ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/601/20                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: О.А. Рідзель

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 жовтня 2020 року                                                                                         м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді                              Файдюка В.В.
суддів:                                        Земляної Г.В.
                                                  Мєзєнцева Є.І.

При секретарі:                              Марчук О.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19 травня 2020 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій, вимоги про сплату боргу, -

В С Т А Н О В И В :

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувсь до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23 січня 2020 року №0001423304, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додатку вартість в розмірі 51864,50 грн., з них за податковим зобов`язанням 31415,00 грн, за штрафними санкціями 20449,50 грн.; 
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23 січня 2020 року №0001433304, яким застосовано штрафну санкцію у розмірі 8307,80 грн. за нескладання та нереєстрацію податкових накладних в ЄРПН; 
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23 січня 2020 року №0001343304, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 457797,96 грн., з них за податковим зобов`язанням 305198,64 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 152599,32 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23 січня 2020 року №0001353304, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 38149,83 грн., з них за податковим зобов`язанням 25433,22 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 12716,61 грн.;
- визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 23 січня 2020 року №0001373304, яким застосовано штрафну санкцію у розмірі 31449,12 грн.; 
- визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 23 січня 2020 року №Ф-0001363304, якою визначено суму недоїмки зі сплати єдиного внеску у розмірі 223277,40 грн.
В обґрунтування позову зазначено, що базу обкладення військового збору та єдиного соціального внеску визначають аналогічно базі обкладення податком на доходи фізичних осіб. Враховуючи, що чистий оподаткований дохід в акті перевірки відповідачем визначений не вірно, нарахування військового збору та єдиного соціального внеску є протиправними. Вказане порушення вплинуло як на визначення податку на доходи з фізичних осіб, так і на визначення військового збору, єдиного соціального внеску та  застосованих штрафних (фінансових) санкцій. Крім того, позивач зазначає, що передбачений положеннями п. 120-1.1 ст.120-1 ПК України штраф не застосовується до трьох окремих видів податкової накладної, а саме: податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю); податкової накладної, складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування; податкової накладної, складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою. На думку позивача, податкова накладна, складена на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою, не визначена серед податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю), тому твердження контролюючого органу про зміст наведених в п. 120-1.1 та п.120-1.2 ст. 120-1 ПК України виключень буде таким, що суперечить нормам податкового законодавства. Окрім наведеного позивач зазначив, що вказані його дії як платника податків не призвели до ненадходження податку на додану вартість до Державного бюджету України.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 19 травня 2020 року даний адміністративний позов - задоволено повністю.
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, відповідач звернувся до суду з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що за результатами перевірки ФОП ОСОБА_1 донараховано податок на доходи фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, що підлягає сплаті до бюджету з урахуванням самостійно сплаченого податку платником за результатами річного декларування в розмірі 305198,64 грн, у зв`язку з заниженням ФОП ОСОБА_1 податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року у вказаній сумі. Перевіркою правильності нарахування єдиного внеску з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 22%, встановлено заниження суми єдиного внеску за 2017 - 2018 роки на загальну суму 223277,40 грн. За невірне визначення суми єдиного внеску передбачені штрафні санкції. Перевіркою правильності визначення бази оподаткування, повноти утримання та своєчасності сплати (перерахування) до бюджету військового збору з урахуванням самостійно сплаченого податку підприємцем за результатами річного декларування за 2017-2018 від провадження підприємницької діяльності встановлено заниження бази оподаткування в сумі 1695547,96 грн, в результаті донараховано військового збору від здійснення підприємницької діяльності в сумі 25433,22 грн. За невірне визначення податкових зобов`язань з військового збору застосовані штрафні санкції та нарахована пеня.
Перевіркою також встановлено, що в порушення п. 198.6. ст.198 Податкового Кодексу України ФОП ОСОБА_1 включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість, які не підтверджені податковими накладними на загальну суму 19831 грн. Крім того, в серпні 2017 року ФОП ОСОБА_1 включено до складу податкового кредиту податкову накладну від 11 липня 2017 року №216, отриману від ПП «Еверест» та не зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних. Перевіркою повноти нарахування податку на додану вартість ФОП ОСОБА_1 встановлено заниження суми податку на додану вартість до сплати в розмірі 31415 грн.  
Також фіскальним органом встановлено, що в порушення п.201.1 ст.201 Податкового кодексу ФОП ОСОБА_1 в червні 2017 року податкову накладну на суму ПДВ 16615,60 грн не виписано та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних. За відсутність реєстрації податкової накладної протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу в Єдиному реєстрі податкових накладних, до ФОП ОСОБА_1 застосовані штрафні санкції в розмірі 50% суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість.
