П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  240/6608/19 

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Нагірняк М.Ф.   
Суддя-доповідач -  Гонтарук В. М.   
24 листопада 2020 року

м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Гонтарука В. М. 
суддів:  Курка О. П.  Білої Л.М. , 
секретаря судового засідання: Аніщенко А.О.,
за участю:
представників позивача: Малого Миколи Сергійовича, Олянюка Віталія Леонідовича, Алхімової Діани Миколаївни, Хаупшевої Лесі Миколаївни
представника відповідача: Савицької Інни Сергіївни
представників третьої особи: Прудь Оксани Валеріївни, Шевченка Богдана Володимировича 

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Державного підприємства "Житомирський бронетанковий завод" на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 червня 2020 року  (ухвалене в м. Житомир) у справі за адміністративним позовом Державного підприємства "Житомирський бронетанковий завод" до Головного управління ДПС у Житомирській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні позивача Державний концерн "Укроборонпром" про скасування податкових повідомлень-рішень, 

В С Т А Н О В И В :
в квітні 2019 року позивач звернувся до Житомирського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області про скасування податкових повідомлень-рішень.
В обґрунтування позовних вимог, позивач зазначив, що відповідачем була проведена документальна планова виїзна перевірка підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015року по 31.12.2017 року. За результатами такої перевірки, на думку позивача, уповноважені особи податкового органу безпідставно прийшли до висновку про нереальність господарських операцій підприємства з цілого ряду суб`єктами підприємницької діяльності.
Вказані господарські операції, на переконання позивача, мали реальний характер і підтверджуються всіма необхідними документами та були зумовлені необхідністю виконання державного оборонного замовлення. Висновки уповноважених осіб податкового органу зроблені виключно на припущеннях, в акті перевірки не наведено жодних доказів щодо приналежності контрагентів позивача до категорії ризикових платників податків.
На думку позивача, судовими рішеннями в господарських справах, що набрали законної сили, підтверджено реальність господарських операцій позивача з окремими контрагентами, але податковим органом ці обставини не були враховані при винесенні оскаржуваних податкових повідомлень - рішень.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 22 червня 2020 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати, прийняти постанову про задоволення позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до неповного з`ясування обставин справи і, як наслідок, невірного вирішення справи та прийняття необґрунтованого рішення.
08 та 28 вересня 2020 року до суду від відповідача надійшов відзив на апеляційну скаргу позивача, в якому зазначено про безпідставність доводів апеляційної скарги та доповнення до відзиву.
Так, відповідач вказує, що дійсно уповноваженими посадовими особами податкового органу була проведена документальна планова виїзна перевірка підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017року, про що складено акт перевірки від 29.01.2019року. За результатами такої перевірки, на думку відповідача, правомірно було встановлено заниження платником податкових зобов`язань з податку на прибуток та з податку на додану вартість, зумовлених заниженням доходів підприємством в результаті не включення до його складу безоплатно отриманих товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 316780088,00грн. та не включення до його складу простроченої кредиторської заборгованості в сумі 3979040,00грн.
Крім того, податковий орган зазначає, що позивач безпідставно при визначенні своїх зобов`язань з податку на прибуток враховував  господарські операції з цілого ряду контрагентів, які не підтверджуються належними документами бухгалтерського та податкового обліку.
Зазначені порушення, на думку відповідача, правомірно стали підставою для винесення оскаржуваних податкових повідомлень - рішень за результатами діяльності платника за період 2016-2017 року. 
29 вересня 2020 року до суду від Державного концерну "Укроборонпром" надійшла заява про залучення у якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні позивача.
Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 29 вересня 2020 року вказане вище клопотання задоволено.
19 та 20  жовтня 2020 року від ДК "Укоборонпром" надійшли пояснення.
Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 20 жовтня 2020 року за клопотанням представника ДК "Укроборонпром" продовжено строк розгляду справи на 15 днів.
30 жовтня 2020 року ДК "Укроборонпром" подало до суду пояснення.
30 жовтня 2020 року до суду від відповідача надійшли заперечення на пояснення ДК "Укроборонпром".
02 листопада 2020 року від ДП "Житомирський бронетанковий завод" до суду апеляційної інстанції надійшли письмові пояснення щодо заперечень відповідача.
09,10,19,23,24 листопада 2020 року ДК "Укроборонпром" та ДП "Житомирський бронетанковий завод" подали до суду пояснення.
20 листопада 2020 року представник відповідача подала до суду клопотання про долучення розрахунків податкових повідомлень - рішень.
Представники позивача та ДК "Укроборонпром" вимоги апеляційної скарги підтримали, просили суд їх задовольнити.
Представник відповідача щодо вимог апеляційної скарги заперечувала, просила суд залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи апеляційної скарги, відзиву, письмових пояснень та інших наданих доказів, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга  задоволенню не підлягає, виходячи з наступного.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду неоспорені факти про те, що в періоди з 27.04.2018 року по 02.05.2018 року, 14.08.2018 року та з 05.12.2018 року по 22.01.2019 року уповноваженими посадовими особами податкового органу була проведена документальна планова виїзна перевірка Державного підприємства "Житомирський бронетанковий завод" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017року, про що був складений відповідний акт перевірки від 29.01.2019року. 
За результатами такої перевірки було винесено оскаржувані податкові повідомлення - рішення від 06 березня 2019 року:
- №0004951401 про збільшення Державному підприємству "Житомирський бронетанковий завод" грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 26032576,00грн. та застосування фінансових санкцій в розмірі 6508144,00грн.;
- №0004961401 про завищення Державним підприємством "Житомирський бронетанковий завод" від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 77549154,00грн.;
- №0004971401 про збільшення Державному підприємству "Житомирський бронетанковий завод" грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 17589050,00грн. та застосування фінансових санкцій в розмірі 4397263,00грн.;
- №0004981401 про завищення Державним підприємством "Житомирський бронетанковий завод" від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 20162614,00грн.
Підставою для винесення податкових повідомленнях - рішеннях №0004951401 та №0004961401 від 06.03.2019 року,  стали порушення позивачем вимог пп.14.1.11 і 14.1.257 п.14.1 ст.14, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, ст.ст.3,4,9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Підставою для винесення податкових повідомленнях - рішеннях №0004971401 та №0004981401 від 06.03.2019 року, стали порушення позивачем вимог п.192.1 ст.192, п.198.1, п.198.3 п.198 та п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України.
Як встановлено зі змісту акту перевірки від 29.01.2019 року підставою для винесення оскаржуваних податкових повідомлень - рішень про збільшення Державному підприємству "Житомирський бронетанковий завод" грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 26032576,00 грн., застосування фінансових санкцій в розмірі 6508144,00 грн. та про завищення платником від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 77549154,00 грн. стало заниження доходів підприємством в результаті не включення до його складу безоплатно отриманих товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 316780088,00 грн. та не включення до його складу простроченої кредиторської заборгованості в сумі 3979040,00 грн.
Вважаючи вищезазначені податкові повідомлення рішення протиправними, позивач звернувся до суду для їх скасування.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, колегія суддів зазначає наступне.
Відносно доводів апелянта стосовно безпідставної аргументації відповідача щодо заниження доходів позивачем за рахунок не включення до їх складу простроченої кредиторської заборгованості, слід зазначити наступне.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що наявна кредиторська заборгованість на початок перевіреного періоду (станом на 01.01.2015р.), в т.ч. по бух. рахунку 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками", та станом її погашення протягом перевіреного періоду  по ряду контрагентів заборгованість рахувалась як на початок перевіреного періоду, станом на 01.01.2015р., так і на кінець, станом на 31.12.2017р., без будь-якого руху згідно даних обліку підприємства, тобто понад 3-х років на загальну суму 3979040,00грн., а саме:
- СП"Євродім Контракшен Компані Україна" в сумі2116406,90грн.;
- ДП НДІ "Квант" в сумі 1766036,00 грн.;
- ПГТФ "Промімпекс" в сумі 596,60 грн.;
- ТОВ "Грандум" в сумі 96000,00 грн.
Відповідно до пп. 14.1.11 п.4.1 ст.14 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2756-VІ (із змінами та доповненнями) безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній із ознак, в тому числі - заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.
Враховуючи законодавчі вимоги щодо терміну позовної давності 1095 днів для пред`явлення позовних вимог, та наявні документи, кредиторська заборгованість по вищенаведених контрагентах на дату перевірки не погашена і тому вважається простроченою (сумнівною, безнадійною), та підлягає включенню до складу доходів платника.
Всупереч вимогам пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України позивач не скоригував (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Такі порушення платником призвели до заниження його доходів від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначені за правилами бухгалтерського обліку, за рахунок не включення до їх складу простроченої кредиторської заборгованості всього в сумі 3979040 грн., в тому числі:
- І квартал 2016 року в сумі 1766036,00 грн.;
- І півріччя 2016 року в сумі 1766036,00 грн.;
- З квартали 2016 року в сумі 1766036,00грн.;
- 2016 рік в сумі 1766036,00грн.;
- З квартали 2017 року в сумі 96000,00грн.;
- 2017 рік в сумі 2213004,00грн.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що з метою з`ясування виникнення заборгованості, отримання документів та пояснень на адресу позивача було надіслано податковим органом запит від 28.12.2018 року про надання пояснень та документів.
Однак, з матеріалів справи встановлено, що на запит ДП "Житомирський бронетанковий завод" надав відповідь, в якій зазначено лише копії яких документів надано для підтвердження виникнення заборгованості по вищенаведеним контрагентам та відповідно надано вказані документи, а саме : копії укладених договорів, акти звірок та картки рахунків, пояснення підприємством не надано
При цьому, колегія суддів зауважує, що ні податковому органу, ні до суду першої, ні апеляційної інстанцій позивачем не надано доказів відносно наявності будь якої претензійно - позовної роботи.
Колегія суддів критично ставиться до наданого апелянтом в судовому засіданні акту звіряння з ДП "Квант", оскільки такий акт не містить  номеру та дати, не містить також ні в описовій частині, ні в частині реквізитів підприємств інформацію відносно того хто підписує і відповідно хто фактично підписав акт звіряння з боку ДП "Квант", не вказано також і дату договору відносно якого проведено звіряння.
