ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 826/6244/17                                                  Головуючий у І інстанції - Літвінова А.В.
                                                                                                 Суддя-доповідач - Мельничук В.П.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  06 листопада 2020 року                                                                                    м. Київ

  Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

                Головуючого-судді:                  Мельничука В.П.        
                                                   суддів:                  Лічевецького І.О., Оксененка О.М.,     

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 квітня 2020 року у справі за позовом Приватного підприємства "Сунсет" до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними дій,     зобов`язання вчинити певні дії, -

     В С Т А Н О В И Л А:

Приватне підприємство «Сунсет» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві, в якому просило:
- визнати протиправними дії Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві щодо розірвання в односторонньому порядку договору про визнання електронних документів від 05.08.2016 № 050820161;
- вважати прийнятими та зареєстрованими звітну податкову декларацію з податку на додану вартість за листопад 2016 року та розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5) за листопад 2016 року, що було доставлено до ДПС України 01.12.2016 операційним днем та часом їх фактичного отримання Державною податковою інспекцією у Подільському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві.
В обґрунтування позовних вимог Позивач посилався на безпідставність розірвання в односторонньому порядку договору про визнання електронних документів та, як наслідок, необхідність вважати прийнятими та зареєстрованими подані ним електронні документи за листопад 2016 року. 
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 квітня 2020 року адміністративний позов задоволено. 
Визнано протиправними дії Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві щодо розірвання в односторонньому порядку договору про визнання електронних документів від 05.08.2016 №         050820161.
Вважати прийнятими та зареєстрованими звітну податкову декларацію з податку на додану вартість за листопад 2016 року та розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5) за листопад 2016 року, що було доставлено до ДПС України 01.12.2016 операційним днем та часом їх фактичного отримання Державною податковою інспекцією у Подільському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві.
Не погоджуючись з постановленим рішенням, Головне управління ДПС у м. Києві подало апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти    нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити. 
В апеляційній скарзі Відповідач посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.
Апеляційна скарга мотивована тим, що єдиним механізмом упередження використання суб`єктами господарської діяльності схем оптимізації сплати податків є робота з Договорами про визнання електронних документів (далі - Договір ), а саме розірвання (припинення) Договору в односторонньому порядку. Наказом ДФС України від 28.07.2015 № 543 затверджено Рекомендований порядок взаємодії підрозділів ДФС при комплексному відпрацюванні податкових ризиків з ПДВ, пунктом 2.1.4. Порядку передбачено, що на кожному етапі відпрацювання податкових ризиків з ПДВ за наявності підстав в територіальних органах ДФС підрозділами, відповідно до їх функціональних повноважень, вживаються заходи щодо відповідності виконання умов Договору про подання звітності в електронному вигляді.
У відповідності до пункту 2.1.4 Порядку 543 з метою вдосконалення методології роботи стосовно упередження використання суб`єктами господарської діяльності схем оптимізацїї сплати ПДВ. для більш ефективного відпрацювання податкових ризиків запропоновано новий алгоритм роботи з Договорами для ризикової категорії платників.
Після чого ДПІ у Подільському районі ГУ ДФС у м. Києві було вжито заходи щодо заборони прийому електронних документів, а саме призупинено дію Договору про подання звітності і електронному вигляді від 05.08.2016 № 050820161.
Відзив на апеляційну скаргу на адресу суду не надходив.
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, згідно з п. 3 ч. 1    ст. 311    КАС України, яким передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на основі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Відповідно до ч. 1    ст. 308    КАС України    суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що 05.08.2016 між Позивачем та Державною податковою інспекцією у Подільському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві укладено договір про визнання електронних документів № 050820161, предметом якого є визнання податкових документів, поданих платником податків в електронному вигляді із застосуванням електронного цифрового підпису до органу ДФС засобами телекомунікаційного зв`язку або на електронних носіях, як оригіналу.
На виконання умов вказаного договору Приватним підприємством «Сунсет» засобами електронного зв`язку 01.12.2016 направлено податкову декларацію з податку на додану вартість за листопад 2016 року та розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5) за листопад 2016 року. 