Оскільки сторони до суду не з`явилися, справу розглянуто у відкритому судовому засіданні в м. Києві, без фіксації судового процесу, в порядку ч. 4 статті 229 КАС України.
Суд, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав. 
Як встановлено судом першої інстанції, Головним управлінням ДПС у Черкаській області проведена документальна планова невиїзна перевірка діяльності фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, та за період діяльності з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року щодо дотримання вимог законодавства з питань нарахування та сплати єдиного соціального внеску.
За результатами перевірки був складений акт №181/23-00-33-0403/ НОМЕР_1 від 28 листопада 2019 року, яким встановлені та зафіксовані такі порушення:
- п. 177.2, п. 177.4 ст.177 Податкового кодексу України, у результаті чого донараховано податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року на загальну суму 305198,64 грн, в тому числі за 2017 рік - на суму 152259,17 грн, за 2018 рік на суму 152939,47 грн;
- пп.1.2 п.1 ст.7 та абз. 3 п.8 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в результаті чого донараховано єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року на загальну суму 223277,40 грн., в тому числі за 2017 рік - на 91213,81 грн, за 2018 рік - на 132063,59 грн;
- п.163.1.1 п.163.1 ст.163, абз.4 п.164.1 ст.164 та п.161 підрозд.10 розд. ХХ «Перехідних положень» Податкового кодексу України, в результаті занижено податкове зобов`язання по військовому збору від здійснення підприємницької діяльності за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року на суму 25433,22 грн, в тому числі за 2017 рік - на суму 12688,26 грн, за 2018 рік - на суму 12744,96 грн;
- п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України, що призвело до порушення порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, що здійснюють діяльність на загальній системі оподаткування;
- 185.1 ст. 185, ст. 188, п. 198.1, п.198.6 ст.198 Податкового Кодексу України із змінами та доповненнями, в результаті чого встановлено заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року на загальну суму 31415 грн, в т.ч. за квітень 2017 року на суму 36 грн, за серпень 2017 року на суму 18970 грн, за вересень 2017 року на суму 5232 грн, за жовтень 2017 року на суму 653 грн, за листопад 2017 року на суму 893 грн, за березень 2018 року на суму 4806 грн, за травень 2018 року на суму 825 грн;
- п.201.1 ст.201 Податкового Кодексу України в частині не складання податкових накладних та відсутності реєстрації податкових накладних (в червні 2017 року на суму ПДВ 16615,6 грн). Відповідальність передбачена п.120-1.2 ст. 120 Податкового кодексу України;
- п.п.б) п.50.1 ст.50 Податкового кодексу України в частині не збільшення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму штрафу у розмірі п`яти відсотків (4742,00 грн) від суми недоплати при виправленні помилки у наступних податкових періодах (заниження податкового зобов`язання по податку на додану вартість на 94833,30 грн);
- п. 51.1 ст.51, п.176.2 «б» ст.176 Податкового кодексу України в частині подання податкової звітності (ф. №1ДФ) за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року з неповними відомостями.
23 січня 2020 року на підставі акту перевірки №181/23-00-33-0403/ НОМЕР_1 Головним управлінням ДПС у Черкаській області винесено:
- податкове повідомлення-рішення №0001423304, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додатку вартість в розмірі 51864,50 грн, з них за податковим зобов`язанням 31415,00 грн, за штрафними санкціями 20449,50 грн.; 
- податкове повідомлення-рішення №0001433304, яким застосовано штрафну санкцію у розмірі 8307,80 грн за нескладання та нереєстрацію податкових накладних в ЄРПН;
- податкове повідомлення-рішення №0001343304, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 457797,96 грн, з них за податковим зобов`язанням 305198,64 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 152599,32 грн;
- податкове повідомлення-рішення №0001353304, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 38149,83 грн, з них за податковим зобов`язанням 25433,22 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 12716,61 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0001373304, яким застосовано штрафну санкцію у розмірі 31449,12 грн.; 
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0001363304, яким визначено суму недоїмки зі сплати єдиного внеску у розмірі 223277,40 грн.
Не погоджуючись з винесеними податковими повідомленнями-рішеннями, вимогою про сплату боргу та рішенням про застосування штрафних санкцій, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку правовідносинам, що склалися, колегія суддів виходить з такого.