Відносно посилання ДК "Укроборонпром" на постанову Верховного Суду від 05.03.2019 року у справі № 910/1389/18, в якій суд касаційної інстанції дійшов висновку про те, що акт звіряння є підтвердженням факту визнання боржника боргу, колегія суддів зазначає, що здійснивши аналіз вказаної судової практики, встановлено, що суд дійшов висновку про те, що  акт звірки може вважатися доказом у справі в підтвердження певних обставин, зокрема в підтвердження наявності заборгованості суб`єкта господарювання, її розміру, визнання боржником такої заборгованості тощо, однак, за умови, що інформація, відображена в акті підтверджена первинними документами та акт належним чином оформлений і підписаний уповноваженою особою.
А тому, на переконання колегії суддів вказаний акт не є належним та достатнім доказом у відповідності до вимог ст. 77 КАС України.
Вказані обставини свідчать про помилковість доводів апелянта та третьої особи, що станом на момент перевірки податковим органом ДП "Житомирський бронетанковий завод" не сплив строк позовної давності  для звернення до суду  ДП НДІ "Квант", у зв`язку з чим податковий орган на переконання колегії суддів правомірно відніс вказану заборгованість до безнадійної.
Щодо ТОВ "Грандум", то ні доказів позовної роботи, ні будь яких актів звіряння або інших документів, позивачем надано не було. Посилання на помилки в додатках акту перевірки не свідчить про переривання строків давності.
На підтвердження переривання строку позовної давності представник третьої особи посилається на те, що ОСОБА_1 (правонаступник  СП "Євродім Контракшен Компані Україна") пред`явлено позов до ДП "Житомирський бронетанковий завод" про стягнення грошових коштів.
Однак, колегія суддів не приймає до уваги вказані обставини як доказ, оскільки, судом апеляційної інстанції встановлено, що зазначений позов було відкликано, у зв`язку з чим відповідач дійшов вірного висновку про заниження доходів ДП "Житомирський бронетанковий завод" за рахунок невключення до їх складу простроченої кредиторської заборгованості.
Аналізуючи доводи апелянта стосовно заниження доходів за рахунок невключення до їх складу безоплатно отриманих ТМЦ  у сумі 316780 088 грн., колегія суддів зазначає наступне.
В ході перевірки, проведеної податковим органом, встановлено, що ДП "Житомирський БТЗ" відображено в даних бухгалтерського обліку (Д-т 201, 207 К-т 631; Д-т 23, 91, 93, 94 К-т 201, 207) придбання матеріалів та запчастин і комплектуючих для проведення ремонтів військової техніки на виконання державного оборонного замовлення, які фактично не могли бути поставлені зазначеними в документах постачальниками, в загальній сумі 316780088,00 грн., а саме по:
- ТОВ "Оптимумспецдеталь" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 48530525 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 40442105 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Донбасінвест Груп" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 25837138,80 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 21530949 грн. (без ПДВ);
- ПВКП "Прогрес" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 21063089,83 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 17552575 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Полісся-СТК" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 14415308,00 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 12012756 грн. без ПДВ);
- ТОВ "Спар" ( в подальшому ТОВ "Спрут Арсенал") - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 17128186,88 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 14273489 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Партнер Центр Лтд" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 13090216,69 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 10908514 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Ісал" (НФО Босфор) - загальна сума поставок ТМЦ та послуг за перевірений період становить 13408741,76 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 6899090 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Дівітіс" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 14388688,41 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 11990557 грн.;
- ТОВ "Фаст Груп Компані" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 6832645,38 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 5693871 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "С-Мак" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 5876587,20 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 2986460 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Юрметпром Лтд" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 5050517,09 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 4208764 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "УКРАЇНСЬКА ТРАНСПОРТНО-МАШИНОБУДІВЕЛЬНА ГРУПА" (ТОВ "УТМГ") - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 9240375,62 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 7700313 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Укрспеціндустрія-Метал" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 3204152,97 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 2670128 грн. (без ПДВ);
- ТОВ Фірма "Олто" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 3025137,47 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 2520948 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ВП "Генератор" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 3152137,02 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 2626781 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ТД "Укрспецпром" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 2704096,96 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 2253413 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Варта Полісся" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 4515762 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 3763135 грн. (без ПДВ);
- ПП 'Металопрокат-С' - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 2467174,93 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 2055978 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Магніт-СВР" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 2575200,00 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 2146000 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Промелектро" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 2001591,29 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 1667993 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Завод "Гідропрогрес" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 1745531,23 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 1454609 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Техавіа" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 1874714,20 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 1562262 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Листехпоставка" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 1750664,11 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 1458887 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Квант-Сервіс" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 1453500,00 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 1211250 грн. (без ПДВ);
- ПП "Технопром" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 1518206,04 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 1265172 грн. (без ПДВ);
- ПП "КМС-Столиця" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 1245282,86 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 1037736 грн. (без ПДВ);
- ПВКФ "Ленс" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 1110975,98 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 925813 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Промислово Оборонні Технології" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 1097712,00 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 914760 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ТЕХНОТРАНС-СВ" - загальна сума поставок ТМЦ за цей період становить 12618082,57 грн. (з ПДВ), не підтверджено постачання в сумі 10515069 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ОМІКРОН ЕК" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 519978,78 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 433316 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Електрон Експерт" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 407047,80 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 339207 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО ПАТРІОТ" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 3837450,00 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 3197875 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "НАУКОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ "ВК СИСТЕМА" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 9554714,52 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 7962262 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Радіо - електронні компоненти і апаратура" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 828406,80 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 690339 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ВЕРЕНА" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 119391,60 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 99493 грн. (без ПДВ);
- TOB "ВО "УКРСПЕЦКОМПЛЕКТ" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 299592,02 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 249660 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Булет Лайн" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 8904832,04 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 7420694 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Актінтел" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 19030822,62 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 15859019 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Петрус" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 21642984,95 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 18035821 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Сістемінжинірінгменеджмент" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 10357203,00 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 8631003 грн. (без ПДВ);
- TOB "ТОРГОВИЙ ДІМ "ТПК НОВА" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 30858624,65 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 25715520 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "НВФ МЕТАЛБУДСТРОЙ" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 46436,53 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 38697 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ПРОМЕЛЕКТРОНІКА" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 1857270,45 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 1547725 грн. (без ПДВ);
- ДП ДГЗІФ "УКРІНМАШ" - загальна сума поставок ТМЦ та послуг за перевірений період становить 32075466,67 грн. (в т.ч. ПДВ 1043075,07 грн.), не підтверджено факт постачання в сумі 5215375 грн. (частково, без ПДВ);
- ТОВ "Укравто Конверсія", - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 9032108,82 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 7526757 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ЕКОТЕ-БУД" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 10138534 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 8448778 грн. (без ПДВ);
- TOB "КОМТЕС-ХХІ" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 789960,00 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 658300 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "СПЕЦБУДПОСТАЧАННЯ" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 10153044 грн. (з ПДВ), не підтверджено факт постачання в сумі 8460870 грн. (без ПДВ).
Як було встановлено судом першої інстанції та знайшло своє підтвердження в суді апеляційної інстанції, спірні господарські операції позивача з переліченими контрагентами були зумовлені відповідними договорами на виконання виключно державних оборонних замовлень.
Колегія суддів звертає увагу, що Верховний Суд в постанові від 22 травня 2020року у справі N 810/1379/16 (провадження N К/9901/35513/18) зазначив, що з метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договору позивача з контрагентом, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи.
Під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції було досліджено договори на поставку відповідної продукції з ТОВ "Промелектро" від 20.10.2014року та від 15.08.2016року (а.с.2-3т.3, а.с.252-255т.20), з ТОВ "ПРОМЕЛЕКТРОНІКА" від 03.11.2017року (а.с.2-6 т.4), з TOB "ТОРГОВИЙ ДІМ "ТПК НОВА" від 24.12.2015року (а.с.2-6т.5), з ТОВ "Донбасінвест Груп" від 13.03.2017року (а.с.2-6 т.6), з ТОВ "Фаст Груп Компані" від 19.04.2017року (а.с.2-7 т.7) з ТОВ "ЕКОТЕ-БУД" від 12.04.2017року (а.с.2-6 т.8), з ТОВ "Петрус" від 15.02.2016року (а.с.2-6 т.9), з ТОВ "Булет Лайн" від 14.03.2016року (а.с.2-5 т.10), з ТОВ "УКРАЇНСЬКА ТРАНСПОРТНО-МАШИНОБУДІВЕЛЬНА ГРУПА" (ТОВ "УТМГ") від 16.02.2016року та від 21.02.2017року (а.с.2-6т.11, а.с.290-293т.20)), з ТОВ "Сістемінжинірінгменеджмент" від 15.04.2016року та від 15.05.2015року (а.с.2-6 т.12, а.с.327-331т.20), з ТОВ "Оптимумспецдеталь" від 27.08.2015року (а.с.2-6 т.13), з ТОВ "Укравто Конверсія" від 21.02.2017року (а.с.8-12 т.14), з ПП "Технопром" від 20.03.2015року (а.с.2-4 т.15), з ТОВ "Ісал" (НФО Босфор) від 25.03.2015року (а.с.59-63 т.15), з ТОВ "Партнер Центр Лтд" від 30.09.2015року (а.с.118-122 т.15), з ТОВ "Техавіа" від 27.09.2017року (а.с.239-243 т.15), з ТОВ "НАУКОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ "ВК СИСТЕМА" від 07.04.2015року (а.с.186-190 т.16), з ТОВ "Радіо - електронні компоненти і апаратура" від 19.06.2017року (а.с.2-6 т.17) з ТОВ "Листехпоставка" від 07.04.2017року (а.с.101-105 т.17), з TOB "ВО "УКРСПЕЦКОМПЛЕКТ" від 12.04.2017року (а.с.2-6 т.18), з TOB "КОМТЕС-ХХІ" від 06.07.2015року (а.с.22-25 т.18), з ТОВ "ОМІКРОН ЕК" від 30.01.2015року (а.с.38-42 т.18), з ТОВ "ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО ПАТРІОТ" від 25.03.2015року (а.с.145-149 т.18), з ПП 'Металопрокат-С' від 27.03.2017року (а.с.2-7 т.19), з ТОВ "ТД "Укрспецпром" від 12.10.2017року (а.с.2-6 т.20), з ТОВ "Укрспеціндустрія-Метал" від 24.05.2016року (а.с.45-49 т.20), з ТОВ "С-Мак" від 18.12.2015року (а.с.73-78т.20), з ТОВ "Актінтел" від 25.01.2016року (а.с.114-115т.20), з ТОВ "Спар" ( в подальшому ТОВ "Спрут Арсенал") від 15.03.2017року (а.с.189-193 т.20), з ТОВ "Юрметпром Лтд" від 05.04.2017року (а.с.2-5 т.21), з ТОВ "ВП "Генератор" від 03.10.2017року (а.с.2-6 т.24), з ТОВ "СПЕЦБУДПОСТАЧАННЯ" від 10.04.2015року (а.с.2-4 т.25), з ДП ДГЗІФ "УКРІНМАШ" від 24.03.2015року (а.с.14-19 т.25), з ТОВ "Промислово Оборонні Технології" від 22.12.2017року (а.с.126-130 т.25), з ПП "КМС-Столиця" від 19.06.2015року (а.с.140-143 т.25), з ТОВ "Магніт-СВР" від 20.04.2017року (а.с.162-166 т.25), з ТОВ "ТЕХНОТРАНС-СВ" від 25.09.2017року (а.с.36-40 т.26) з ПВКП "Прогрес" від 20.08.2015року (а.с.2-6 т.27), з ТОВ Фірма "Олто" від 05.09.2015року (а.с.2-6 т.30), з ТОВ "Дівітіс" від 01.10.2014року (а.с.62-66 т.43).
Колегія суддів зазначає, що постачальники при передаванні продукції на виконання оборонного замовлення "повинні надати підприємству, окрім іншого, сертифікат якості на кожну окрему партію продукції та паспорт на кожний номерний виріб або ярлик на вироби, що не мають ідентифікаційних ознак". Крім того, за умов договорів, "якість комплектація, пакування й маркування продукції повинні відповідати нормам чинних стандартів (ТУ, ДСТУ, технічній документації)".
Безспірно, такі умови постачання зумовлені необхідністю виконання підприємством державних оборонних замовлень.
Водночас, під час дослідження вищезазначених договорів, як в суді першої інстанції, так і в суді апеляційної інстанції було встановлено, що певні первинні документи містять недоліки, а саме по взаємовідносинах з контрагентами:
ТОВ "Промелектро" - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 2 001 591,29 грн., однак договір, що міститься на  стор.4 том 3 взагалі не підписано постачальником, відмітка про пересилання поштою написана олівцем, незрозуміло коли.
Колегія суддів звертає увагу на той факт, що на інших договорах (стор. 14 і на видаткових накладних стор. 21 ) різні підписи директора Акшевського.А.В.
Також, потребує уваги той факт, що всі товари поставляються за допомогою перевізника «Нова пошта» (стор. 62-95) і більшість з них з оголошеною вартістю від 200 до 500 грн.
ТОВ "Полісся-СТК", код ЄДРПРОУ 39486653 - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 14 415 308,00 грн. (з ПДВ), однак незважаючи на це в томі №16 справи  не міститься будь-якого договору, хоча сума становить 14 415 308,00 грн.
ПП "Технопром", код ЄДРПРОУ 32444732 - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 1 518 206,04 грн.  Колегія суддів звертає увагу на той факт, що в томі №15 -містяться, на підтвердження постачання товарів, виключно експрес-накладні «Нова пошта`стор.22 до стор.27 з оголошеною вартістю поставки 300-600 грн. Також, в  зазначеному томі містяться документи і відносно ТОВ "Ісал"(Босфор), код-ЄДРПРОУ 38932407 - загальна сума поставок ТМЦ та послуг за перевірений період становить 13 408 741,76 грн. На стор.78-87 містяться ряд видаткових накладних зі змісту яких невідомо хто отримував товар і чи отримував взагалі. Крім того, в зазначеному томі в справі містяться відомості ( стор.79-84 ) про ремонт двигунів, проте хто яким чином здійснював доставку на ремонт цих двигунів невідомо, договір також відсутній. Аналогічно, в зазначеному томі містяться документи відносно підтвердження взаємовідносин - ПВКФ "Ленс", код ЄДРПРОУ 25184679 - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 1 110 975,98 грн. проте ні договору, ні будь - яких належних документів на отримання продукції, крім декількох експрес - накладних на отримання товару від «Нова пошта» або ж оператора «Делівері», які не є розрахунковим документом,  в зазначеному томі не міститься .
Щодо підтвердження взаємовідносин позивача з ТОВ "ВЕРЕНА" загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 119 391,60 грн. в томі № 45  стор. 254 -257 міститься лише паспорти якості, які самі по собі не можуть підтверджувати наявність господарських операцій.
Також, том 25 не містить доказів наявності взаємовідносин позивача та підприємством ТОВ «Електрон Експерт», код ЄДРПРОУ 37094728 - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 407 047,80 грн, будь-якого договору на поставку продукції позивачем надано не було і на підтвердження поставки на 407 тис.грн, у справі міститься декілька експрес - накладних «Нова пошта", однак жодного акту вхідного контролю, жодного сертифіката якості позивачем не надано. Також, в зазначеному томі наявні документи відносно підтвердження взаємовідносин позивача з ТОВ "НВФ МЕТ АЛБУД СТРОЙ9 код ЄДРПРОУ41038926 - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 46 436,53грн., однак посилання на договір в зазначених документах відсутнє.
ТОВ "Квант-Сервіс" код ЄДРПРОУ 31801260 - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 1 453 500,00 грн, однак том № 14 на підтвердження факту поставки не містить та позивачем не надано  ні договору, ні будь-яких документів про постачання товару, один єдиний акт вхідного контролю на стор.5. Аналогічно у цьому томі справи є документи щодо поставки товарів для позивача ТОВ "Дівітіс", код ЄДРПРОУ 37933043 - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 14 388 688,41 грн, Однак, на підтвердження взаємовідносин в зазначеному томі також відсутній договір.
ТОВ "Варта Полісся", код ЄДРПРОУ 39633406 - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 4 515 762 грн., проте том №26 справи взагалі не містить ні договору, ні товарно- транспортних, ні інших накладних, тобто яким чином був доставлений товар не відомо.
- ТОВ "ТЕХНОТРАНС-СВ", код ЄДРПРОУ 38913578 - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 12 618 082,57 грн., однак матеріали справи не містять та позивачем не надано товарно - транспортних накладних, хоча в договорі на стор. 37 чітко вказано, що поставка здійснюється за рахунок постачальника.
Щодо контрагента ТОВ "Фаст Груп Компані" у томі №7 містяться податкові накладні 2017 року, лише одна ТТН, а зі стр.72 до стр.84 наявні лише накладні на отримання товарів поштовим оператором «Нова пошта», з малою оголошеною вартістю.
У томі 4 міститься договір 539/ДК від 03.11.2017 відносно постачальника ТОВ "ПРОМЕЛЕКТРОНІКА", код ЄДРПРОУ 24510970 - загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 1 857 270,45 грн. До вказаного договору надані видаткові накладні, стор. 11 до стор.58, які датовані березнем -жовтнем 2015 року. Встановлено, що усі товари отримані за допомогою перевізника "Нова пошта" (стор 64-80). Вартість отриманої продукції складала від 200-500 грн. На сторінці 98 вказаного тому містяться платіжні доручення також датовані 2015 та 2016  роком і лише одне платіжне доручення за 2017 рік ( стор. 109). Щодо актів вхідного контролю, останні також потребують уваги. Так, наприклад, на стор. 81 наявний акт вхідного контролю №15 де чітко зазначено, що на все майно -сертифікати, етикетки або будь-який документ, підтверджуючий походження та якість - відсутні, однак у висновку вказано, що все майно придатне для подальшого використання за призначенням.
Щодо контрагента позивача -ТОВ 'ТОРГОВИЙ ДІМ "ТПК НОВА", то суд зазначає, що на стор. 45 тому №5  наявна видаткова накладна на загальну суму поставки 459 тис.грн. Водночас матеріали справи не містять хто і яким чином отримував вказані цінності. Крім того, на стор. 48 вказаного тому справи відповідно до підпису ЦІННОСТІ (товар) отримав ОСОБА_2 , проте відповідно до відомостей, що зазначена у вказаній видатковій накладній товари повинен був отримувати ОСОБА_3 . Колегія суддів звертає увагу на той факт, що підписи отримувачів на первинних документах різняться. Акти вхідного контролю в 90% випадків датовані 2017 роком.
Відносно контрагента ТОВ "Донбасінвест Груп", то судова колегія звертає увагу, що у томі №6 на арк.справи 10 міститься лише одна довіреність по підприємству, на отримання товару від ДП «ЖБЗ», яка не має жодного підпису. В наявності на ст.42 лише 3 товарно-транспортні накладні за 2015,2016,2017 роки. 
Щодо господарських операцій із  ТОВ "Сістемінжинірінгменеджмент", колегія судді зазначає, що в матеріалах справи у томі 12 міститься договір до якого надані видаткові та товаротранспортні накладні за 2015-2016 р. та акти вхідного контролю  лише за 2015 рік.
Також, міститься специфікація № 1, зі змісту якого  не відомо до якого договору вона відноситься. 
Щодо господарських операцій позивача з ТОВ "УКРАЇНСЬКА ТРАНСПОРТНОМАШИНОБУДІВЕЛЬНА ГРУПА» колегія суддів звертає увагу той факт, що до договору були надана видаткова накладна від 23.02.2017 року № РН-0000003, в той час коли зазначений договір діє до 31 грудня 2016 року, ТТН лише за 2017 рік, довіреність лише одна на повернення товару ( відповідно договір та документи не співпадають)  стор. 59 тому № 11  справи. 
Том 10 - містить відомості, що на стор.2-6 міститься договір поставки від 15.02.2016, акти вхідного контролю  ТОВ "Петрус" на ст. 34,36,42,43,44,45,48 лише 2015 року, аналогічно видаткові накладні з 2015 року стор.42-66 , аналогічно і акти вхідного контролю зі стор.98 по стор. 113 лише за 2015 р.
Щодо господарських операцій позивача із ТОВ "Булет Лайн», суд апеляційної інстанції зазначає, що у томі 10 на стор 2-5 міститься договір від 14.03.2016, на стор.8 наявна специфікація, зі змісту якої не можливо встановити до якого договору вона відноситься. Також, на стор.19- 32 містяться видаткові накладні при дослідженні яких не можливо встановити особу отримувача товарно матеріальних цінностей, оскільки останні містять лише підпис. При цьому, судова колегія звертає увагу , що на стор. 27 вказаного вище тому справи міститься також видаткова накладна, яка взагалі не підписана отримувачем товару на суму 368 736 грн. Більше того, суд зауважує, що на стор. 35 - 40 містяться видаткові накладні від 2015 року та акти вхідного контролю за 2015 рік, при цьому договір укладений лише в 2016 році. Також, в матеріалах справи наявні ще акти вхідного контролю за 2016, проте датовані ще до укладання договору.
