П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

16 грудня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 420/945/20	

 	                     Головуючий в 1 інстанції: Бжассо Н.В.                      рішення суду першої інстанції прийнято у м. Одеса                      01 липня 2020 року	

Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача:                                                  Яковлєва О.В.,
суддів                                                                      Градовського Ю.М., Крусяна А.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 01 липня 2020 року, у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОАЗИС ОДЕСА» до Головного управління Державної податкової служби в Одеській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «ОАЗИС ОДЕСА» звернулось до суду з позовом у якому заявлено вимоги Головному управлінню Державної податкової служби в Одеській області, а саме: визнання протиправними та скасування рішення від 27 вересня 2019 року про включення ТОВ «ОАЗИС ОДЕСА» до переліку ризикових платників податків та рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 04 лютого 2020 року № 28187; зобов`язання виключити ТОВ «ОАЗИС ОДЕСА» з переліку ризикових платників податків.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 01 липня 2020 року задоволено позовні вимоги.
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням відповідачем подано апеляційну скаргу з якої вбачається про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а тому просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовано тим, що є помилковим висновок суду першої інстанції про задоволення позовних вимог, так як податковим органом у межах наданих йому повноважень встановлено обставини, що свідчать про ризиковість проведених позивачем господарських операцій з іншими контрагентами.
Тому, апелянт вважає, що ним правомірно прийнято оскаржувані рішення про віднесення позивача до ризикових платників податку.
При цьому, апелянт вважає, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки зібраним у справі доказам, на підставі яких позивача віднесено до ризикових платників податку. 
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, колегія суддів приходить до висновку, що подана апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, а судове рішення – частковому скасуванню, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «ОАЗИС ОДЕСА» зареєстроване юридичною особою 05 березня 2019 року в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. 
При цьому, 27 вересня 2019 року комісією ГУ ДПС в Одеській області прийнято рішення про віднесення ТОВ «ОАЗИС ОДЕСА» до переліку підприємств, що відповідають п. 1.6 п. 1 «Критерії ризиковості платника податків».
Підставою для прийняття комісією рішення про відповідність ТОВ «ОАЗИС ОДЕСА» критеріям ризиковості платника податків стала податкова інформація у вигляді податкового аналізу, за період з 22 травня 2019 року по 25 вересня 2019 року номенклатури придбання та реалізації товарів та послуг підприємством позивача у вказаний період.
Крім того, 04 лютого 2020 року комісією з питань зупинення реєстрації податкової/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 28187 про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, а саме п. 8 Критерії ризиковості платника податку.
Не погоджуючись з вказаними рішеннями про відмову у реєстрації податкових накладних та про визнання його ризиковим платником податків, товариство звернулось до суду з даним адміністративним позовом.
За наслідком встановлених обставин справи судом першої інстанції зроблено висновок про задоволення позовних вимог, так як податковим органом не доведено правомірності оскаржуваних рішень, з чим частково погоджується колегія суддів, з огляду на наступне.

