ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 жовтня 2020 року	Львів	Справа № 1.380.2019.006316 пров. № А/857/9693/20	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді:                                                    Кухтея Р.В.
суддів:                                                                      Шевчук С.М., Іщук Л.П.
з участю секретаря судового засідання:            Смолинця А.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 січня 2020 року (ухвалене головуючим-суддею Сасевичем О.М., час ухвалення судового рішення 12 год 50 хв у м. Львові, дата складення повного тексту судового рішення 03 лютого 2020 року) за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
в с т а н о в и в :
У листопаді 2019 року ОСОБА_1 звернувся в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі – ГУ ДПС, відповідач), в якому просив визнати протиправними дії ГУ ДПС щодо проведення відносно нього документальної позапланової невиїзної перевірки за період з 01.01.2015 по 31.12.2015, оформленої актом №2549/13-01-57-13/ НОМЕР_1 від 22.10.2018 (далі – Акт перевірки), визнати протиправними  та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС від 04.12.2018 за №0029755713, №0029855713.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 23.01.2020 позов було задоволено повністю.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій через неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою відмовити ОСОБА_1 у задоволенні позову.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що позивача було завчасно ознайомлено з наказом та письмовим повідомленням про проведення перевірки до початку її проведення. Додатково зазначає, що процедурні порушення не можуть бути підставою для звільнення позивача від сплати належних йому сум податку. Крім того, судом першої інстанції не було надано належної правової оцінки встановленим в ході проведення перевірки порушенням, які слугували підставою прийняття оспорюваних рішень, оскільки на думку суду, порушення порядку проведення перевірки потягнуло за собою не дослідження податковим органом документів первинного та бухгалтерського обліку позивача.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а оскаржуване рішення без змін. Вважає необґрунтованими доводи відповідача про те, що він був ознайомлений з наказом про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмовим повідомленням про дату початку та місцем її проведення. Крім того, відповідачем не було встановлено та не спростовано в апеляційній скарзі структуру прощеного боргу (розмір несплачених і прошених кредиту, відсотків, штрафів) на підставі належних та допустимих доказів.   
Особи, які беруть участь у справі в судове засідання не з`явилися, хоча були належним чином повідомлені про дату, час та місце розгляду справи, а тому колегія суддів вважає за можливе провести розгляд справи у їх відсутності.
Відтак, в контексті положень ч.4 ст.229 КАС України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного.
З матеріалів справи видно, що 04.10.2018 на підставі наказу ГУ ДФС у Львівській області №5675 та повідомлення №712 від 04.10.2018 «Про проведення документальної позапланової перевірки ОСОБА_1 », відповідно до п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.78.1.1, п.п.78.1.2 п.78.1 ст.78 ПК України, з 16.10.2018 контролюючим органом було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку діяльності ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 31.12.2015, за результатами якої складено Акт перевірки.
Перевіркою встановлено порушення позивачем п.п.49.18.4 п.49.18 ст.49 ПК України, зокрема, неподання декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік, абз.«д» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, п.п.168.1.3 п.168.1 ст.168, п.179.7 ст.179 ПК України, у зв`язку з несплатою до бюджету податку на доходи фізичних осіб (далі – ПДФО) за 2015 рік в сумі 59703,15 грн, п.п.1.2 п.161 підрозділу 10 інших перехідних положень ПК України у зв`язку з несплатою до бюджету військового збору за 2015 рік в сумі 5970,31 грн.
На підставі акта перевірки ГУ ДФС у Львівській області були прийняті податкові повідомлення-рішення від 04.12.2018 за №0029755713, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем ПДФО, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 74628,94 грн, в тому числі 59703,15 грн за податковими зобов`язаннями та 14925,79 грн штрафними (фінансовими) санкціями, №0029855713, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 7462,89 грн, в тому числі 5970,31 грн за основним платежем та 1492,58 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
Вважаючи вищевказані рішення контролюючого органу протиправними, ОСОБА_1 звернувся в суд із даним позовом.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що розпочавши проведення перевірки до вручення платнику податків копії наказу та повідомлення про її проведення, контролюючий орган діяв не в порядку та не у спосіб, встановлений законодавством України, що є наслідком визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, а відтак дійшов висновку про відсутність у контролюючого органу правових підстав для прийняття оспорюваних рішень.  
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, виходячи з наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються ПК України.
Відповідно до п.п.21.1.1,   21.1.4 п.21.1 ст.21 ПК України, посадові особи контролюючих органів зобов`язані дотримуватися   Конституції України, діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами та не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Згідно п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України,  контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до п.75.1 ст.75 ПК України,  контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом (п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України).
Порядок проведення документальних позапланових перевірок визначено   статтею 78 цього Кодексу.
Пунктом 78.4 статті 78 ПК України передбачено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.21 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Згідно п.79.1 ст.79 ПК України,  яка визначає особливості проведення документальної невиїзної перевірки, документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених ст.77  та  ст.78  цього  Кодексу.
За змістом п.79.2   ст.79 ПК України, документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному   статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Пунктом 42.2 статті 42 ПК України передбачено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причин невручення (абз.2 п.42.5 ст.42 ПК України).
Порядок надання послуг поштового зв`язку, права та обов`язки операторів поштового зв`язку і користувачів послуг поштового зв`язку визначають Правила надання послуг поштового зв`язку, затверджені постановою Кабінету Міністрів України №270 від 05.03.2009, пунктом 116 яких передбачено, що у разі неможливості вручення одержувачам поштові відправлення, внутрішні поштові перекази зберігаються об`єктом поштового зв`язку місця призначення протягом одного місяця з дня їх надходження.