Відносно господарських операцій позивача із ТОВ «Радіо - електронні компоненти і апаратура», код ЄДРПРОУ 22402549, загальна сума поставок ТМЦ за перевірений період становить 828 406,80 грн. При цьому, у томі №17 на стор. 34 - 65  містяться експрес - накладні «Нова-пошта» з оголошеною вартістю 300-500 грн. 
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, позивач на виконання державного оборонного замовлення повинен мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій з метою виконання державного оборонного замовлення, що є підставою для формування платником податкового обліку з урахуванням особливостей податкового обліку для таких спеціальних господарських операцій, в тому числі щодо режимів звільнення від оподаткування ПДВ, визначених пунктом 197.23 статті 197 і пунктом 32 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України.
Одночасно суд враховує, що обов`язковою умовою для визнання документів доказом у адміністративній справі відповідно до вимог статті 75 КАС України є їх достовірність. Отже, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Статтею 15 Декрету Кабінету Міністрів України від 10 травня 1993 року N 46-93 "Про стандартизацію і сертифікацію", що був чинний на період спірних правовідносин, визначено, що сертифікація на відповідність обов`язковим вимогам нормативно-правових документів проводиться виключно в державній системі сертифікації, а ст. 18 цього Декрету встановлено, що відповідність продукції (товару), яка ввозиться і реалізується на території України, стандартам, що діють в Україні, має підтверджуватися сертифікатом відповідності чи свідоцтвом про визнання відповідності, виданим або визнаним центральним органом виконавчої влади з питань технічного регулювання або акредитованим в установленому порядку органом із сертифікації, який уповноважений на здійснення цієї діяльності в законодавчо регульованій сфері.
Зазначене свідчить, що поняття сертифікат якості (виробника) тотожний поняттю паспорт якості (виробника) - це документ, що містить дані для ідентифікації та фактичні значення показників якості продукції виробника, отримані в результаті лабораторних випробувань, а також інформацію про їх відповідність вимогам нормативних документів. Також паспорт якості містить відмітку проходження перевірки відділом з контролю якості (ВТК) підприємства виробника на відповідність фактичних параметрів отриманих в результаті лабораторних випробувань нормативним документам (ДСТУ, ГОСТ, ТУ).
Тобто, це письмовий документ, складений у довільній формі та виданий саме виробником товару (продукції), щоб підтвердити відповідність виробленого ним товару (продукції) вимогам, які висуваються до якості такого товару (продукції).
Разом з тим, в судовому засіданні при дослідженні наданих позивачем документів бухгалтерського обліку встановлено, що на виконання договірних умов щодо відповідності якості комплектації, пакування й маркування продукції нормам чинних стандартів (ТУ, ДСТУ, технічній документації) лише окремими постачальниками, які не є виробниками продукції, надані листи, які не містять жодних даних для ідентифікації продукції.
Такі листи не містять жодних фактичних значень показників якості продукції виробника, отриманих в результаті лабораторних випробувань, а також не містять інформацію про їх відповідність вимогам нормативних документів.
Також, вказані  листи, не містить відміток проходження перевірки відділом з контролю якості (ВТК) підприємства виробника на відповідність фактичних параметрів отриманих в результаті лабораторних випробувань нормативним документам (ДСТУ, ГОСТ, ТУ, тощо), а тому такі не можуть бути належними доказами на підтвердження дотримання договірних вимог щодо належної якості поставленої продукції для оборонного замовлення.
У зв`язку з чим, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що листи, які на думку позивача та третьої особи, є сертифікатами, не відповідають вищезазначеним вимогам Закону, а тому не можуть бути прийняті судом, як доказ. 
В зв`язку з цим, суд вважає обґрунтованими доводи податкового органу, що певна продукція, яка використана позивачем в своїй господарській діяльності, але на яку відсутні сертифікати якості (виробника) чи паспорта якості (виробника), не може вважатися продукцією, що поставлена за спірними договірними відносинами перелічених контрагентів на виконання оборонних замовлень.
Суд вважає обґрунтованими доводи податкового органу, що така продукція не підлягала врахуванню позивачем при визначенні своїх податкових зобов`язань з податку на прибуток саме за спірними договірними відносинами перелічених контрагентів на виконання оборонних замовлень.
Одночасно суд враховує, що відповідно до п. 2.7 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року N 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за N 168/704, первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом державної влади. Документування господарських операцій може здійснюватись із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов`язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм.
За змістом п.2.4 цього ж Положення первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
В зв`язку з цим, суд вважає безпідставними доводи апелянта, що транспортування та передача підприємству товарів за спірними договорами підтверджується експрес-накладними, виданими підприємством "Нова пошта", та вантажними деклараціями, виданими підприємством "Нічний експрес".
Всупереч зазначеним вимогам Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку вказані експрес-накладні та вантажні декларації не містять даних про зміст та обсяг господарської операції, одиниць виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Більш того, інформація щодо особи, уповноваженої від позивача на отримання такого товару, не відповідає інформації щодо такої особи, що міститься у видатковій накладній на цей же самий товар.
Суд вважає також безпідставними доводи апелянта, що передача товарів на виконання спірних договорів підтверджується відповідними видатковими накладними, оскільки як було зазначено вище, усі вони складені, ніби-то за місцем знаходження постачальника, а жодних доказів перебування матеріально-відповідальних осіб позивача за місцем їх складання суду не надано.
Більш того, абсолютна більшість таких накладних не дає можливості ідентифікувати матеріально-відповідальних осіб позивача, які   отримали такі товари від постачальника.
Проаналізувавши наявні у справі видаткові накладні, експрес-накладні, виданими підприємством "Нова пошта", вантажні декларації, виданими підприємством "Нічний експрес", листи "сертифікати", суд, погоджуючись із висновками податкової перевірки, зазначає, що наявні первинні документи не містять змісту та обсягу господарської операції, не містять відомостей щодо виконання суб`єктами господарювання спірних договорів на виконання державних оборонних замовлень, що виключає можливість ідентифікувати конкретну господарську операцію та їх врахування при визначенні платником своїх податкових зобов`язань з податку на прибуток.
Крім того, порівнявши наявні у справі первинні документи між собою, суд відзначає, що абсолютна більшість таких документів містять суперечливу інформацію про осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції.
Водночас інших доказів, які підтверджували кількісні і якісні характеристики отриманих позивачем товарів договорів від конкретних суб`єктів господарювання на виконання державних оборонних замовлень до суду не надано, а наявні у справі документи не є належним первинним (обліковими чи розрахунковими) документами і не підтверджують фактів здійснення конкретних господарських операцій.
Колегія суддів погоджується з доводами позивача, які також не заперечуються і податковим органом, що певні матеріальні цінності (товари) відповідно до накладних на внутрішнє переміщення в цехах, лімітних карток, тощо, були використані позивачем в своїй господарській діяльності.
Разом з тим, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що такі документи на внутрішнє переміщення не дають можливості ідентифікувати конкретну господарську операцію щодо їх поставки, а тому податковим органом правомірно вони визнані безоплатно отриманими.
В суді апеляційної інстанції представником третьої особи, на підтвердження реальності господарських операцій було надано ряд рішень судів першої інстанції, апеляційної інстанції та Верховного Суду, по справам де досліджувались питання стосовно контрагентів позивача, а саме щодо реальності господарських операцій.
Дослідивши рішення, які були зазначені представником третьої особи у своїх поясненнях, колегія суддів встановила наступне.
Щодо рішень судів у справах:
№ 640/10616/19 щодо контрагента ТОВ`Оптимумспецдеталь»  суд зазначає, що у вказаній справі досліджувалось питання реальності господарських операцій із ДП "АНТОНОВ", щодо постачання авіаційно - технічного майна, призначеного для виробництва літаків цивільної авіації Ан-148, Ан-158, Ан-32, Ан-26, Ан-124, та їх модифікацій.
Також, досліджувались господарські операції ДП «Антонов» з контрагентом ТОВ «Промелектроніка» щодо постачання - комплектуючих виробів для літаків цивільної авіації АН-124-100 (Автомат захисту АЗК1М-2-2С), (Автомат захисту АЗК1М-3-2С), (Вимикач ВМ), (Вимикач 2ВМ), (Вимикач ЗВМ), (ТС-ЗМ-2Ж), (ТС-ЗМ-ЗЗЕЛ), (Перемикач ЗПНМ), (Кнопка 2КР), (Реле ТКЕ22ГІ1ГБ), (Запобіжник ПМ-5), (Перемикач ППМ), (Перемикач ЗППМ), (Контактор ТКД2030ДЛ), (Реле ТКЕ54ПОДГ), (Контактор ТКС60ЮДЛ), (АЗКЗ-З), (АЗКЗ-10), (ТС-5М), (ТС-5М-1КР), (ТС-5М-2Ж), (Автомат захисту АЗКЗ-5), (Контактор ТКД12ПОДГ), (Автомат захисту АЗКЗ-20), (Автомат захисту АЗКЗ-15), (Запобіжник ІІМ-2), (Запобіжник ПМ-15), (Контактор ТКС2030ДЛ), (Контактор ТКД503ДТ),  (Контактор ТКС40ЮДЛ), (Контактор ТКД20ЮДГ), (Контактор ТКД503ДОД), (Контактор ТКД203ДОД), (Контактор ТКД233ДОД), (Контактор ТКДІОЗДОД),(Контактор ТКД50ЮДЛ), (Контактор ТКД511ДОД), (Контактор ТКСЮЮДЛ), (Контактор ТКС201ДОД), (Перемикач ЗПНМ), (Амортизатор АПН-2), (Рама РМ-БРЗУ115ВО), (Датчик П-104).
Водночас, на ДП "Житомирський бронетанковий завод" ТОВ "Оптимусспецдеталь" було поставлено плунжерні пари, прилади ТКН, нагнітачі, гідролюки, муфти, кронштейни, важелі, диски та ін.
Так, у справі №520/10130/19 досліджувалось питання реальності господарських операцій між ТОВ «Листехпоставка» контрагент  - та  позивачем «Завод 410 ЦА», основним видом діяльності якого є - виробництво повітряних і космічних літальних апаратів супутнього устаткування. 
Згідно договорів укладених з зазначеними контрагентами позивачем реалізовано авіаційні двигуни, споживчу теплову енергію, комплектуючі (Код ДК 021:2015-34731000-0), (РГК 1:1 НС-14 (РГК), Код ДК 021:2015-34731000-0), шину+камеру, послуги комісії, природній газ, бортову інтегровану апаратуру навігації та посадки КУРС-93М-В, реєстратору твердотільного звукової інформації ОРТ, бак паливний, поводок, шестерня, чохол, перехідник, муфта, обігрівач кока, напівкільце, профіль ущільнювач, гайка, болт, крюк, фіксатор, магнітну головку, стрічку, арматуру світофільтру, лампу, плату, вузол крена, двигун-генартор, патрубок ПТС-60-90-Вр, здійснено ремонт авіадвигуна Д-36.
Щодо справи №813/3926/17, у якій  ТОВ «Листехпоставка» була  контрагентом досліджувалось питання щодо реальності господарських операцій з Державним підприємством "Львівський державний авіаційно-ремонтний завод" щодо постачання запасних частин до військових літаків радіодеталі, радіоелектронні вироби, кабеля, дроти, роз`єми, перемикачі, лампи, тощо, а покупець зобов`язується прийняти його та оплатити на умовах даних договорів. 
Водночас, у даній справі ТОВ "Листехпоставка" поставляла ДП "Житомирський бронетанковий завод" - в 2017 році проводи, кабеля.
У справі №813/2975/15  досліджувалось питання щодо реальності господарських операцій ПП «Технопром»  з Державним підприємством «Львівський бронетанковий завод" щодо постачання запчастин для використання у господарській операції. жовтень-листопад 2014 року, січень 2015року
При цьому, у даній справі ПП «Технопром» поставило ДП "Житомирський бронетанковий завод" - в 2015 році мотор, освітлювач, сігналізатор тиску, перемикач, контрактор, термометр, вольтамперметр, рама передня та ін.
Щодо посилання представників третьої особи на судову практику у справі №813/5407/15 де досліджувалось питання  реальності господарських операцій ТОВ «Виробниче підприємство Патріот» з ДП "Львівський бронетанковий завод", то суд зазначає, що у вказаних правовідносинах ТОВ «Виробниче підприємство Патріот» поставляло запчастини та комплектуючі для використання у господарській діяльності. 
При цьому, для ДП "ЖБТЗ" поставлялось від ТОВ «Виробниче підприємство Патріот» в 2015 році свічки, насоси, прилади, компресори з помпою, вимикачі нажимні та ін.
Досліджуючи питання реальності господарських операцій у справі №520/10343/19 ТОВ «Сістемінжинірінгменеджмент» з контрагентом Державним підприємством "Харківський бронетанковий завод" судом встановлено, що контрагентом було поставлено позивачу запчастини та комплектуючі до бронетанкової техніки. 
При цьому, з матеріалів справи встановлено, що ТОВ «Сістемінжинірінгменеджмент» поставлено ДП "ЖБТЗ"  - в 2015 році контактний пристрій, коробку, лічильник мотогодин, прилад, електродвигун, насос, вимірник манометра, релле, датчик, тахометр, помпа водяна, термодатчик та ін.
Судова колегія зазначає, що у справі № 826/6733/16, яку зазначають представники третьої особи, досліджувалось питання реальності господарських операцій ТОВ «Торговий дім ТПК Нова»  з Товариством з обмеженою відповідальністю «Авалон Будінвест» щодо надання послуг з реконструкції промтоварних і розподільчих складів. Зокрема, щитів та ящиків металевих.
Водночас, колегія суддів зауважує, що у даній справі ТОВ «Торговий дім ТПК Нова» поставлено ДП "Житомирський бронетанковий завод" болти, скоби, гусениці до БМП.
Здійснивши аналіз господарських операцій у вказаних справах, суд апеляційної інстанції вважає помилковим посилання ДК "Укроборонпром" на вищевказану судову практику, оскільки специфіка товару, яка була поставлена у вказаних справах та товари, які поставлялись ДП "Житомирський бронетанковий завод" різняться, і не були предметом дослідження судами при розгляді вказаних вище справ, тому не мають доказового значення щодо реальності господарських операцій ДП "Житомирський бронетанковий завод" з контрагентами.
Крім того, колегія суддів не приймає як доказ посилання на судову практику у справах 826/14998/17 ТОВ «Укравто Конверсія», 160/11094/19 ТОВ «Спецбудпостачання», №826/1211/18 ТОВ «Донбасінвест Груп», №640/21226/18 ТОВ «Укрспеціндустрія Метал», №520/4664/20 Товариства з обмеженою відповідальністю "ЕЛЕКТРОН-ЕКСПЕРТ", №520/1585/2020, №520/7092/19, 520/5560/19, 820/610/16 ТОВ «ВО «Укрспецкомплект», 280/2552/20 ТОВ «Промелдектроніка», 826/14998/17 ТОВ «Укравто Конверсія»,  оскільки у вказаних справах досліджувалось питання реєстрації податкових накладних, тоді як у даній справі розглядається питання правомірності прийняття податковим органом податкових повідомлень - рішень, з урахуванням дослідження реальності господарських операцій.
Також, щодо посилання третьої особи на справи, де були контрагенти: 813/5407/15 ТОВ «Дівітіс»,  5783/12/2670 ТОВ «Фірма Олто», 0840/3007/18 ТОВ «Техавіа», 440/545/19 Товариства з обмеженою відповідальністю "Міжрегіональне якісне постачання", 520/10343/19 ТОВ «Технотранс СВ» , №813/2975/15 - «Омікрон» №0840/3007/18  ТОВ «Омікрон ЕК», колегія суддів вважає, що вказані судові рішення не можуть бути належними та достатніми доказами у даній справі, оскільки зі змісту судових рішень не зрозуміло відносно якого товару існував спір, що не дає можливості встановити ідентичність судових справ із даною адміністративною справою.
Крім того, суд зауважує, що ні третьою особою, ні апелянтом не надано  суду аргументації, в тому числі із посиланням на судову практику, щодо дослідження питання реальності господарських  операцій відносно контрагентів позивача, таких як: ПВКП «ПРОГРЕС», ТОВ «Полісся - СТК» ,ТОВ «Спар», ТОВ «Партнер Центр Лтд», ТОВ «Ісал», ТОВ «С-Мак " Т» ,  ТОВ «Юрметпром ЛТД», ТОВ «Українська Транспортно - Машинобудівельна Група», ТОВ «Укрспеціндустрія Метал», ТОВ «ВП «Генератор», ТОВ «Д «Укспецпром», ТОВ «ВартаПолісся», ПП «Металопрокат С», ТОВ «Магніт СВР»,ТОВ «Промелектро», ПП «КМС Столиця», ПВКФ «Ленс», ТОВ «Промислово Оборонні ТЕНОЛОГІЇ», ТОВ «Булет Лайн», ТОВ «Актінтел», ТОВ «Петрус», ТОВ «НВФ Мкталбудстрой», ДП ДГЗІФ «Укрінмаш», ТОВ «ЕКОТЕ- БУД» 
Підсумовуючи вищенаведені обставини, колегія суддів зазначає, що судом апеляційної інстанції не заперечується факт того, що вищезазначені контрагенти мали правовідносини з перерахованими платниками податків у відповідні періоди,  водночас в даному випадку спірні правовідносини із ДП "Житомирський бронетанковий завод" виникали в інші періоди, та відносно інших товарів, а ніж досліджені судами у вказаних вище справах, які наведені для суду представниками третьої особи.
За приписами частини 5 статті 242 КАС України при виборі та застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Однак, колегія суддів зауважує, що обставини  у вищеописаних справах та обставини у даній адміністративній справі не є ідентичними, а тому вказані рішення суду не підлягають застосуванню до спірних правовідносин, і не можуть бути прийняті судом як беззаперечний доказ по справі.
Також, судова колегія зауважує що висновки вкладені у постановах Сьомого апеляційного адміністративного суду №560/3841/19, 0240/2436/18-а, 82/320/18-а, на які як доказ посилається представник третьої особи у своїх поясненнях, колегія суддів не приймає до уваги, оскільки у відповідності до вимог ст.242 КАС України, вони не є обов`язковими для суду під час прийняття рішення.
Крім того, дослідивши обставини викладені у вказаних вище справах та інших рішеннях наведених представниками третьої особи у своїх поясненнях, судова колегія ще раз наголошує на те, що в даному випадку ДП "Житомирський бронетанковий завод" є підприємством оборонного комплексу з використанням у своїй діяльності специфічної номенклатури товарів, переважна більшість яких виготовлена за межами території України, що свідчить про необхідність особливого дослідження судом вказаних господарських операцій, що і було зроблено, як судом першої, так і судом апеляційної інстанції, тоді як  в постановах Сьомого апеляційного адміністративного суду досліджувалась реальність господарських операцій іншого виду товарів без специфікації для оборонного комплексу.
Водночас, судом апеляційної інстанції встановлено, що в жодному із рішень не досліджувалось питання специфічності товару, а тому на переконання колегії суддів вказані судові рішення не є доказом реальності господарських операцій вищеописаних контрагентів із ДП "Житомирський бронетанковий завод".
Більше того, як під час розгляду справи в суді першої інстанції, так і в суді апеляційної інстанції досліджувався детальний рух товарів, за наслідком чого не встановлено доказів, що підприємства - контрагенти декларували купівлю специфічного товару поставленого на ДП "Житомирський бронетанковий завод".
Суд вважає також безпідставними доводи позивача, що податковим органом при визначенні податкових зобов`язань з податку на прибуток не враховано реальний стан розрахунків позивача з даними контрагентами, не враховано вартість матеріальних цінностей, що були повернуті підприємством окремим постачальникам виходячи з того, що предметом перевірки було дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року, а не стан господарських відносин позивача з вищеописаними контрагентами. В зв`язку з цим податковим органом надавалася оцінка наданих відомостей платника податків, відображених в його податковій звітності з податку на прибуток.
Також, суд апеляційної інстанції  вважає помилковими доводи представників позивача в суді щодо необхідності врахування, відповідно до вимог ст.78 КАС України судових рішень, що набрали законної сили, якими, ніби-то, підтверджено реальність господарських операцій позивача з окремими контрагентами.
Так, ухвалою Господарського суду Житомирської області від 14.11.2018року (справа №906/750/18) затверджена мирова угода у справі за позовом ТОВ "Генератор" до ДП "Житомирський БТЗ" про стягнення певних коштів та за зустрічним позовом про стягнення певних коштів (а.с.155-160т.50).
