціації власників жилих будинків; професійні спілки, їх об`єднання та організації профспілок, а також організації роботодавців та їх об`єднання; сільськогосподарські обслуговуючі кооперативи, кооперативні об`єднання сільськогосподарських обслуговуючих кооперативів; інші юридичні особи, діяльність яких відповідає вимогам цього пункту.

Також Законом №652-VIII підрозділ 4 («Особливості справляння податку на прибуток підприємств») розділу ХХ («Перехідні положення») ПК України доповнено пунктами 34 та 35, відповідно до яких установлено, що до затвердження Кабінетом Міністрів України Порядку ведення Реєстру неприбуткових установ та організацій, включення неприбуткових підприємств, установ та організацій до Реєстру та виключення з Реєстру (далі - новий Реєстр неприбуткових установ та організацій) діє Положення про Реєстр неприбуткових установ та організацій, затверджене наказом Міністерства фінансів України №37 від 24 січня 2013 року.

Неприбуткові підприємства, установи та організації, внесені до Реєстру неприбуткових установ та організацій на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій», не підлягають виключенню з цього Реєстру до 1 січня 2017 року (згідно зі змінами, внесеними Законом №1797, цей строк продовжено до 01 липня 2017 року).

Неприбуткові підприємства, установи та організації, внесені до Реєстру неприбуткових установ та організацій на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій», що відповідають вимогам пункту 133.4 статті 133 цього Кодексу, включаються контролюючим органом до нового Реєстру неприбуткових установ та організацій. За бажанням неприбуткової організації вона може подати до контролюючого органу копії установчих документів.

Неприбуткові підприємства, установи та організації, внесені до Реєстру неприбуткових установ та організацій на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій», що не відповідають вимогам пункту 133.4 статті 133 цього Кодексу, з метою включення до нового Реєстру неприбуткових установ та організацій зобов`язані до 1 січня 2017 року (згідно зі змінами, внесеними Законом №1797, цей строк продовжено до 01 липня 2017 року) привести свої установчі документи у відповідність із нормами цього Кодексу та у цей самий строк подати копії таких документів до контролюючого органу.

Неприбуткові підприємства, установи та організації, які не привели свої установчі документи у відповідність із нормами пункту 133.4 статті 133 цього Кодексу, після 1 січня 2017 року (згідно зі змінами, внесеними Законом №1797, цей строк продовжено до 01 липня 2017 року) виключаються контролюючим органом з Реєстру неприбуткових установ та організацій.

Вимоги, на відповідність яким контролюючий орган перевіряє організації при включенні їх до Реєстру, визначені пунктом 7 Порядку №440 й повністю узгоджуються з вимогами, визначеними підпунктом 133.4.1. пункту 133.4 статті 133 ПК України.

Відповідно ж до пункту 16 Порядку №440 виключення неприбуткової організації з Реєстру здійснюється на підставі рішення контролюючого органу в разі: використання доходів (прибутків) неприбуткової організації для інших цілей, ніж утримання такої організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених підпунктом 133.4.2 пункту 133.4 статті 133 Кодексу; розподілу доходів (прибутків) неприбуткової організації або їх частини серед засновників (учасників), членів такої організації, працівників (крім оплати їх праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов`язаних з ними осіб; невідповідності неприбуткової організації та/або установчих документів такої організації вимогам, установленим пунктом 133.4 статті 133 Кодексу; затвердження ліквідаційного балансу, передавального акта або розподільчого балансу неприбутковою організацією, що припиняється в результаті реорганізації (злиття, приєднання, поділу або перетворення) або ліквідації; за ініціативою неприбуткової організації.

Під час виключення неприбуткової організації з Реєстру присвоєна їй ознака неприбутковості скасовується: з першого числа місяця, наступного за місяцем, у якому відбулося недотримання вимог пункту 133.4 статті 133 Кодексу; з дати припинення юридичної особи (в результаті її ліквідації, злиття, приєднання, поділу або перетворення); з дати надходження до контролюючого органу заяви неприбуткової організації про виключення з Реєстру за власною ініціативою (пункт 17 Порядку).

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку дає підстави для висновку про те, що неприбуткові підприємства, установи та організації, які на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій» були внесені до Реєстру неприбуткових установ та організацій не підлягали виключенню з нього до 01 липня 2017 року; ті, які на цей же час були внесені до Реєстру й відповідали вимогам пункту 133.4 статті 133 ПК України, - включались контролюючим органом до нового Реєстру неприбуткових установ та організацій, а ті, які були внесені до Реєстру, але не відповідали вимогам пункту 133.4 статті 133 ПК України, - з метою включення до нового Реєстру зобов`язані були до 01 липня 2017 року привести свої установчі документи у відповідність із нормами цього Кодексу та у цей самий строк подати копії таких документів до контролюючого органу й лише у випадку невчинення таких дій вони з 01 липня 2017 року підлягали виключенню контролюючим органом з Реєстру неприбуткових установ та організацій.

Як вже зазначалось в цій постанові, станом на 13 серпня 2015 року Спілка була внесена до Реєстру неприбуткових установ та організацій (рішення Інспекції №1235/23-01-15-01 від 19 серпня 2014 року). До того ж повторно її було внесено до вказаного Реєстру за рішенням Інспекції від 23 серпня 2016 року за №2915/23-01-12-01.

Відтак, суд касаційної інстанції вважає, що рішення відповідача №274/23-01-12-01 від 16 лютого 2017 року про виключення з 16 лютого 2017 року Спілки з Реєстру неприбуткових установ та організацій та скасування ознак неприбутковості є передчасним, оскільки суперечить встановленій пунктом 34 підрозділу 4 «Особливості справляння податку на прибуток підприємств» розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України забороні на виключення до 01 липня 2017 року з Реєстру неприбуткових установ та організацій тих організацій, які були внесені до такого Реєстру на день набрання чинності Законом №652-VIII (13 серпня 2015 року).

Враховуючи наведені вище норми законодавства й встановлені у справі обставини, суди першої та апеляційної інстанцій прийшли до правильного висновку про наявність правових підстав для часткового задоволення позовних вимог та визнання протиправним і скасування рішення Інспекції від 16 лютого 2017 року за №274/23-01-12-01, а також визнання протиправними дій Інспекції щодо невизнання звіту Спілки про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за 2016 рік податковою звітністю.

Доводи ж касаційної скарги за наведеного та обставин даної справи не дають підстав для висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права при ухваленні судових рішень, а тому підстави для їх скасування та задоволення касаційної скарги відсутні.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Щодо позовних вимог, у задоволенні яких відмовлено, то в цій частині рішення судів, враховуючи положення частини першої статті 341 КАС України, касаційним судом не переглядаються.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління ДФС у Черкаській області залишити без задоволення, а постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 31 травня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 16 серпня 2017 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді | С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко