ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

01 грудня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 340/1344/19	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
          головуючого - судді  Чабаненко С.В.,
                                            суддів:  Чумака С.Ю., Юрко І.В.,     
                    за участю секретаря судового засідання Сколишева О.О. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 16 березня 2020 року в адміністративній справі №340/1344/19 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування рішення, податкових повідомлень-рішень та вимоги,- 

В С Т А Н О В И В :

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до ГУ ДПС у Кіровоградській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати:
- рішення №0000161305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 28.02.2019 р. в розмірі 84 735,76 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2019 р. №0000781305, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору 28 526,61 грн., у тому числі 22 821,29 грн. за податковими зобов`язаннями та 5 705,32 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2019 р. №0000771305, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 510,00 грн. за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати;
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2019 р. №0000761305, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у сумі 157 064,59 грн., у тому числі 125 651,67 грн. за податковими зобов`язаннями та 31 412,92 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2019 р. №0000751305, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення законодавства про патентування норм регулювання обліку готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій в розмірі 1,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2019 р. №0000741305, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 510,00 грн. за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування;
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2019 р. №0000731305, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 170,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2019 р. №0000721305, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності в сумі 342 319,38 грн., у тому числі 273 855,50 грн. за податковими зобов`язаннями та 68 463,88 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28.02.2019 р. №0000101305 на суму 286 213,14 грн.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 16 березня 2020 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області №0000161305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 28 лютого 2019 року, яким до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 застосовано штраф у розмірі 84735,76 грн., в частині застосованого штрафу в сумі 47218,64 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0000781305 від 28 лютого 2019 року, винесене Головним управлінням ДФС у Кіровоградській області, яким фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору у розмірі 28526,61 грн., у тому числі 22 821,29 грн. за податковими зобов`язаннями та 5705,32 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами). Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0000721305 від 28 лютого 2019 року, винесене Головним управлінням ДФС у Кіровоградській області, яким фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності в сумі 342319,38 грн., у тому числі 273855,50 грн. за податковими зобов`язаннями та 68463,88 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами). Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДФС у Кіровоградській області №Ф-0000101305 від 28 лютого 2019 року про сплату боргу (недоїмки) на суму 286213,14 грн., в частині боргу (недоїмки) в розмірі 192420,36 грн. У задоволенні інших позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог скасувати та ухвали нове про відмову в задоволені позову в цій частині.
Дану справ розглянуто в порядку письмового провадження відпровідно до приписів ст. 311 КАС України.
Перевіривши законність та обґрунтованість постанови суду, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як вбачається з матеріалів справи та підтверджено письмовими доказами, наявними в матеріалах справи, у період з 15.01.2019 р. по 28.01.2019 р. посадовими особами ГУ ДФС у Кіровоградській області на підставі направлень №15, №16 від 11.01.2019 р. (131, 132, т.7) та відповідно до наказу №5 від 04.01.2019 р. (а.с.133, т.7) проведено документальну планову виїзну перевірку фінансово-господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 р. по 31.12.2017 р., дотримання законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 р. по 31.12.2017 р.
За результатами перевірки складено акт №8/11-28-13-05/ НОМЕР_1 від 04.02.2019 р., відповідно до висновків якого встановлено наступні порушення:
- п.177.2, пп.177.4.1 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, в частині заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 329871,79 грн., у тому числі за 2015 рік в сумі 56016,29 грн., за 2016 рік в сумі 115022,85 грн., за 2017 рік в сумі 158832,65 грн.;
- пп.1.1 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ “Інші перехідні положення” Податкового кодексу України, в частині заниження суми податкового зобов`язання з військового збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 27570,61 грн., в тому числі за 2015 рік на суму 4749,32 грн., за 2016 рік на суму 9585,24 грн., за 2017 рік на суму 13236,05 грн.;
- ч.2 п.1 ст.7 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” в частині заниження суми податкового зобов`язання з єдиного внеску від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 286213,14 грн., в тому числі за 2015 рік на суму 89995,14 грн., за 2016 рік на суму 94941,00 грн., за 2017 рік на суму 101277,00 грн.;
- п.181.1 ст.181, п.183.1, п.183.2 ст.183, п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, в частині заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 125651,67 грн., в тому числі, за період з 11.07.2017 р. по 31.12.2017 р.: за липень 2017 року – 18336,78 грн., за серпень 2017 року – 18749,84 грн., за вересень 2017 року – 16382,91 грн., за жовтень 2017 року – 17561,62 грн., за листопад 2017 року – 28834,78 грн., за грудень 2017 року – 25785,74 грн.;
- абз. а, б п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, в частині подання з недостовірними відомостями податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку за ІІІ квартал 2016 року;
- п.63.3 ст.63 Податкового кодексу України, неподання відомостей про об`єкти оподаткування платника податків (форма №20-ОПП);
- пп.16.1.12 п.16.1 ст.16, п.44.1, п.44.3 ст.44, п.176.1 ст.176, п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України, книга обліку доходів та витрат на перевірку не надана;
- п.1 ст.3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” в частині не проведення розрахункових операцій через РРО та не видача розрахункових документів встановленого зразка, що підтверджує факт купівлі товару (а.с.23-70, т.1).
