ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

16 грудня 2020 року 
справа № 826/14311/15
адміністративне провадження № К/9901/29205/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І.  А., Олендера І. Я.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві     
на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 травня 2020 року у складі судді Чудак О. М.
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2020 року у складі суддів  Горяйнова  А. М., Файдюка В. В., Чаку Є. В.,
у справі № 826/14311/15
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Боржава-Інвест»
до Головного управління ДПС у м. Києві
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

УСТАНОВИВ:

Рух справи

У липні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Боржава-Інвест» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04 січня 2015 року № 12426552202, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 221000 грн за основним платежем та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 55 250 грн, з мотивів безпідставності його прийняття.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 грудня 2015 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 15 березня 2016 року, у задоволенні адміністративного позову Товариства відмовлено.

Постановою Верховного Суду від 21 травня 2019 року зазначені судові рішення скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. Вказане рішення обґрунтоване тим, що долучені до матеріалів справи письмові докази (копії первинних документів) не відповідають критеріям належності та допустимості доказів, встановленим до них правилами частини четвертої статті 79 КАС України (в редакції чинній на час вирішення спору судами попередніх інстанцій), яка діяла до 15 грудня 2017 року, оскільки не є оригіналами або засвідченими суддею копіями письмового доказу. Також Верховний Суд зазначив, що визнавши судовими рішеннями господарські операції економічно недоцільними, суди втрутилися в оцінку господарської компетенції Товариства як суб`єкта господарювання, не вмотивувавши межі та підстави такого втручання.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 травня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2020 року, позовні вимоги задоволено повністю, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 04 лютого 2015 року №12426552202.

Ухвалюючи рішення у справі, суди попередніх інстанцій врахували специфіку наданих послуг ТОВ «Пром-Тех-Снаб» та ТОВ «ДІ-Некс» та висновки постанови Верховного Суду від 14 травня 2019 року у справі №814/814/15, а також визнали, що Товариство належними доказами підтвердило здійснення господарських операцій з цими контрагентами та правомірність своїх дій щодо декларування податкового кредиту на підставі податкових накладних, що складені зазначеними контрагентами. Натомість доводи контролюючого органу щодо відсутності у контрагентів практичних можливостей для виконання послуг певного виду за висновком судів є необґрунтованими. 

4 листопада 2020 року до Верховного Суду як суду касаційної інстанції надійшла касаційна скарга відповідача, провадження за якою відкрито ухвалою Верховного Суду від 6 листопада 2020 року на підставі пункту 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) та витребувано справу з суду першої інстанції.

10 грудня 2020 року справа № 826/14311/15 надійшла до Верховного Суду. 

Доводи касаційної скарги

Підставою для відкриття касаційного провадження у справі № 826/14311/15 є пункт 4 частини четвертої статті 328 КАС України, оскільки судами не надано оцінки доводам відповідача щодо відсутності доказів використання у власній господарській діяльності ТОВ «Боржава-Інвест» послуг, отриманих за взаємовідносинами з ТОВ «Пром-Тех-Снаб», ТОВ «ДІ-Некс»; позивачем не обґрунтовано вартість послуг за договорами з ТОВ «Пром-Тех-Снаб», ТОВ «ДІ-Некс»; позивачем не підтверджено наявність об`єктивних умов у контрагентів для здійснення операцій, зокрема трудового потенціалу. 

Зокрема скаржник зазначає, що з наявних документів не вбачається за можливе встановити наявність ділової доцільності на укладення відповідних договорів з ТОВ «Пром-Тех-Снаб» та ТОВ «ДІ-Некс», оскільки позивачем не долучено до матеріалів справи належних та допустимих доказів на підтвердження необхідності та економічної доцільності їх укладення, подальшого використання придбаних послуг у власній господарській діяльності та необхідності залучення контрагентів для виконання послуг, відповідач зауважує, що вказаних документів не було надано до перевірки, отож у податкового органу виникли сумніви стосовно економічної доцільності операцій.

Відповідач також звертає увагу на відсутність документів, які б підтверджували рух активів в процесі здійснення господарських взаємовідносин за договорами, укладеними між позивачем з  ТОВ «Пром-Тех-Снаб», ТОВ «ДІ-Некс», і правомірність формування позивачем даних свого податкового обліку.

За висновком скаржника матеріали справи не містять доказів наявності у ТОВ «Пром-Тех- Снаб», ТОВ «ДІ-Некс» трудових ресурсів та обладнання, які економічно необхідні для виконання наданих позивачу послуг.