Рішенням Господарського суду Житомирської області від 07.05.2019року (справа №906/1078/18) задоволено частково позов ТОВ "Промелектроніка" до ДП "Житомирський БТЗ" про стягнення певних коштів (а.с.161-164, 187-192 т.50).
Рішенням Господарського суду Житомирської області від 02.08.2018року (справа №906/244/18) задоволено частково позов ТОВ "Українська транспортно-машинобудівельна група" до ДП "Житомирський БТЗ" про стягнення певних коштів (а.с.165-171т.50).
Рішенням Господарського суду Житомирської області від 14.08.2018року (справа №906/243/18) задоволено частково позов ТОВ "Українська транспортно-машинобудівельна група" до ДП "Житомирський БТЗ" про стягнення певних коштів (а.с.172-176т.50).
Рішенням Господарського суду Житомирської області від 02.08.2016року (справа №906/526/16) задоволено частково позов ТОВ "Промелектроніка" до ДП "Житомирський БТЗ" про стягнення певних коштів (а.с.177-181т.50).
Рішенням Господарського суду Житомирської області від 10.01.2019року (справа №906/866/18) задоволено частково позов ТОВ "Юрметпром ЛТД" до ДП "Житомирський БТЗ" про стягнення певних коштів (а.с.182-186т.50). В даному судовому рішенні взагалі досліджували відносини між сторонами, що зумовлені іншими договорами від 01.04.2013року та від 02.02.2018року.
Рішенням Господарського суду Житомирської області від 13.11.2017року (справа №906/847/17) задоволено частково позов ТОВ "Комтес - ХХІ" до ДП "Житомирський БТЗ" про стягнення певних коштів (а.с.192-197т.50).
Рішенням Господарського суду Житомирської області від 06.12.2018року (справа №906/832/18) задоволено частково позов ТОВ "Донбасінвест Груп" до ДП "Житомирський БТЗ" про стягнення певних коштів (а.с.198-208т.50).
Рішенням Господарського суду Житомирської області від 14.02.2019року (справа №906/1000/18) задоволено частково позов ТОВ "Торговий Дім" ТПК Нова" до ДП "Житомирський БТЗ" про стягнення певних коштів (а.с.209-218т.50).
Рішенням Господарського суду Житомирської області від 13.12.2018року (справа №906/953/18) задоволено частково позов ПВКП "Прогрес" до ДП "Житомирський БТЗ" про стягнення певних коштів (а.с.219-231т.50).
Рішенням Господарського суду Житомирської області від 07.08.2019року (справа №906/297/19) задоволено частково позов ТОВ "Укравто Конверсія" до ДП "Житомирський БТЗ" про стягнення певних коштів (а.с.232-243т.50).
Одночасно рішенням Господарського суду Харківської області від 27.05.2019року (справа №922/460/19) задоволено позов ДП "Житомирський БТЗ" до ТОВ "Омікрон ЕК" до ДП "Житомирський БТЗ" про визнання недійсним договору про відступлення права вимоги (а.с.244-250т.50)
Разом з тим, вказаними судовими рішеннями не встановлено жодних обставин щодо правомірності ДП "Житомирський БТЗ" визначення своїх податкових зобов`язань, зумовлених господарськими відносинами з цими контрагентами, а тому відповідні до вимог ст.78 КАС України такі судові рішення не звільняють позивача від доказування правомірності визначення ним спірних своїх податкових зобов`язань.
Більш того, за результатами перевірки податковий орган зробив висновок про відсутність врахування позивачем при визначенні своїх податкових зобов`язань, зумовлених лише певними частинами господарських відносин з цими контрагентами, а не господарськими відносинами в цілому.
Пунктом 44.2 статті 42 Податкового кодексу України передбачено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
За визначенням статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 цього ж Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
В розумінні вимог ст.134 Податкового кодексу України дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена - в даному випадку вартість безоплатно отриманих матеріальних цінностей ДП "Житомирський БТЗ" фактично збільшує його активи або зменшує зобов`язання і визнається доходом.
Таким чином, враховуючи вищенаведене, ДП "Житомирський БТЗ", у справі за перевіряємий період занижено доходи від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначені за правилами бухгалтерського обліку, за рахунок не включення до їх складу вартості безоплатно отриманих ТМЦ, всього в сумі 316780088 грн., в т.ч. за:
- 2015 рік в сумі 98584553 грн.;
- І квартал 2016 року в сумі 14792103 грн.;
- І півріччя 2016 року в сумі 34894571 грн.;
- З квартали 2016 року в сумі 66023560 грн.;
- 2016 рік в сумі 88397647 грн.;
- І квартал 2017 року в сумі 20217309 грн.;
- І півріччя 2017 року в сумі 48981066 грн.;
- З квартали 2017 року в сумі 72063860 грн.;
- 2017 рік в сумі 129797888 грн.
Таке заниження доходу ДП "Житомирський БТЗ" в свою чергу призвело до заниження податку на прибуток в сумі 43786562,00грн., в тому числі:
2015 рік в сумі 17753986,00 грн.;
- І квартал 2016 року в сумі 2980465,00 грн.;
- І півріччя 2016 року в сумі 6598909,00 грн.;
- З квартали 2016 року в сумі 12202127,00грн.;
- 2016 рік в сумі 16229463,00грн.;
- І квартал 2017 року в сумі 2743220,00грн.;
- І півріччя 2017 року в сумі 3672563,00грн.;
- З квартали 2017 року в сумі 2565795,00грн.;
- 2017 рік в сумі 9803113,00грн.
За приписами пп. 54.3.2 п.54.3 ст.54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток , якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Заниження платником доходів від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначених за правилами бухгалтерського обліку, за рахунок не включення до їх складу вартості безоплатно отриманих ТМЦ (за виключенням отриманих в 2015році) та не включення до їх складу простроченої кредиторської заборгованості в сумі 3979040 грн. правомірно слугували підставою для донарахування грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 26032576,00грн.
Відповідно до вимог п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України таке донарахування грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 26032576,00грн. тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, що відповідає 6508144,00грн.
Одночасно, заниження платником своїх податкових зобов`язань призвело до завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 77549154,00грн.
Зазначене свідчить, що податковим органом податкові повідомлення - рішення від 06.03.2019 року №0004951401 та №0004961401 винесені на підставі вимог чинного податкового законодавства, в межах наданих відповідачу повноважень, із врахуванням всіх обставин справи, а тому підстави для їх скасування та задоволення позову в цій частині відсутні.
Крім того, відповідно до висновків, зазначених в акті перевірки від 29.01.2019року, та пояснень представників податкового органу в судовому засіданні підставою для винесення оскаржуваних податкових повідомлень - рішень про збільшення Державному підприємству "Житомирський бронетанковий завод" грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 17589050,00грн., застосування фінансових санкцій в розмірі 4397263,00грн. та про завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 20162614,00грн. стало безпідставне завищення підприємством свого податкового кредиту, зумовленого нереальними господарськими операціями з контрагентами протягом перевіряємого періоду на загальну суму 51629748,00грн. та безпідставного коригування податкового кредиту на 405294,00грн.
Такі доводи податкового органу також знайшли своє підтвердження в судовому засіданні з огляду на слідуюче.
Як вже зазначалося, позивачем безпідставно при визначенні своїх податкових зобов`язань враховувалася частина господарських відносин з :
- ТОВ "Оптимумспецдеталь" в сумі 40442105 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Донбасінвест Груп" в сумі 21530949 грн. (без ПДВ);
- ПВКП "Прогрес" в сумі 17552575 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Полісся-СТК" в сумі 12012756 грн. без ПДВ);
- ТОВ "Спар" ( в подальшому ТОВ "Спрут Арсенал") в сумі 1(4273489 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Партнер Центр Лтд" в сумі 10908514 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Ісал" (НФО Босфор) в сумі 6899090 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Дівітіс" в сумі 11990557 грн.;
- ТОВ "Фаст Груп Компані" в сумі 5693871 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "С-Мак" в сумі 2986460 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Юрметпром Лтд" в сумі 4208764 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "УКРАЇНСЬКА ТРАНСПОРТНО-МАШИНОБУДІВЕЛЬНА ГРУПА" (ТОВ "УТМГ") в сумі 7700313 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Укрспеціндустрія-Метал" в сумі 2670128 грн. (без ПДВ);
- ТОВ Фірма "Олто" в сумі 2520948 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ВП "Генератор" в сумі 2626781 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ТД "Укрспецпром" в сумі 2253413 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Варта Полісся" в сумі 3763135 грн. (без ПДВ);
- ПП 'Металопрокат-С' в сумі 2055978 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Магніт-СВР" в сумі 2146000 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Промелектро" в сумі 1667993 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Завод "Гідропрогрес" в сумі 1454609 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Техавіа" в сумі 1562262 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Листехпоставка" в сумі 1458887 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Квант-Сервіс" в сумі 1211250 грн. (без ПДВ);
- ПП "Технопром" в сумі 1265172 грн. (без ПДВ);
- ПП "КМС-Столиця" в сумі 1037736 грн. (без ПДВ);
- ПВКФ "Ленс" в сумі 925813 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Промислово Оборонні Технології" в сумі 914760 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ТЕХНОТРАНС-СВ" в сумі 10515069 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ОМІКРОН ЕК" в сумі 433316 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Електрон Експерт" в сумі 339207 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО ПАТРІОТ" в сумі 3197875 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "НАУКОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ "ВК СИСТЕМА" в сумі 7962262 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Радіо - електронні компоненти і апаратура" в сумі 690339 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ВЕРЕНА" в сумі 99493 грн. (без ПДВ);
- TOB "ВО "УКРСПЕЦКОМПЛЕКТ" в сумі 249660 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Булет Лайн" в сумі 7420694 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Актінтел" в сумі 15859019 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Петрус" в сумі 18035821 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "Сістемінжинірінгменеджмент" в сумі 8631003 грн. (без ПДВ);
- TOB "ТОРГОВИЙ ДІМ "ТПК НОВА" в сумі 25715520 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "НВФ МЕТАЛБУДСТРОЙ" в сумі 38697 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ПРОМЕЛЕКТРОНІКА" в сумі 1547725 грн. (без ПДВ);
- ДП ДГЗІФ "УКРІНМАШ" в сумі 5215375 грн. (частково, без ПДВ);
- ТОВ "Укравто Конверсія" в сумі 7526757 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "ЕКОТЕ-БУД" в сумі 8448778 грн. (без ПДВ);
- TOB "КОМТЕС-ХХІ" - в сумі 658300 грн. (без ПДВ);
- ТОВ "СПЕЦБУДПОСТАЧАННЯ" в сумі 8460870 грн. (без ПДВ).