Проте, відповідно до квитанцій від 01.12.2016 документ доставлено до центрального рівня Державної податкової служби України, але не прийнято, оскільки порушено вимоги Інструкції з підготовки і подання податкових документів в електронному вигляді засобами телекомунікаційного зв`язку, затвердженої    наказом Державної податкової адміністрації від 10.04.2008 № 233. Можливо, розірвано договір про визнання електронної звітності.
Вважаючи вказані дії протиправними, а свої права порушеними, Позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що у Відповідача були відсутні правові підстави для розірвання в односторонньому порядку договору про визнання електронних документів.
Колегія суддів, розглядаючи справу в межах доводів та вимог апеляційної скарги, вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до частини 2    статті 19 Конституції України    органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені    Конституцією    та законами України.
Відповідно до підпункту    16.1.3    пункту    16.1    статті    16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
На контролюючі органи покладено функції з надання послуг електронного цифрового підпису (підпункт 191.1.44 пункту    191.1    статті    19 Податкового кодексу України), а також підпунктом 20.1.7 пункту 20.1    статті    20 Податкового кодексу України    контролюючим органам надано право на отримання від платників податків, платників єдиного внеску та надання у межах, передбачених законом, документів в електронному вигляді.
На час виникнення спірних правовідносин принципи організації інформаційного обміну під час подання платниками податків податкової звітності до органів державної податкової служби України в електронній формі із використанням електронного цифрового підпису були визначені в Інструкції з підготовки і подання податкових документів в електронному вигляді засобами телекомунікаційного зв`язку, яка затверджена    наказом Державної податкової адміністрації України від 10.04.2008 № 233.
Пунктом 1 розділу 2 названої Інструкції закріплено, що платник податків здійснює формування та подання податкових документів в електронному вигляді відповідно до законодавства із застосуванням спеціалізованого програмного забезпечення формування податкових документів, засобу КЗІ, керуючись цією Інструкцією та договором.
Для подання податкових документів в електронному вигляді платник податків, серед іншого, має заповнити та подати до органу ДПС за місцем реєстрації підписані та скріплені печаткою два примірники договору про визнання електронних документів, а орган ДПС де зареєстрований платник податків, на його запит, приймає від платника податків підписані та скріплені печаткою (для фізичної особи суб`єкта підприємницької діяльності за наявності печатки) два примірники договору та електронний носій з посиленими сертифікатами відкритих ключів; звіряє реквізити, вказані у договорі, з реєстраційними даними платника податків в органах ДПС; після підписання договору вносить відповідний запис до журналу обліку договорів про визнання електронних документів з платниками податків та видає платнику податків один примірник договору.
Таким чином, вступаючи в договірні правовідносини, контролюючий орган діяв з метою реалізації владних управлінських функцій щодо виконання покладених на нього    Податковим кодексом України    функцій.
Однією із ознак, що дозволяють відрізнити адміністративний договір від цивільно-правового, є мета його укладання. Оскільки сфера функціонування адміністративного договору - це відповідна система державного управління на будь-якому ієрархічному рівні, то метою адміністративних договорів є реалізація функцій держави, а більш конкретно - реалізація повноважень того чи іншого органу. У свою чергу мета цивільно-правових договорів - це задоволення потреб суб`єктів цивільно-правових відносин, отримання прибутку та відповідних (майнових чи немайнових) матеріальних благ - об`єктів цивільного обороту.
Мета укладення договору про визнання електронних документів позбавлена ознак, що притаманні меті цивільно-правових угод. Натомість, зазначений договір було укладено податковим органом для виконання покладених на нього повноважень у сфері адміністрування податків, зборів та інших обов`язкових платежів. Вступаючи у договірні правовідносини, що є предметом розгляду даної адміністративної справи, відповідач не мав за мету набуття майнового блага, а сторони не були вільні у визначенні умов договору.
За цим договором на контролюючий орган покладено обов`язок забезпечити приймання податкових документів в електронному вигляді платника податків у терміни, визначені законодавством для податкових документів в паперовому вигляді, та їх комп`ютерну обробку, що у свою чергу, звільняє платника податків від обов`язку подання таких документів у паперовому вигляді.
Отже, суб`єкт владних повноважень, шляхом укладання договору про визнання електронних документів, реалізував у формі адміністративного договору повноваження на здійснення адміністрування податків, зборів, платежів.
Надаючи правову оцінку обставинам щодо розірвання Відповідачем договору в односторонньому порядку, колегія суддів зазначає наступне.
Основні організаційно-правові засади електронного документообігу, використання електронних документів, правовий статус електронного цифрового підпису регулюються Законом України "Про електронні документи та електронний документообіг".