Податковий орган просить касаційну скаргу задовольнити, скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 травня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2020 року у справі № 826/14311/15 та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову в повному обсязі.

24 листопада 2020 року від Товариства на адресу Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу відповідача, в якому позивач просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 08 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.

Обставини справи

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що податковим органом проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з ТОВ «Пром-Тех-Снаб», ТОВ «ДІ-Некс» за серпень 2014 року, за результатом якої складено акт від 20 січня 2015 року №50/26-55-22-02/38928102 (далі акт перевірки).

У акті перевірки зафіксовано порушення Товариством статті 185, пунктів 198.2, 198.6 статті 198, пунктів 201.4, 201.10, 201.11 статті 201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, який підлягає сплаті в липні 2014 року на загальну суму 221000 грн.

04 лютого 2015 року на підставі акта перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення №12426552202, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 221000 грн за основним платежем та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 55 250 грн.

Досліджуючи господарські операції Товариства з ТОВ «Пром-Тех-Снаб», ТОВ «ДІ-Некс», суди попередніх інстанцій установили, що 27 червня 2014 року між ТОВ «Боржава-Інвест» та ТОВ «Пром-Тех-Снаб» укладено договір №1406-1 про надання послуг: підготовка аналізу спостережень по метеостанції на г. Плай у Воловецькому районі Закарпатської області; розробка аналітичної записки щодо варіантів організації електропостачання бальнеологічного комплексу в с. Гукливий Воловецького району Закарпатської області; розробка концепції розвитку всесезонного бальнеологічного курорту.

На підтвердження виконання договору з ТОВ «Пром-Тех-Снаб» позивач надав податкову накладну, акт приймання-передачі наданих послуг, CD-диск з результатом наданих послуг, аналітичну довідку, концепцію розвитку всесезонного бальнеологічного курорту на території гірського масиву «Боржава», платіжне доручення, оборотно-сальдову відомість по рахунку 311, картку рахунку 311 по ТОВ «Пром-Тех-Снаб» за серпень, вересень 2014 року.  

За результатом вказаних господарських операцій ТОВ «Пром-Тех-Снаб» виписано податкову накладну від 06 серпня 2014 року №119 на суму без ПДВ - 1067500 грн, ПДВ - 213500 грн. ПДВ у сумі 213500 грн ТОВ «Боржава-Інвест» включено до податкової звітності з ПДВ за серпень 2014 року.

Позивач зазначив, що вказаний договір з ТОВ «Пром-Тех-Снаб» укладений з метою виконання позивачем умов договору про надання послуг від 25 червня 2014 року №25-06/1, укладеного з ТОВ «Акваенерго», предметом якого є підготовка аналізу спостережень по метеостанції на г. Плай у Воловецькому районі Закарпатської області згідно Технічного завдання (додаток №1 до договору), розробка аналітичної записки щодо варіантів організації електропостачання бальнеологічного комплексу в с. Гукливий Воловецького району Закарпатської області згідно Технічного завдання, розробка концепції розвитку всесезонного бальнеологічного курорту згідно технічного завдання.

На підтвердження надання послуг позивач надав копію акта приймання - передачі наданих послуг від 07 серпня 2014 року, аналітичну довідку та концепцію розвитку всесезонного бальнеологічного курорту на території гірського масиву, податкову накладну та докази оплати послуг.

За фактом передачі вказаних послуг, 07 серпня 2014 року ТОВ «Боржава-Інвест» виписано для ТОВ «Акваенерго» податкову накладну №1 на суму без ПДВ - 1149166,67 грн, ПДВ - 229833,33 грн, яка 15 серпня 2014 оку зареєстрована в  Єдиному реєстрі податкових накладних.

01 липня 2014 року між ТОВ «Боржава-Інвест» та ТОВ «ДІ-Некс» укладено договір №1407-01, предметом якого є послуги з розробки 3D моделі об`ємного рельєфу частини територій Воловецького та Міжгірського районів згідно топозйомки у відповідності до Технічного завдання (Додаток №1).

Додатком №1 до договору визначено технічне завдання 3D моделі об`ємного рельєфу частини територій Воловецького та Міжгірського районів згідно топозйомки, а саме: характеристика об`єкту - частина території Воловецького району, розташованого в Закарпатській області поблизу смт Воловець, села Гукливий та села Пилипець; топографічна зйомка частини територій Воловецького та Міжгірського районів в М 1:5000 (на електричному носії); вимоги до розробки - відобразити в 3D моделі об`ємний рельєф частини територій Воловецького та Міжгірського районів.