Безспірно, відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг (підпункт а).
Приписи пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України встановлюють, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.
У відповідності до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Разом з тим, як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.
Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця як платника - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що позивач завищив податковий кредит з ПДВ у вказані податкові періоди, а саме:
- за грудень 2015, липень-грудень 2016 та лютий 2017року за податковими накладними виданими ТОВ "Оптимумспецдеталь" в сумі 8147681 грн. ПДВ;
- за вересень 2015, червень-липень 2016, березень-травень, липень та вересень-грудень 2017року за податковими накладними виданими ТОВ "Донбасінвест Груп" в сумі 4045125,32грн. ПДВ;
- за серпень-жовтень і грудень 2015, лютий-липень і вересень-грудень 2016, лютий-червень і серпень-грудень 2017 за податковими накладними виданими ПВКП "Прогрес" в сумі 3133763 грн. ПДВ;
- за серпень 2015, травень і серпень-грудень 2016, лютий , квітень і травень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "Полісся-СТК" в сумі 2141716,32 грн. ПДВ;
- за березень-квітень, липень і грудень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "Спар" (ТОВ "Спрут Арсенал") в сумі 1902176,08грн. ПДВ;
- за червень, серпень і грудень 2015 за податковими накладними виданими ТОВ "Партнер Центр Лтд" в сумі 1861618,42 грн. ПДВ;
- за квітень, листопад і грудень 2015 за податковими накладними виданими ТОВ "Ісал" (НФО Босфор) в сумі 820269,96грн. ПДВ;
- за січень, травень, липень і вересень-листопад 2015, лютий і травень-липень 2016 за податковими накладними виданими ТОВ "Дівітіс" в сумі 1215190,73грн. ПДВ;
- за квітень-травень і жовтень-грудень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "Фаст Груп Компані" в сумі 1075737,01грн. ПДВ;
- за березень-травень, серпень і грудень 2016 за податковими накладними виданими ТОВ "С-Мак" в сумі 368244грн. ПДВ;
- за лютий-червень і серпень-грудень 2015, січень-травень і липень-грудень 2016, січень-серпень і жовтень-грудень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "Юрметпром Лтд" в сумі 668820,32грн. ПДВ;
- за квітень-травень і грудень 2016, лютий, квітень і травень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "УКРАЇНСЬКА ТРАНСПОРТНО-МАШИНОБУДІВЕЛЬНА ГРУПА" (ТОВ "УТМГ") в сумі 759928,65грн. ПДВ;
- за червень, серпень і листопад-грудень 2016, січень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "Укрспеціндустрія-Метал" в сумі 527742,16грн. ПДВ;
- за січень-грудень 2015, січень-грудень 2016, січень-грудень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ Фірма "Олто" в сумі 501552,23грн. ПДВ;
- за листопад-грудень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "ВП "Генератор" в сумі 445649,92грн. ПДВ;
- за жовтень-грудень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "ТД "Укрспецпром" в сумі 450682,83грн. ПДВ;
- за червень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "Варта Полісся" в сумі 439940грн. ПДВ;
- за січень і березень-грудень 2015, січень-грудень 2016, лютий-грудень 2017 за податковими накладними виданими ПП 'Металопрокат-С' в сумі 375775,92грн. ПДВ;
- за травень і липень-серпень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "Магніт-СВР" в сумі 387200грн. ПДВ;
- за січень, квітень-червень і серпень-жовтень 2015, липень-серпень 2016, березень-квітень, червень і вересень-грудень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "Промелектро" в сумі 325595,95грн. ПДВ;
- за липень-грудень 2015, лютий-березень, травень-липень і вересень-грудень 2016 за податковими накладними виданими ТОВ "Завод "Гідропрогрес" в сумі 323714,07грн. ПДВ;
- за вересень-грудень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "Техавіа" в сумі 295985,70грн. ПДВ;
- за січень, квітень-травень і липень-грудень 2015, лютий-березень, червень і серпень-листопад 2016, травень-липень, вересень і листопад-грудень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "Листехпоставка" в сумі 291065,22грн. ПДВ;
- за квітень 2015 за податковими накладними виданими ТОВ "Квант-Сервіс" в сумі 242250 грн. ПДВ;
- за березень-червень 2016, березень-квітень 2016 за податковими накладними виданими ПП "Технопром" в сумі 207564,34грн. ПДВ;
- за липень-серпень 2015 за податковими накладними виданими ПП "КМС-Столиця" в сумі 207547,11грн. ПДВ;
- за червень-жовтень 2015, січень і березень-липень 2016, лютий-березень і червень 2017 за податковими накладними виданими ПВКФ "Ленс" в сумі 197589,83грн. ПДВ;
- за грудень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "Промислово Оборонні Технології" в сумі 182952грн. ПДВ;
- за жовтень-грудень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "ТЕХНОТРАНС-СВ" в сумі 1732784,95грн. ПДВ;
- за березень-квітень, червень і серпень-листопад 2015, квітень-липень 2016 за податковими накладними виданими ТОВ "ОМІКРОН ЕК" в сумі 81478,13грн. ПДВ;
- за червень-липень і жовтень-листопад 2015 за податковими накладними виданими ТОВ "Електрон Експерт" в сумі 64629,30грн. ПДВ;
- за травень 2015 за податковими накладними виданими ТОВ "ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО ПАТРІОТ" в сумі 142832грн. ПДВ;
- за квітень, червень і серпень-вересень 2015, березень 2016 за податковими накладними виданими ТОВ "НАУКОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ "ВК СИСТЕМА" в сумі 1340054,42грн. ПДВ;
- за червень-липень 2015, травень і липень-вересень 2016, червень-серпень і жовтень-грудень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "Радіо - електронні компоненти і апаратура" в сумі 112487,80грн. ПДВ;
- за січень 2016 за податковими накладними виданими ТОВ "ВЕРЕНА" в сумі 9963,60грн. ПДВ;
- за січень, квітень і жовтень 2016 за податковими накладними виданими TOB "ВО "УКРСПЕЦКОМПЛЕКТ" в сумі 49932грн. ПДВ;
- за листопад-грудень 2015, січень-травень і серпень-вересень 2016 за податковими накладними виданими ТОВ "Булет Лайн" в сумі 1245254,33грн. ПДВ;
- за лютий і травень-липень 2016 за податковими накладними виданими ТОВ "Актінтел" в сумі 2255133,17грн. ПДВ;
- за листопад-грудень 2015, лютий-травень і липень-грудень 2016 за податковими накладними виданими ТОВ "Петрус" в сумі 3143296,80грн. ПДВ;
- за вересень-жовтень 2015, квітень і червень 2016, лютий 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "Сістемінжинірінгменеджмент" в сумі 1726200,50грн. ПДВ;
- за лютий, квітень-травень і серпень-грудень 2016, квітень, липень і вересень-жовтень 2017 за податковими накладними виданими TOB "ТОРГОВИЙ ДІМ "ТПК НОВА" в сумі 5901637,26грн. ПДВ;
- за липень-жовтень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "НВФ МЕТАЛБУДСТРОЙ" в сумі 7382,80грн. ПДВ;
- за лютий-серпень і листопад-грудень 2015, грудень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "ПРОМЕЛЕКТРОНІКА" в сумі 217855грн. ПДВ;
- за червень-серпень і жовтень 2015 за податковими накладними виданими ДП ДГЗІФ "УКРІНМАШ" в сумі 812799,18грн. ПДВ;
- за лютий-травень, липень і жовтень-грудень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "Укравто Конверсія" в сумі 1111193,85грн. ПДВ;
- за квітень-грудень 2017 за податковими накладними виданими ТОВ "ЕКОТЕ-БУД" в сумі 71793грн. ПДВ;
- за березень-квітень 2017 за податковими накладними виданими TOB "КОМТЕС-ХХІ" - в сумі 59960грн. ПДВ.
Одночасно підприємство безпідставно завищило коригування податкового кредиту з ПДВ у відповідні податкові періоди, а саме:
- за жовтень 2015року по розрахункам з ТОВ "партнер Центр ЛТД" в сумі 4104,20грн.;
- за листопад 2015року по розрахункам з ТОВ "ПРОМЕЛЕКТРОНІКА" в сумі 4321,80грн.;
- за грудень 2015року по розрахункам з ТОВ "ПРОМЕЛЕКТРОНІКА" в сумі 65894,40грн.;
- за квітень 2016року по розрахункам з ПВКФ "Ленс" в сумі 36,00грн.;
- за вересень 2016року по розрахункам з ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ" "ТПК НОВА" в сумі 115,22грн.;
- за квітень 2017року по розрахункам з ТОВ "Спрут Арсенал" в сумі 1000,00грн.;
- за липень 2017року по розрахункам з ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ" "ТПК НОВА" в сумі 211323,20грн.;
- за листопад 2017року по розрахункам з ТОВ "Донбасінвест Груп" в сумі 119400,00грн.
Такий висновок контролюючого органу обґрунтований посиланням на те, що господарські операції з придбання позивачем товару для виконання державного оборонного замовлення у вказаних постачальників фактично не відбулися, зважаючи на негативну податкову інформацію щодо контрагентів у ланцюгу постачання, їх фіктивність.
Колегія суддів погоджується з такими доводами податкового органу з огляду на наступне.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження, зокрема сум податкового кредиту, врахованих платником ПДВ при визначенні суми податкових зобов`язань, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують дійсно мали місце.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку.
Свідченням нереальності господарських операцій позивача з придбання товару у перелічених контрагентів є також такі обставини, як не встановлення джерела походження товару по ланцюгу постачання, кінцевим покупцем якого є позивач, відсутність на момент перевірки у підприємства сертифікатів якості на товар, тоді як це передбачено умовами договору, відсутність доказів щодо транспортування (передачі) товарів, недоліки у видаткових накладних, що унеможливлює ідентифікувати особу, яка приймала певний товар.
Ці обставини знайшли своє підтвердження як в суді першої інстанції, так і в суді апеляційної інстанції,  про відсутність документального підтвердження виконання конкретними контрагентами позивача договірних зобов`язань про поставку товарів відповідної якості для державного оборонного замовлення.