Зокрема, відповідно до частини першої статті 14, частини першої статті    15 зазначеного    Закону    електронний документообіг здійснюється відповідно до законодавства України або на підставі договорів, що визначають взаємовідносини суб`єктів електронного документообігу.
Суб`єкти електронного документообігу, які здійснюють його на договірних засадах, самостійно визначають режим доступу до електронних документів, що містять конфіденційну інформацію, та встановлюють для них систему (способи) захисту.
За змістом норм    статті 16 цього Закону    суб`єкти електронного документообігу користуються правами та мають обов`язки, які встановлено для них законодавством.
Якщо в процесі організації електронного документообігу виникає необхідність у визначенні додаткових прав та обов`язків суб`єктів електронного документообігу, що не визначені законодавством, такі права та обов`язки можуть встановлюватися цими суб`єктами на договірних засадах.
Тобто, порядок закріплення переліку прав та обов`язків сторін, що виникають в процесі організації електронного документообігу між ними, чітко визначені, а саме: у законах та інших нормативно-правових актах та/або у відповідному договорі, укладеному між такими сторонами.
Відповідно до пункту 4 розділу 6 договору про визнання електронних документів від 05.09.2016 № 05092016 орган ДФС має право розірвати договір в односторонньому порядку у випадку ненадання платником податків нового посилено сертифіката (сертифікатів) відкритого ключа замість скасованих або в разі зміни платником місця реєстрації.
При цьому, як вірно встановлено судом першої інстанції та не спростовано Відповідачем, матеріалами справи не підтверджується, що на час вчинення оскаржуваних дій, Позивачем було змінено місце реєстрації чи скасовано сертифікат відкритого ключа, тобто умови договору, недодержання яких могло б призвести до його розірвання, Позивачем не порушено.
Колегія суддів зазначає, що зворотного Відповідачем не доведено та, більш того, не надано жодних пояснень з приводу розірвання договору.
Таким чином суд першої інстанції вірно зазначив про відсутність у Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві законодавчо мотивованих та обґрунтованих підстав для розірвання в односторонньому порядку договору про визнання електронних документів від 05.08.2016 № 050820161, з чим погоджується колегія суддів.
В той же час, перелік підстав для відмови контролюючого органу від прийняття податкової декларації, визначений положеннями статей 48 та 49 Податкового кодексу України, є вичерпним, а, відтак, неприйняття податкової декларації з інших підстав податковим законодавством не передбачено, а тому забороняється. Вказана правова позиція висловлена Верховним Судом, зокрема, у постанові від 28.05.2019 у справі № 826/7958/16.
Згідно з частиною п`ятою статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність дій Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві щодо розірвання в односторонньому порядку договору про визнання електронних документів від 05.08.2016 № 050820161.
Щодо позовної вимоги вважати прийнятими та зареєстрованими звітну податкову декларацію з податку на додану вартість за листопад 2016 року та розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5) за листопад 2016 року, що було доставлено до ДПС України 01.12.2016 операційним днем та часом їх фактичного отримання Державною податковою інспекцією у Подільському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві, колегія суддів зазначає наступне.
Розглядаючи спір по суті заявлених позовних вимог суд враховує судову практику Європейського суду з прав людини, який у рішенні від 15.11.1996 у справі «Чахал проти Об`єднаного Королівства» (Chahal v. the United Kingdom, (22414/93) [1996] ECHR 54) зазначив, що згадана норма гарантує на національному рівні ефективні правові засоби для здійснення прав і свобод, що передбачаються Конвенцією про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція), незалежно від того, яким чином вони виражені в правовій системі тієї чи іншої країни.
Стаття 13 Конвенції вимагає, щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності «небезпідставної заяви» за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Засіб захисту повинен бути «ефективним» як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (п. 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Афанасьєв проти України» від 05.04.2005 (заява № 38722/02)).
Тож, «ефективний засіб правого захисту» у розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права і одержання особою бажаного результату, винесення рішень, які не призводять безпосередньо до змін в обсязі прав та забезпечення їх примусової реалізації, не відповідає розглядуваній міжнародній нормі.
З огляду на викладене, приймаючи до уваги, що відсутні правові підстави для розірвання дії договору, колегія суддів приходить до висновку, що у даному випадку, належним способом захисту порушеного права Позивача мало б бути зобов`язання Державну податкову служба України прийняти податкову декларацію з податку на додану вартість за листопад 2016 року та розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5) за листопад 2016 року датою їх надходження.
Проте, оскільки судом першої інстанції не було залучено до ухвалення рішення у справі другого Відповідача - Державну податкову служба України, колегія суддів приходить до висновку про те, що позовні вимоги в частині вважати прийнятими та зареєстрованими звітну податкову декларацію з податку на додану вартість за листопад 2016 року та розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5) за листопад 2016 року, що було доставлено до ДПС України 01.12.2016 операційним днем та часом їх фактичного отримання Державною податковою інспекцією у Подільському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві не підлягають задоволенню, оскільки є неналежним способом захисту справ Позивача.