Щодо нарахування грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в податку, визначення військового збору, єдиного соціального внеску та  застосованих штрафних (фінансових) санкцій, слід зазначити таке.
Відповідно до абз. 1, 2 п. 44.1 ст. 44 ПК  України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.
Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування регулюється ст. 177 ПК України
Відповідно до пп. 177.4.1-177.4.4 п. 177.4 ст. 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: 
- витрати, до складу яких включається вартість - сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (падання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
- обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
-  суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;
- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
З аналізу наведених норм вбачається, що облік витрат, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування з податку на доходи фізичних осіб, здійснюється на підставі первинних документів, які є підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій та які фіксують факти здійснення господарських операцій. 
Згідно п. 177.2 ст. 177 ПК України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця. 
Відповідно п. 177.3 ст. 177 ПК України для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).
Контролюючим органом під час проведення перевірки не враховані первинні документи, які включаються до складу витрат, суми витрат єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Так, за 2017 рік в таблиці структура витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу, за даними перевірки в рядку оплата праці, нарахувань за даними платника зазначено 465552,70 грн. Позивач в розрахунку - додатку Ф2 до декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік в графі 6 «витрати на оплату праці та нарахування заробітної плати» вказав суму витрат 465552,70 грн. Вказана сума витрат складається виключно із заробітної плати. У вказану графу не зазначено (не задекларовано) витрати по сплаті єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за найманих працівників. Така сума витрат складає 104470,41 грн. 
Отже, як вірно зазначено судом першої інстанції, під час проведення перевірки відповідачем не було враховано витрати по сплаті єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за найманих працівників в сумі 104470,41 грн. 
Під час здійснення господарської діяльності позивача відбувалася реалізація товарів, за які в подальшому відбувався розрахунок шляхом зарахування зустрічних вимог. Зокрема, з суб`єктами господарювання ФОП ОСОБА_2 , ТОВ «Торговий Дім «Черкаська продовольча компанія» Корсунь-Шевченківський плодоконсервний завод, ТОВ ПП «Еконія» на загальну суму 127105 грн. без ПДВ. Вказані операції були відображені в складі доходу. Проте, відповідач під час проведення перевірки не врахував вказані витрати  та не включив їх до складу витрат.
Тобто, під час проведення перевірки відповідачем не було враховано витрати по реалізації товарів, за які відбувався розрахунок шляхом зарахування зустрічних вимог на суму 127105 грн, без ПДВ. 
В таблиці структура витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу за даними перевірки в рядку придбання товару (для подальшої реалізації) за даними перевірки  складає 15542341,16 грн, без ПДВ. Згідно виписок банку протягом 2017 року позивачем було здійснено розрахунок за товар на суму 15704629,08 грн, який в подальшому був реалізований.
Тобто, під час проведення перевірки не було враховано витрати на придбання товару  в розмірі 162287,97 грн.
В таблиці структура витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу за даними перевірки в рядку придбання товару (для подальшої реалізації) за даними перевірки складає (готівка) 0,00 грн. Відповідачем не враховані витрати по придбанню товарів (за готівку), що реалізовані в розмірі 453065 грн.
Таким чином, відповідачем не було враховано за 2017 рік документально підтверджені витрати позивача на суму 846928,38 грн.
У 2018 році під час господарської діяльності позивача відбулася реалізація товарів, за які в подальшому було проведено розрахунок шляхом зарахування зустрічних вимог, а саме з суб`єктами господарювання ТОВ ПП «Еконія» та ТОВ «Київмлин» на загальну суму 196356 грн. Вказані операції були відображені в складі доходу. Проте, відповідачем не були враховані вказані витрати по реалізації товарів, за які відбувався розрахунок шляхом зарахування зустрічних вимог на суму 196356 грн, без ПДВ.
В таблиці структура витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу за даними перевірки в рядку придбання товару (для подальшої реалізації) за даними перевірки складає (безготівкова) в розмірі 11779419,21 грн, без ПДВ. Відповідно до банківської виписки по рахунку АТ КБ «Приватбанк» вказана сума складає 11779717,28 грн. Проте, протягом 2018 року відбувалися розрахунки за придбаний товар по рахунку AT «УкрСибБанк». Вказана сума складає 131929,88 грн, без ПДВ.
Отже, під час проведення перевірки не було враховано витрати на придбання товару, оплачений товар в безготівковому розрахунку, який в подальшому був реалізований в розмірі 131929,88 грн, без ПДВ.