Колегія суддів погоджується з доводами відповідача, та висновками акта перевірки, в якому обґрунтовано зроблено посилання на інформацію, отриману з баз даних ДФС України, аналітичної системи "Податковий блок", відповідно до якої поставка товару не відповідає податковій звітності постачальників у ланцюгу постачання, які, до того ж, не мають достатніх матеріально-технічних та трудових ресурсів (основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку) для здійснення відповідної господарської діяльності саме для поставок товарів відповідної якості для державного оборонного замовлення, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит).
Суд зазначає, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Досліджені в судовому засіданні первинні документи бухгалтерського обліку, складені платником податку та його контрагентами на підтвердження певних господарських операції, не мають достатньої доказовості та не можуть бути прийняті судом, як єдиний, належний доказ, який би підтверджував факт волевиявлення сторін щодо реальності здійснення господарських операцій щодо оборонного замовлення.
Також, колегія суддів вважає безпідставними доводи представників апелянта, що надані суду акти вхідного контролю, які складені комісійно працівниками підприємства, свідчить про реальну поставку спірних товарів від контрагентів, так як  при дослідженні таких актів вхідного контролю, в них містяться лише певні висновки про умовний задовільний чи незадовільний стан певних товарів. В таких актах вхідного контролю не має висновків про відповідність конкретних товарів вимогам конкретних нормативних документів (ДСТУ, ГОСТ, ТУ, тощо).
Встановлено, що в актах вхідного контролю не має висновків про відповідність конкретних товарів даним з контролю якості (ВТК) підприємства виробника на відповідність фактичних параметрів отриманих в результаті лабораторних випробувань, що повинні бути зазначені у сертифікатах (паспортах) якості.
Тобто, такі акти вхідного контролю не є належними та допустими доказами щодо якості поставлених товарів та можливості їх використання для виконання саме державного оборонного замовлення.
Колегія суддів наголошує, що   спірні товаро-матеріальні цінності є специфічним товаром, поставка якого і подальше використання призначалися для виконання саме державного оборонного замовлення та повинні відповідати певним вимогам щодо якості та умовам їх використання в оборонній галузі країни.
Таким чином, враховуючи вищенаведене, ДП "Житомирський БТЗ", у справі, в силу вимог п.192.1 ст.192, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 та п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України за період з 01.01.2015року по 31.12.2017року завищено податковий кредит з податку на додану вартість на загальну суму 52043375,00грн., що призвело до заниження своїх зобов`язань з цього податку на загальну суму 31880761,00грн., в т.ч. за:
- березень 2015року в сумі 255612,00 грн.;
- жовтень 2015року в сумі 128965,00 грн.;
- листопад 2015року в сумі 1329905,00 грн.;
- грудень 2015року в сумі 12577229,00 грн.;
- лютий 2016року в сумі 2019211,00грн.;
- березень 2016року в сумі 629332,00 грн.;
- квітень 2016рокув сумі 677808,00 грн.;
- травень 2016року в сумі 1884509,00 грн.;
- червень 2016року в сумі 436646,00 грн.
- вересень 2016року в сумі 3485245,00 грн.;
- жовтень 2016рокув сумі 4422985,00 грн.;
- листопад 2016року в сумі 1175021,00 грн.;
- грудень 2016року в сумі 1249102,00 грн.;
- лютий 2017року в сумі 1609191,00 грн.
Таке заниження зобов`язань з цього податку ДП "Житомирський БТЗ" в свою чергу призвело до завищення від`ємного значення податку на додану вартість, що переноситься в наступні податкові періоди в сумі 20162614,00грн. (рядок 21 декларації з податку на додану вартість за грудень 2017року).
За приписами пп. 54.3.2 п.54.3 ст.54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Заниження платником зобов`язань з податку на додану вартість (за даних за 2015рік) правомірно слугували підставою для донарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 17589050,00грн.
Відповідно до вимог п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України таке донарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 17589050,00грн. тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, що відповідає 4397263,00грн.
Зазначене свідчить, що податковим органом податкові повідомлення - рішення від 06.03.2019 року №0004971401 та №0004981401 також винесені на підставі вимог чинного податкового законодавства, в межах наданих Відповідачу повноважень, із врахуванням всіх обставин справи, а тому підстави для їх скасування та задоволення позову в цій частині також відсутні.
Даючи оцінку доводам представників третьої особи про порушення податковим органом при складанні акту перевірки  вимог "Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 року № 727, колегія суддів зазначає наступне.
Оформлення посадовими особами контролюючих органів результатів документальних перевірок платників податків-юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів, постійних представництв та представництв нерезидентів щодо дотримання законодавства з питань державної митної справи, про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, регулюється "Порядком оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року №727 (далі - Порядок від 20  серпня 2015 року № 727), а також Методичними рекомендаціями щодо оформлення матеріалів документальних перевірок, затвердженими наказом Державної фіскальної служби України від 1 червня 2017 року № 396 (далі - Методичні рекомендації від 1  червня 2017 року № 396).
Згідно з Порядком від 20 серпня 2015 року № 727 та Методичними рекомендаціями від 1 червня 2017 року № 396 акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. У акті перевірки зазначається детальна інформація щодо виявлених перевіркою порушень податкового, валютного та іншого законодавства.
Одним із невід`ємних прав платника податків, відповідно до підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України, є право на подання до контролюючого органу письмових заперечень до акта перевірки у порядку, встановленому цим Кодексом.
Пунктом 86.7 статті 86 ПК України передбачено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками чи фактами і даними, викладеними в акті перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводить перевірку.
Отже, акт податкової перевірки є службовим документом, в якому зафіксовані виявлені при проведенні тієї або іншої податкової перевірки порушення, він є носієм доказової інформації про виявлені порушення та його зміст може бути оспорено шляхом подання до контролюючого органу за основним місцем обліку заперечень. 
Водночас, як встановлено судом апеляційної інстанції платник податку заперечень на акт не подавав.
Відповідно до пункту 58.1 статті 58 та пункту 86.8 статті 86 ПК України на підставі акта перевірки податковим органом приймається податкове повідомлення-рішення.
У разі незгоди з контролюючим органом платник податків має право оскаржити прийняте рішення (податкове повідомлення-рішення) (підпункт 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 ПК України).
За змістом пункту 86.8 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу.
Зазначене свідчить про те, що доводи, судження, інформація акта перевірки, складеного особами, що її проводили, вивчається та оцінюється, зокрема начальником або заступником начальника контролюючого органу, і в разі наявності податкових порушень саме вони приймають податкове повідомлення-рішення, яке і визначає грошові зобов`язання платникові податків.
Сам по собі акт податкової перевірки та дії посадових осіб контролюючого органу зі складання цього акта не створюють правових наслідків у вигляді виникнення обов`язків, зміни чи припинення будь-яких прав платника податків, крім виникнення права на подання зауважень до акта.
Таким чином, враховуючи вищенаведені правові норми, колегія суддів приходить до висновку, що акт перевірки не є правовим документом, який встановлює відповідальність суб`єкта господарювання, й не є обов`язковим рішенням суб`єкта владних повноважень. 
Чинне законодавство не містить такий наслідок як не чинність, недійсність акту перевірки, у зв`язку наявністю у ньому відповідних недоліків.
Акт перевірки - це документ, в якому зафіксовано факти та оціночні судження осіб, що її проводили, тому до акта можуть пред`являтися лише ті вимоги, що стосуються, доказів. Оцінка акта перевірки, в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта.
Водночас саме по собі порушення порядку оформлення акта перевірки не може бути підставою для скасування податкового повідомлення-рішення, винесеного на підставі акта перевірки, але в сукупності з іншими порушеннями може слугувати обставиною для висновку щодо протиправності рішень контролюючого органу. Це стосується випадків, коли обставини, викладені в акті, не знайдуть підтвердження в суді.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного суду від 19.06.2020 року у справі №140/388/19.
Більше того, колегія суддів звертає увагу, що позивачем ні в адміністративному позові, ні під час розгляду справи в суді першої інстанції не ставилось питання щодо визнання дій податкового органу щодо складання акту перевірки протиправними та вказані обставини не були предметом розгляду в суді першої інстанції.
Відповідно ч.5 ст.308 КАС України, суд апеляційної інстанції не може розглядати позовні вимоги та підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції.
Відповідно до частини першої та другої статті 6 КАС України, суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Згідно з пунктом 30 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v." від 27.09.2001 року рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Крім того, судом враховується, що згідно пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського Суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й відрізних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Частиною першою та другою статті 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. 
Колегія суддів зазначає, що докази і доказування - один із найважливіших інститутів адміністративного права. Адже саме з допомогою доказів суд з`ясовує дійсні правовідносини сторін, обставини, що мають значення для справи.
Суд зауважує, що докази - це будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність оспорюваних обставин. Тобто доказом є не факт, не обставина, а фактичні дані.
Належними є докази, які прямо чи непрямо підтверджують існування чи відсутність обставин, що підлягають доказуванню у справі, та інших обставин, які мають значення, а також достовірність чи недостовірність, можливість чи неможливість використання інших доказів. Належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування.
Достатність доказів визначається як наявність у справі такої сукупності зібраних доказів, яка викликає у суб`єкта доказування внутрішню переконаність у достовірному з`ясуванні наявності або відсутності обставин предмету доказування, необхідних для встановлення об`єктивної істини та прийняття правильного рішення у справі.
Оцінивши належність, допустимість, достовірність вказаних вище доказів окремо, а також достатність і взаємний зв`язок цих доказів у їх сукупності, суд  вважає, що  представниками апелянта та представниками третьої особи в ході судового розгляду справи не доведено протиправність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень рішень, а отже суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що адміністративний позов є таким, що не підлягає  задоволенню.
Отже, підсумовуючи все вищевикладене, судова колегія вважає, що доводи апеляційної скарги не містять належного спростування вищевказаних висновків суду першої інстанції, які в повному обсязі відповідають встановленим обставинам по справі, а тому оскаржуване рішення не підлягає скасуванню.
При цьому, судова колегія враховує правову позицію Європейського суду з прав людини, яка викладена у рішення по справі "Ґарсія Руіз проти Іспанії" (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, де Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожен довід.
Згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Оскільки, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.
Відповідно до п.1 ч.1 ст.315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Державного підприємства "Житомирський бронетанковий завод" залишити без задоволення, а  рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 червня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
Постанова суду складена в повному обсязі  04 грудня 2020 року.

Головуючий	 	 	Гонтарук В. М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Курко О. П.    Біла Л.М.