У контексті наведеного колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу, що приписи ч.ч. 3, 4, 5     ст. 48 КАС України    передбачають, що якщо позов подано не до тієї особи, яка повинна відповідати за позовом, суд до ухвалення рішення у справі за згодою позивача замінює первісного відповідача належним відповідачем, не закриваючи провадження у справі, якщо це не потягне за собою зміни підсудності адміністративної справи. Суд має право за клопотанням позивача до ухвалення рішення у справі залучити до участі у ній співвідповідача.
Якщо позивач не згоден на заміну відповідача іншою особою, суд може залучити цю особу як другого відповідача. У разі відмови у задоволенні позову до такого відповідача понесені позивачем витрати відносяться на рахунок держави.
Під час вирішення питання про залучення співвідповідача чи заміну належного відповідача суд враховує, зокрема, чи знав або чи міг знати позивач до подання позову у справі про підставу для залучення такого співвідповідача чи заміну неналежного відповідача.
Відповідно до частини 7 ст. 48 КАС України заміна позивача допускається до початку судового розгляду справи по суті. Заміна відповідача допускається до ухвалення рішення судом першої інстанції.
Отже, на стадії апеляційного перегляду заміна або залучення Відповідача процесуальним законом не передбачена.
Виходячи із зазначених положень    закону, а також предмету позовних вимог, колегія суддів вважає, що під час розгляду справи суд першої інстанції не врахував, що у цій справі другим належним Відповідачем є Державна податкова служба України, чим допустив порушення норм процесуального законодавства. Суд апеляційної інстанції, на стадії апеляційного перегляду оскаржуваного рішення, як було підкреслено вище, позбавлений можливості виправити наведену помилку, а тому колегія суддів приходить до висновку про необхідність відмови у зазначеній вище частині позовних вимог.
При цьому, колегія суддів вважає за необхідне наголосити на тому, що відмова у задоволенні адміністративного позову, заявленого до неналежного Відповідача, враховуючи неможливість його заміни на стадії перегляду судового рішення в апеляційному порядку, не позбавляє Позивача права на повторне звернення до суду з тим самим позовом, проте, вже до належного Відповідача.
Аналогічний за змістом правовий висновок міститься, зокрема, у постановах Верховного Суду від 13.02.2019 року у справі № 336/2138/17 (2-а/336/223/2017), від 26.06.2019 року у справі № 303/3794/17, від 09.08.2019 року у справі № 821/2089/17, від 09.10.2019 року у справі № 456/2935/15-а, від 30.09.2019 року у справі № 819/940/18 та від 31.10.2019 року у справі № 826/17241/16.
Таким чином, зважаючи на встановлені вище обставини, що були залишені поза увагою Окружного адміністративного суду міста Києва та мали своїм наслідком розгляд справи по суті без урахування належного суб`єктного складу сторін, колегія суддів вважає за необхідне рішення суду першої інстанції в частині прийняття податкової звітності датою надходження скасувати та ухвалити нове про відмову у задоволенні позовних вимог в цій частині.
Положеннями    ст. 242 КАС України    рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до п. 2 ч. 1    ст. 315 КАС України    за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Приписи п. п. 1, 4 ч. 1    ст. 317 КАС України    визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Розглянувши доводи Головного управління ДПС у м. Києві викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що рішення суду постановлено при неповному з`ясуванні обставин справи, а тому апеляційна скарга підлягає задоволенню частково, а рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню в частині прийняття податкової звітності датою надходження, в решті рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.
Керуючись ст. ст. 241, 242,     243,     308,     311,     315,    317,     321,     322,     325, 328  Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - задовольнити частково.
Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 квітня 2020 року в частині вважати прийнятими та зареєстрованими звітну податкову декларацію з податку на додану вартість за листопад 2016 року та розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5) за листопад 2016 року, що було доставлено до ДПС України 01.12.2016 операційним днем та часом їх фактичного отримання Державною податковою інспекцією у Подільському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві -    скасувати та ухвалити у цій частині нове судове рішення, яким у задоволенні даної вимоги відмовити.
В решті рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 квітня 2020 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не підлягає касаційному оскарженню, відповідно до п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.        

Головуючий-суддя:                                                                     В.П. Мельничук

                     Судді:                                                                      І.О. Лічевецький 

                                                                                                           О.М. Оксененко