Виконання договору з ТОВ «ДІ-Некс» позивачем підтверджується актом приймання-передачі наданих послуг, CD-диском з результатом наданих послуг, платіжним дорученням, оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 631, карткою рахунку 631 по ТОВ «ДІ-Некс» за серпень, вересень 2014 року, податковою накладною.

За результатом вказаної господарської операції ТОВ «ДІ-Некс» виписано податкову накладну від 29 серпня 2014 року №55 на суму без ПДВ - 37500 грн, ПДВ - 4500 грн. ПДВ у сумі 4500 грн ТОВ «Боржава-Інвест» включено до податкової звітності з ПДВ за серпень 2014 року.

Джерела права

Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України)

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пункт 198.1. статті 198 ПК України

До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пункт 198.3 статті 198 ПК України

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пункт 198.6 статті 198 ПК України

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин)

Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Частина перша статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які  фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути  складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частина друга статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних  носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської   операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення  господарської операції і правильність її оформлення; особистий  підпис,  аналог  власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про  електронний  цифровий  підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської  операції. 

Висновки суду

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Крім того, однією із судових доктрин, виділених на сьогоднішній день національним законодавством та судовою практикою Верховного Суду є доктрина реальності господарської операції.

Суть вказаної доктрини полягає в тому, що наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.

При цьому будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до операцій, що перевіряються.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Отже, лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.

Враховуючи вищевказані норми законодавства, первинні документи, які складені суб`єктами господарської діяльності на операції, що не відповідають сутності і не несуть доказовості відносно змісту здійсненої операції не є документами, які можуть бути підставою для відображення в облікових регістрах бухгалтерського та податкового обліку.

Верховний Суд України у постанові від 20 січня 2016 року у справі № 826/11531/14, Верховний Суд у постановах від 24 січня 2018 року у справі № 2а-19379/11/2670, від 19 листопада 2019 року у справі № 826/487/16 неодноразово звертав увагу, що надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; відсутність первинних документів обліку.

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної та зареєстрованої податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції. Водночас норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування податкових вигод, зокрема, це: не пов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів. Тому, з метою встановлення факту здійснення господарської операції, правомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість, суди попередніх інстанцій повинні були встановити зміст господарських операцій, договірні умови, фактичний порядок надання робіт (послуг), обсяги і зміст, мету придбання, належним чином дослідити первинні бухгалтерські документи, складені щодо господарських операцій, з`ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій, та оцінити такі докази кожний окремо, а також у сукупності з іншими доказами у справі.

На виконання постанови Верховного Суду судами попередніх інстанцій долучені до матеріалів справи  копії первинних документів щодо правовідносин позивача з ТОВ «Пром-Тех-Снаб» та ТОВ «ДІ-Некс», які засвідчено підписом судді.

Суди попередніх інстанцій дослідили правовідносини позивача з ТОВ «Пром-Тех-Снаб», ТОВ «ДІ-Некс», зафіксовані в акті перевірки порушення, які доводяться контролюючим органом тим, що умови відповідного договору суперечать меті господарської діяльності підприємства, ставлять під сумнів наявність наміру одержати економічний ефект від операції, крім того виконання робіт відповідного виду не узгоджується з кодами виду економічної діяльної діяльності підприємств-контрагентів.

Надаючи правову оцінку реальності господарських операцій Товариства з ТОВ «Пром-Тех-Снаб» за договором про надання послуг № 1406-01 від 27 червня 2014 року, суди попередніх інстанцій дослідили умови останнього щодо надання послуг з підготовки аналізу спостережень по метеостанції на г. Плай у Воловецькому районі Закарпатської області; розробки аналітичної записки щодо варіантів організації електропостачання бальнеологічного комплексу в с. Гукливий Воловецького району Закарпатської області; розробки концепції розвитку всесезонного бальнеологічного курорту.

Зокрема сторони домовилися, що послуги надаються у повній відповідності до технічного завдання, що є додатком 1 до договору.
Згідно з пунктом 4.1 договору результати наданих послуг передаються виконавцем замовнику за актом приймання-передачі.
За умовами пунктів 3.1, 3.2 договору вартість послуг є фіксованою та становить 1281000 грн, а всі витрати, понесені виконавцем для забезпечення належного виконання послуг, включені до розміру плати, визначеної сторонами.

Суди попередніх інстанцій дослідили первинні документи, надані на підтвердження фактичного виконання договору.