Як правильно було встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, що копія наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, а також письмове повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки були надіслані позивачу 05.10.2018 рекомендованим листом з повідомленням про вручення, проте поштове відправлення, повернулося до контролюючого органу з відміткою відділення поштового зв`язку «за закінченням терміну зберігання».
Проте, перевірка була розпочата 16.10.2018, тобто до закінчення законодавчо встановленого строку для отримання копій наказу та письмового повідомлення про проведення перевірки, який сплив 05.11.2018.
При цьому, строк зберігання поштового відправлення за письмовою заявою відправника/адресата не був продовжений, як це передбачено п.117 вищевказаних Правил і доказів на підтвердження даної обставини відповідачем не було надано як суду першої, так і апеляційної інстанції.
Як зазначалось вище, виконання умов п.79.2  ст.79 ПК України стосовно прийняття рішення керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, оформленої відповідним наказом та вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце її проведення, надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Сам вид перевірки (позапланова невиїзна), без надання платнику податків права на подання відповідних пояснень та документів, що стосуються предмету перевірки, позбавляє контролюючий орган можливості об`єктивно здійснити аналіз законності діяльності такого платника та дійти обґрунтованих висновків стосовно податкового правопорушення.
Отже, з наказом про проведення перевірки, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.
Таке тлумачення норм відповідає меті перевірки, змісту прав платника податків та виконанню ним обов`язку по наданню посадовим (службовим) особам контролюючого органу у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
Разом з тим, доводи відповідача про своєчасне направлення на адресу позивача наказу про проведення перевірки до її початку не відповідають фактичним обставинам справи, описаним вище та не узгоджуються з вимогами наведених вище положень податкового законодавства та Правил надання послуг поштового зв`язку, оскільки за загальним змістом термін «повідомлення» включає в себе не тільки направлення відомостей, з якими платник має бути обізнаним, а також отримання ним таких відомостей.
Варто зазначити, що вищевказані порушення контролюючим органом вимог законодавства призвели до позбавлення позивача права на ознайомлення з наказом про призначення перевірки до початку здійснення контрольного заходу та подання відповідних пояснень та первинних документів.
Отже, в обсязі встановлених у цій справі фактичних обставин, описаних вище, зважаючи на їхній зміст та юридичну природу, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що невиконання вимог законодавства щодо повідомлення платника податків про перевірку до початку її проведення призводить до визнання незаконною документальної позапланової невиїзної перевірки, проведеної контролюючим органом та відсутності правових наслідків такої, а отже є безумовною підставою для визнання незаконними і прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.
Вказаний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 04.02.2019 по справі №807/242/14, від 13.06.2019 по справі №825/1747/17, від 21.08.2020 по справі №821/1720/15, яка відповідно до положень ч.5 ст.242 КАС України враховується при розгляді даної справи.
Крім того, Верховний Суд у постанові від 19.02.2019 по справі №820/6323/17 дійшов висновку, що присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова, проте брати участь у проведенні такої перевірки є правом платника податків, а відтак, з наказом про перевірку та письмовим повідомленням про дату початку та місце проведення такої перевірки платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до початку її проведення.
У цій справі суд першої інстанції вірно встановив, що фактично позивача не було повідомлено про дату початку проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та місце її проведення, що позбавило його можливості реалізації свого права на ознайомлення із ними до початку здійснення контрольного заходу та подання відповідних пояснень і документів.
Відтак, відповідач провів перевірку без наявності на те правових підстав.
Так, порушення порядку проведення перевірки (відсутність податкової перевірки як юридичного факту) потягнуло за собою не дослідження податковим органом документів первинного та бухгалтерського обліку позивача.
Як видно з акту перевірки, об`єктом дослідження були лише дані баз податкової звітності за формою 1ДФ, лист ПАТ «Креді Агріколь Банк» №497 від 06.09.2018, договір про внесення змін та доповнень №4 від 12.05.2015  (про прощення боргу) до кредитного договору №59/08-юкі від 18.04.2008 та валютний меморіальний ордер.
Так, Верховний Суд у постанові від 20.03.2018 по справі №810/1438/17 висловив правову позицію, відповідно до якої у будь-яком випадку документальна перевірка вимагає дослідження первинних документів. Порушення способу перевірки доводить неналежне виконання контрольної функції податковим органом та унеможливлює прийняття будь-яких рішень за наслідками не проведення перевірки.
Колегія суддів зазначає, що акт отриманий в результаті перевірки, виходячи з положень допустимості доказів, закріплених у ч.1 ст.74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Рішення прийняте за наслідками незаконної перевірки на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатися правомірним та підлягає скасуванню.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 12.06.2018 по справі №821/597/17, від 20.03.2018 по справі №810/1438/17.
Доводи відповідача з покликанням на правову позицію Верховного суду, висловлену у постановах від 26.06.2018 по справі №802/1108/17-а, від 26.06.2019 по справі №1340/3663/18, колегія суддів вважає безпідставними, оскільки така стосується інших обставин, а не правомірності проведенні перевірки податковим органом.
Згідно ч.1 ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.  
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.
Одночасно слід зазначити, що в контексті положень п.6 ч.6 ст.12 КАС України дана справа відноситься до категорій справ незначної складності, а тому судове рішення, постановлене за результатами апеляційного перегляду в касаційному порядку оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 цього Кодексу.
Керуючись ст.ст. 12, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 січня 2020 року по справі №1.380.2019.006316 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. В. Кухтей 	
судді	 	С. М. Шевчук 	
 	 	Л. П. Іщук  	
Повне судове рішення складено 27.10.2020.