Так, згідно п. 201.1. ст. 201 ПК України, платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до п. 201.2 ст. 201 ПК України, форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Згідно п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
При цьому, відповідно до пп. 20.1.45 п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.
Згідно п. 61.1. ст. 61 ПК України, податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно пп. 62.1.2 п. 62.1 ст. 62 ПК України, податковий контроль здійснюється шляхом, зокрема, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів.
Згідно п. 71.1 ст. 71 ПК України, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Відповідно п.п. 74.1, 74.3 ст. 74 ПК України, податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
При цьому, згідно п. 10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою КМУ від 11 грудня 2019 року № 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Пунктом 11 вказаного порядку встановлено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Між тим, згідно п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, які є додатком № 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у контролюючого органу наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Крім того, згідно п. 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою КМУ від 11 грудня 2019 року № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Колегією суддів встановлено, що предметом спору у даній справі є перевірка правомірності рішень Головного управління Державної податкової служби в Одеській області, а саме рішення від 27 вересня 2019 року про включення ТОВ «ОАЗИС ОДЕСА» до переліку ризикових платників податків, рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 04 лютого 2020 року № 28187.
В даному випадку, як встановлено судом першої інстанції та не заперечується сторонами у справі, протоколом засідання комісії ГУ ДПС в Одеській області від 27 вересня 2019 року, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, ТОВ «ОАЗИС ОДЕСА» включено до переліку ризикових платників податків, так як воно відповідає затвердженим критеріям ризиковості платника податків.
В свою чергу, надаючи правову оцінку зазначеному рішенню податкового органу, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Так, з аналізу вищевикладених положень законодавства та відповідних підзаконних нормативно-правових актів вбачається, що контролюючий орган здійснює моніторинг податкових накладних/розрахунків коригування шляхом аналізу наявної податкової інформації, що міститься в інформаційних ресурсах податкового органу.
При цьому, здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризики порушення норм податкового законодавства, які проявляються у ймовірності складання та надання податкових накладних з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначені у податкових накладних/розрахунках коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання своїх обов`язків.
В даному випадку, дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, незалежно від джерела її отримання, є службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків в порядку передбаченому ПК України та нормативно-правових актів, прийнятих на виконання вимог цього Кодексу.
Способом здійснення таких дій є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів. Інформація, зібрана відповідно до норм ПК України, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів.
Між тим, колегія суддів зазначає, що обов`язковою ознакою дій, бездіяльності, рішень суб`єкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду, є те, що вони мають безпосередньо породжувати певні правові наслідки для суб`єктів правовідносин і мають обов`язковий характер для останніх.
В свою чергу, дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної), так само як і протокол Комісії, не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи, функцій та завдань) з метою здійснення відповідних прав та обов`язків.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 20 листопада 2019 року (справа № 480/4006/18), від 03 березня 2020 року (справа № 240/3665/19), від 05 серпня 2020 року (справа № 520/5692/19), від 21 серпня 2020 (справа № 520/6051/19).
Тому, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції помилково зроблено висновок про задоволення позовних вимог у цій частині, так як оскаржуване рішення від 27 вересня 2019 року, що оформлено протоколом засідання комісії ГУ ДПС в Одеській області яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, не порушує прав позивача.
В свою чергу, щодо рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 04 лютого 2020 року № 28187, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
В даному випадку, з 01 лютого 2020 року набрав чинність Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою КМУ від 11 грудня 2019 року № 1165, яким передбачено можливість оскарження рішень податкового органу про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
При цьому, надаючи правову оцінку оскаржуваному рішенню податкового органу колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
В свою чергу, у якості юридичної підстави прийняття оскаржуваного рішення суб`єктом владних повноважень зазначено посилання на п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків.
Тобто, колегія суддів вважає, що контролюючий орган мав податкову інформацію, яка стала відома йому у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
В свою чергу, податковим органом в оскаржуваному рішенні не зазначено з яких фактичних підстав ним зроблено висновок про ризиковість позивача, як платника податків, а також не зазначено яку саме конкретну інформацію покладено в основу оскаржуваного рішення.
В даному випадку, відповідне поле про податкову інформацію, яке наявне в оскаржуваному рішенні, не заповнено суб`єктом владних повноважень, що свідчить про дефектність оскаржуваного рішення.
При цьому, надана податковим органом таблиця з переліком контрагентів позивача, яка складена за період з 22 травня 2019 року по 25 вересня 2019 року, на переконання колегії суддів, не підтверджує ризиковості платника податків, так як з неї неможливо належним чином розкрити зміст проведених операцій та встановити їхню ризиковість.
Більш того, як зазначено вище, з оскаржуваного рішення неможливо встановити у якому періоді позивачем проведено ризикові операції та які саме операції на переконання податкового органу є ризиковими, внаслідок чого колегія суддів не може встановити які саме операції визнано ризиковими в оскаржуваному рішенні.
Внаслідок чого, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність задоволення позовних вимог в цій частині, так як податковим органом не доведено правомірності оскаржуваного рішення.
При цьому, враховуючи допущені судом першої інстанції порушення норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає за необхідне частково скасувати оскаржуване рішення суду.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Одеській області – задовольнити частково.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 01 липня 2020 року – скасувати, в частині висновку про визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області від 27 вересня 2019 року про включення ТОВ «ОАЗИС ОДЕСА» (код ЄДРПОУ 42863020) до переліку ризикових платників податків.
Прийняти в цій частині нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «ОАЗИС ОДЕСА».
В решті - залишити без змін рішення Одеського окружного адміністративного суду від 01 липня 2020 року.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

   Головуючий суддя 	 	Яковлєв О.В.	
   Судді	    	Градовський Ю.М.    Крусян А.В.