Суди також врахували те, що результати послуг, замовлених у ТОВ «Пром-Тех-Снаб», у подальшому були передані ТОВ «Акваенерго», що підтверджується копією договору № 25-06/1 від 25 червня 2014 року, укладеного між ТОВ «Боржава-Інвест» та ТОВ «Акваенерго», технічним завданням, актом передачі-приймання наданих послуг від 07 серпня 2014 року, аналітичною довідкою «Спорудження комплексу поблизу с. Гукливий Воловецького району Закарпатської області. Електропостачання», Концепцію розвитку всесезонного бальнеологічного курорту на території гірського масиву «Боржава» (Закарпатська область) у двох томах, копією податкової накладної від 07 серпня 2014 року № 1 на загальну суму 1  379 000 грн, докази здійснення її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суди дослідили інформаційну довідку щодо хронології здійснення господарських операцій з організаціями ТОВ «Пром-Тех-Снаб» та ТОВ «Акваенерго». 

За результатами вказаних операцій Товариство (позивач у справі) отримало прибуток у розмірі 98000 грн, що є різницею між вартістю послуг, яку позивач сплатив ТОВ «Пром-Тех-Снаб» та сумою коштів, отриманих за ці ж послуги від ТОВ «Акваенерго».

Суди окремо дослідили аналітичну довідку та концепцію розвитку, технічне завдання концепції розвитку всесезонного бальнеологічного курорту з метою підтвердження або спростування висновків контролюючого органу, зафіксованих в акті перевірки, щодо ненадання Товариством документів, які посвідчують право на віднесення земельної ділянки у категорію курортних та на забудову бальнеологічного курорту, документів щодо екологічної та санітарно-гігієнічної експертизи; документів, які посвідчують можливість підключення та існуючих електромереж або створення власного підключення, не надано технічних характеристик майбутнього електропостачання та самих варіантів електропостачання; документів щодо проведеного аналізу спостереження по метеостанції на г. Плай у Воловецькому районі Закарпатської області згідно визначених у договорі критеріїв. Суди визнали, що цими документами не передбачалось передання замовнику зазначених даних.

Суди попередніх інстанцій також установили, що виконання робіт, обумовлених договором №1406-01 від 27 червня 2014 року узгоджується із видами діяльності ТОВ «Пром-Тех-Снаб» за КВЕД-2010 (41.10 «Організація будівництва будівель», 71.12 «Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування у цих сферах», 73.20 «Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки»). У період з 2013 по 2015 рік ТОВ «Пром-Тех-Снаб» мало ліцензію серії АЕ 180639, що видана Державною архітектурно-будівельною інспекцією, на здійснення господарської діяльності, пов`язаної із створенням об`єктів архітектури, зокрема на ведення робіт з проектування об`єктів архітектури.

Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій в повному обсязі дослідили докази (окремо і у сукупності), надані учасниками справи в підтвердження своїх доводів і заперечень, та дійшли обґрунтованого висновку, що вони підтверджують право Товариства на формування відповідних сум податкових вигод, вказують на фактичне існування договірних правовідносин між ТОВ «Боржава-Інвест» та ТОВ «Пром-Тех-Снаб», розкривають зміст замовлених послуг, підтверджують їх виконання і передачу результатів замовнику, здійснення оплати вартості послуг, відображення операцій в бухгалтерському обліку, а також вказують на мету замовлення відповідних послуг та використання отриманих результатів у господарській діяльності.

Надаючи правову оцінку реальності господарських операцій Товариства з ТОВ «ДІ-Некс» за договором № 14-7-01 від 01 липня 2014 року з отримання послуг з розробки 3D моделі об`ємного рельєфу частини територій Воловецького та Міжгірського районів згідно топозйомки у відповідності до Технічного завдання (Додаток № 1), суди попередніх інстанцій дослідили  договірні умови цих операцій, зокрема установили, що згідно з додатком № 1 технічне завдання передбачало, що 3D модель повинна відображати об`ємного рельєфу частини територій Воловецького та Міжгірського районів згідно топозйомки, яка передається виконавцю на електронному носії.

Фактичне виконання сторонами умов цього договору позивач підтвердив актом приймання-передачі наданих послуг від 29 серпня 2014 року, CD-диском з результатом наданих послуг, платіжним дорученням від 30 вересня 2014 року № 162, оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 631, карткою рахунку 631 по ТОВ «ДІ-Некс».