На підставі акта перевірки ГУ ДФС у Кіровоградській області винесено:
- рішення №0000161305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 28.02.2019 р. в розмірі 84735,76 грн. (а.с.21, т.1);
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2019 р. №0000721305, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності в сумі 342319,38 грн., у тому числі 273855,50 грн. за податковими зобов`язаннями та 68463,88 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) (а.с.19, т.1);
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2019 р. №0000731305, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 170,00 грн. (а.с.18, т.1);
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2019 р. №0000741305, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 510,00 грн. за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування (а.с.17, т.1);
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2019 р. №0000751305, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення законодавства про патентування норм регулювання обліку готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій в розмірі 1,00 грн. (а.с.16, т.1);
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2019 р. №0000761305, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у сумі 157064,59 грн., у тому числі 125651,67 грн. за податковими зобов`язаннями та 31412,92 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) (а.с.15, т.1);
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2019 р. №0000771305, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 510,00 грн. за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати (а.с.20, т.1);
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2019 р. №0000781305, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору 28526,61 грн., у тому числі 22821,29 грн. за податковими зобов`язаннями та 5705,32 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) (а.с.22, т.1);
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28.02.2019 р. №0000101305 на суму 286213,14 грн. (а.с.14, т.1).
ФОП ОСОБА_1 оскаржено рішення №0000161305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 28.02.2019 р. і вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28.02.2019 р. №0000101305 в адміністративному порядку до Державної фіскальної служб України.
Рішенням Державної фіскальної служб України від 15.04.2019 р. №17812/6/99-99-11-05-02-85 залишено без змін вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28.02.2019 р. №Ф-0000101305, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 28.02.2019 р. №0000161305, а скаргу – без задоволення (а.с.72-75, т.1).
Позивачем оскаржено податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Кіровоградській області 28.02.2019 р. №0000721305, №0000731305, №0000741305, №0000751305, №0000761305, №0000771305, №0000781305, рішення №0000161305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 28.02.2019 р. та вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28.02.2019 р. №0000101305 у судовому порядку.
Вирішуючи спір, суд першої інстанції дійшов висновку, що позовні вимоги підлягають частковому задоволенню.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до ч.1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Стосовно правомірності винесеної Головним управлінням ДФС у Кіровоградській області вимоги про сплату боргу (недоїмки) від №0000101305 28.02.2019 р. на суму 286 213,14 грн., суд зазначає наступне. 
Так, оскаржувана вимога винесена на підставі висновку податкового органу про порушення позивачем ч.2 п.1 ст.7 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” від 08.07.2010 р. №2464-VI (далі за текстом – Закон №2464) в частині заниження суми податкового зобов`язання з єдиного внеску від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 286213,14 грн., в тому числі за 2015 рік на суму 89995,14 грн., за 2016 рік на суму 94941,00 грн., за 2017 рік на суму 101277,00 грн.
Зокрема, в акті №8/11-28-13-05/ НОМЕР_1 від 04.02.2019 р. зазначено, що перевіркою правильності нарахування та утримання єдиного внеску встановлено заниження суми єдиного внеску від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 286213,14 грн., у тому числі за 2015 рік на суму 89995,14 грн., за 2016 рік на суму 94941,00 грн., за 2017 рік на суму 101277,00 грн. (а.с.54, т.1).
В свою чергу, відповідно до п.4 ч.1 ст.4 Закону № 2464 платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
Аналогічна норма зазначена у пп.3 п.1 розділу ІІ Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 р. №449, у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі за текстом – Інструкція №449).
Відповідно до п.2 ч.1 ст.7 Закону №2464 єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
Відповідно до пп.2 п.5 розділу IV Інструкції №449 платники, визначені підпунктом 3 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) пункту 1 розділу II цієї Інструкції, здійснюють розрахунок єдиного внеску за календарний рік до 10 лютого наступного року на підставі даних річної податкової декларації. При визначенні доходу (прибутку), з якого сплачується єдиний внесок, враховується кількість місяців, у яких отримано дохід (прибуток).
Базою нарахування єдиного внеску є чистий оподатковуваний дохід (прибуток), зазначений у податковій декларації, поділений на кількість місяців, протягом яких він отриманий. До зазначеної суми з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску застосовується ставка, зазначена в пункті 3 розділу III цієї Інструкції.
Згідно з абз.2, 3 п.2 розділу VI Інструкції у разі виявлення органом доходів і зборів своєчасно не нарахованих та/або не сплачених платником сум єдиного внеску такий орган доходів і зборів обчислює суми єдиного внеску, що зазначаються у вимозі про сплату боргу (недоїмки), та застосовує до такого платника штрафні санкції у порядку і розмірах, визначених розділом VII цієї Інструкції.
Сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені Законом, обчислена органами доходів і зборів у випадках, передбачених Законом, є недоїмкою.
На підставі абз.1 ч.4 ст.25 Закону №2464 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.
В той же час відповідно до висновку експерта  №7/1 судово-економічної експертизи від 21.11.2019 р. щодо дослідженням питання правильності нарахування та утримання єдиного внеску, встановлено заниження ФОП ОСОБА_1 суми єдиного внеску від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 93792,78 грн., у тому числі за 2015 рік на суму 89995,14 грн. та за 2017 рік на суму 3797,64 грн. (а.с.179, т.7).
Таким чином, з урахуванням викладених норм права та висновку судово-економічної експертизи, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правомірного висновку, що вимога про сплату боргу (недоїмки) №0000101305 від 28.02.2019 р. є частково протиправною в частині боргу (недоїмки) в розмірі 192420,36 грн. (286 213,14 грн. – 93792,78 грн.).
Також контролюючим органом 28.02.2019р. було прийнято рішення №0000161305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на підставі ч.11 ст.25 Закону №2464, яким до   ОСОБА_1  застосовано штрафну санкцію у розмірі 84735,76 грн.
Приписами п.3 ч.11 ст.25 Закону № 2464 визначено, що податковий орган застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.
Відповідно до розрахунку сум грошового зобов`язання по податках, визначених за результатами документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 встановлено, що позивачу нараховано штрафну санкцію за 2015 рік у розмірі 35998,06 грн. (89995,14 грн. х 10% х 4), за 2016 рік – 28482,30 грн. (94941,00 грн. х 10% х 4), за 2017 рік – 20255,40 грн. (101277,00 грн. х 10% х 4) (а.с.71, т.1).
Оскільки під час розгляду справи встановлено правомірність донарахування податковим органом ФОП ОСОБА_1 своєчасно не нарахованого внеску на загальну суму 93792,78 грн., у тому числі за 2015 рік на суму 89995,14 грн. та за 2017 рік на суму 3797,64 грн., то на підставі п.3 ч.11 ст.25 Закону №2464 правомірно застосувано штрафні санкції за 2015 рік у розмірі 35998,06 грн. (89 995,14 грн. х 10% х 4) та за 2016 рік у розмірі 1519,06 грн. (3797,64 грн. х 10% х 4), а всього в розмірі 37517,12 грн. (35998,06 грн. + 1519,06 грн.).
Отже, рішенням №0000161305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 28.02.2019 р. є протиправним у частині застосованого штрафу в сумі 47218,64 грн. (84735,76 грн. – 37517,12 грн.).
Щодо податкового повідомлення-рішення №0000781305 від 28.02.2019 р., винесеного Головним управлінням ДФС у Кіровоградській області у зв`язку з висновком про порушення ФОП ОСОБА_1 пп.1.1 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ “Інші перехідні положення” Податкового кодексу України, в частині заниження суми податкового зобов`язання з військового збору від здійснення підприємницької діяльності за 2016 рік на суму 9585,24         грн., за 2017 рік на суму 13236,05 грн.
Відповідно до п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ “Інші перехідні положення” Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.
Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.
Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
Отже, об`єктом оподаткування військовим збором для фізичної особи-підприємця є чистий оподатковуваний дохід.
Висновок про заниження ФОП ОСОБА_1 військового збору зумовлений висновком про заниження ним чистого оподатковуваного доходу.
В свою чергу висновком судово-економічної експертизи № 7/1 від 21.11.2019р. не підтверджено факт заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу за 2016 та 2017 рік, отже не підтверджується документально висновок Головного управління ДФС у Кіровоградській області, викладений в акті №8/11-28-13-05/ НОМЕР_1 від 04.02.2019 р., стосовно заниження фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 суми податкового зобов`язання з військового збору від здійснення підприємницької діяльності за 2016 рік на суму 9585,24 грн., за 2017 рік на суму 13236,05 грн. (а.с.186, т.7), тому податкове повідомлення-рішення №0000781305 від 28.02.2019 р. не є обґрунтованим.
Стосовно правомірності податкового повідомлення-рішення №0000721305 від 28.02.2019 р., винесеного Головним управлінням ДФС у Кіровоградській області, колегія судів зазначає наступне. 
Так, в акті перевірки №8/11-28-13-05/ НОМЕР_1 від 04.02.2019 р. податковим органом зазначено про порушення ФОП ОСОБА_1 п.177.2, пп.177.4.1 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України в частині заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2016 рік в сумі 115022,85 грн. та за 2017 рік в сумі 158832,65 грн.
Також  перевіркою встановлено заниження доходу за 2016 рік у сумі 794964,83 грн. та завищення доходу за 2017 рік в сумі 54714,78 грн., а також обраховано фактично понесені витрати, безпосередньо пов`язані з отриманим доходом за період з 01.01.2015 р. по 31.12.2017 р. на підставі інформаційної бази “ІС Податковий блок”, наданих на перевірку банківських виписок, та встановлено заниження витрат за 2016 рік у сумі 155949,0 грн. та завищення витрат за 2017 рік на суму 937118,37 грн. (а.с.36, 39, Т.1).
Нормами на п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України визначено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
Відповідно до п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі – працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
- суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи-підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи-підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою-підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи-підприємця;
- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 – 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Згідно з пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою-підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.
В той же час експертним дослідженням, проведеним методом документальної перевірки способом арифметичного підрахування та співставлення встановлено заниження показників доходів за 2015 рік у сумі 409205,16 грн., за 2016 рік у сумі 794964,83 грн. та завищення доходу за 2017 рік в сумі 54714,78 грн., а також встановлено, заниження витрат за 2015 рік у сумі 92583,73 грн., за 2016 рік у сумі 794964,83 грн. та за 2017 рік завищення в розмірі 54714,78 грн. (а.с.173-175, т.7).
Таким чином відповідно до висновку експерта №7/1 судово-економічної експертизи від 21.11.2019 р., не підтверджено документально висновок Головного управління ДФС у Кіровоградській області, викладений в акті №8/11-28-13-05/ НОМЕР_1 від 04.02.2019 р., стосовно заниження фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 податкового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2016 рік в сумі 115022,85 грн., за 2017 рік в сумі 158832,65 грн. (а.с.185, зі зворотного боку, т.7), що свідчить про протиправність податкового повідомлення-рішення №0000721305 від 28.02.2019 р.
При цьому колегія суддів вважає неспроможними та такими, що не спростовують висновків суду першої інстанції доводи апелянта стосовно того, що висновки судового експерта № 7/1 від 21.11.2019р. слід уточнити, у зв`язку з наявністю розбіжностей, зокрема, щодо помилкового не вірного визначення бази нарахування ЄСВ за 2016 рік – 17262,00*22% = 3797,64грн,. Проте, судовим експертом у висновку по тексту зазначено 2017 рік. 
В той же час колегією судді враховується, що наведена апелянтом обставина була досліджена судом першої інстанції, судовий експерт був допитаний в судовому засіданні  та висновок в цій частині був уточнений (а.с.186).
Виходячи з наявних у справах доказів та пояснень експерта судом було встановлено, що загальна сума ЄСВ за період який досліджувався експертом становить 286213,14грн, а саме, за 2015рік – 89995,14грн, за 2016 рік – 94941,00 грн, за 2017 рік- 101277,00грн.
Щодо цих уточнюючих пояснень та висновків суду першої інстанції відповідач заперечень в апеляційній скарзі не навів та не спростував вищенаведене належними документами та доказами.
Згідно ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статями 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
           П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області - залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 16 березня 2020 року в адміністративній справі №340/1344/19 - залишити без змін.
Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та оскарженню не підлягає, крім випадків ст.ст. 328 329 КАС України.

   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Чабаненко 

                               суддя                                                                      С.Ю. Чумак 

                               суддя                                                                      І.В. Юрко