Суди попередніх інстанцій врахували доводи позивача, що результати послуг, замовлених у ТОВ «ДІ-Некс», а саме - 3D модель об`ємного рельєфу частини територій Воловецького та Міжгірського районів, надали можливість проведення детальних та наглядних презентацій інвестиційного проекту курорту потенційним інвесторам. Зокрема згідно з довідкою ТОВ «Боржава-Інвест» від 01 жовтня 2015 року з використанням розробленої ТОВ «ДІ-Некс» 3D моделі були проведені презентації для Tatry Mountain Resorts a.s. (Словаччина), Gaissauer Bergbahnen GmbH (Австрія), Teleferic Holdings GmbH (Австрія), Caspian Service (Азербайджан) та інших.

Окрему увагу суди приділили висновку контролюючого органу щодо відсутності у позивача ділової мети в укладенні договору № 14-7-01 від 01 липня 2014 року та економічного інтересу в отриманні замовлених у рамках такого договору послуг. Досліджуючи це питання суди послалися на висновок Верховного Суду у постанові від 16 липня 2019 року у справі №816/648/13-а, за яким податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру). Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Суди попередніх інстанцій установили, що одним з видів діяльності ТОВ «Боржава-Інвест» є організація інших видів відпочину та розваг згідно КВЕД 93.29., а отже врахували пояснення позивача щодо ділової мети укладення договору № 14-7-01 від 01 липня 2014 року, відповідно до яких товариство є учасником інвестиційного проекту будівництва високогірного всесезонного курорту «Боржава» на території Воловецького та Міжгірського районів Закарпатської області. За результатами проведення детальних та наглядних презентацій інвестиційного проекту потенційним інвесторам проектом зацікавився ОСОБА_1 - авторитетний представник туристичної індустрії - учасник низки відомих високогірних проектів в Європі і Азії та генеральний директор компанії Masterconcept Consulting GmbH, Зальцбург, Австрія. Наразі ТОВ «Боржава-Інвест» є дочірньою компанією Carpathian Mountain Resort s.r.o., кінцевим бенефіціарним власником якої є ОСОБА_1 . З моменту придбання інвестиційного проекту пан Ляйтнер почав розвивати в Україні проект «Боржава», що зокрема передбачає будівництво до кінця 2021 року першого в Україні 6-ти місного гондольного витягу з можливістю використання обладнання і гірськолижних трах для осіб з інвалідністю, згідно вимог Міжнародної федерації лижного спорту (FIS). Це дає офіційну можливість для проведення Олімпійських та Паралімпійських ігор в Україні. Реалізація Проекту забезпечить не лише зростання туристичного потенціалу Карпат, але й створить умови для проведення спортивних змагань міжнародного (олімпійського) рівня, створить нові робочі місця у будівельній, транспортній, готельній, туристично-рекреаційній галузях, що стане поштовхом для розвитку малого та середнього бізнесу в регіоні. Загальна вартість інвестицій в Проект становить понад 250 млн. євро. Отже товариством досягнуто бажаного результату - знайдено потенційного інвестора для реалізації проекту з будівництва гірськолижного курорту.

Відповідач не спростовує надані позивачем пояснення щодо наявності ділової мети.

Верховний Суд погоджується з судами попередніх інстанцій, що висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій між позивачем та ТОВ «Пром- Тех-Снаб» і ТОВ «Ді-Некс» спростовуються наявними в матеріалах справи доказам. Враховуючи встановлений частиною другою статті 77 КАС України обов`язок доказування суб`єкта владних повноважень правомірності свого рішення, Суд визнає, що контролюючий орган не надав належні і допустимі докази в підтвердження своїх висновків, натомість позивач підтвердив реальність господарських операцій з двома контрагентами, обґрунтував необхідність та економічну доцільності укладення договорів та подальше використання придбаних послуг у власній господарській діяльності.

Щодо посилання в касаційній скарзі на відсутність у ТОВ «Пром-Тех-Снаб», ТОВ «ДІ-Некс» трудових ресурсів Суд зазначає, що в підтвердження цих доводів відповідач не надав належних та допустимих доказів, які б підтверджували ці висновки (акти звірки, звіти 1ДФ тощо), та окрім того наведені обставини не позбавляють суб`єкта господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб`єктів господарювання для виконання зобов`язань по укладених ним договорах. 

З урахуванням встановлених в цій справі обставин та правового регулювання спірних правовідносин Суд приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги відповідача, рішення судів попередніх інстанцій ухвалені з правильним застосуванням норм матеріального права і дотриманням норм процесуального права, що є підставою для залишення їх без змін. 

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 КАС України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 травня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2020 року у справі №826/14311/15 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                                     Р. Ф. Ханова 

Судді:                                                                                                               І. А. Гончарова

                                                                                                                    І. Я. Олендер