В таблиці структура витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу за даними перевірки в рядку придбання товару (для подальшої реалізації) за даними перевірки складає (готівкова) в розмірі 0,00 грн. Проте, відповідачем не враховані витрати по придбанню товарів (за готівку), що реалізовані у розмірі 525200 грн, без ПДВ.
Отже, під нас проведення перевірки не було враховано витрати по придбанню товару, який в подальшому був реалізований на суму 525200 грн.
Таким чином, відповідачем не було враховано за 2018 рік документально підтверджені витрати  на суму 853485,88 грн.
Відповідно до пп.1.1-1.4 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
Згідно п.4 ч.2 статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» №2464 платник єдиного внеску зобов`язаний подавати звітність та сплачувати до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування. У разі надсилання звітності поштою вона вважається поданою в день отримання відділенням поштового зв`язку від платника єдиного внеску поштового відправлення із звітністю.
Частиною 1 статті 4 Закону №2464 визначено, що платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
Згідно п. 1 ч. 2 статті 6 Закону № 2464 платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
Пунктом 2 ч. 1, ч. 3 статті 7 Закону №2464 встановлено, що єдиним внесок нараховується, для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
Нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом.
Відповідно до ч. 5 статті 8 Закону №2464 єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.
Платники єдиного внеску, зазначені у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік до 10 лютого наступного року, крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування, які сплачують єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок (ч. 8 статті 9 Закону № 2464).
Отже, базу обкладення військового збору та єдиного соціального внеску визначають аналогічно базі обкладення ПДФО. Тобто, чистий дохід фізичної особи, що визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю фізичної особи-підприємця. Враховуючи, що чистий оподаткований дохід в акті перевірки визначений не вірно, нарахування військового збору та єдиного соціального внеску також є невірним.
Таким чином, вказане порушення, допущене відповідачем, вплинуло як на визначення податку на доходи з фізичних осіб, так і на визначення військового збору, єдиного соціального внеску та  застосованих штрафних (фінансових) санкцій, наслідком чого є визнання протиправними та скасування рішень, якими позивачу збільшено суму грошового зобов`язання із вказаних платежів та визначення суми недоїмки зі сплати єдиного соціального внеску, а саме  вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 23.01.2020 №Ф-0001363304 та  рішення про застосування штрафних санкцій від 23.01.2020 №0001373304.
Щодо податкового повідомлення-рішення, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додатку вартість в розмірі 51864,50 грн.
В розумінні п. 187.1 статті 187 ПК України  датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає па податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а)          дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б)          дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
З аналізу наведених норм Податкового кодексу України слідує висновок, що виникнення податкових зобов`язань та нарахування ПДВ пов`язується з датою відвантаження товарів або з датою зарахування коштів на рахунок постачальника.
Відповідно до п. 201.1, п.201.10 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку на додану вартість зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умов щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавствам, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
В акті перевірки та апеляційній скарзі відповідачем зазначено, що ФОП ОСОБА_1 до складу податкових зобов`язань в січні 2017 року включено податкові накладні, виписані у жовтні  та листопаді 2016 року на загальну суму ПДВ 94833,30 грн. Але, в порушення вимог п.п.б) п. 50.1 статті 50 ПК України суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість не збільшено на суму штрафу у розмірі п`яти відсотків від суми заниження, чим занижено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість за січень 2017 року на 4742 грн (94833,3 х 5%).
Між тим, з матеріалів справи вбачаєтсья, що позивач відповідно видаткової накладної № 3605 від 18 жовтня 2016 року відвантажив покупцю - ТОВ «Петрус-Кондитер» товар на суму 308000,00 грн, в тому числі ПДВ 51333,33 грн. Згідно з випискою АТ «Укрисиббанк», покупець здійснив розрахунок із позивачем  18 жовтня 2016 року. Позивач склав податкову накладну № 4008 від 18 жовтня 2016 року на суму 308000,00 грн, в тому числі ПДВ 51333,33 грн та надіслав її на реєстрацію до ЄРПН  (а.с.80-85 Т.2).
Отже відповідно до статті 187 ПК України, позивач повинен був включити вказану податкову накладну до складу податкового зобов`язання з податку на додану вартість у декларації з ПДВ за жовтень 2016 року. Так, позивачем була допущена помилка під час складання податкової декларації з ПДВ за жовтень 2016 року та не включено вказану накладну до складу податкового зобов`язання з ПДВ за жовтень 2016 року.
Разом з тим, ГУ ДФС у Черкаській області була проведена документальна планова виїзна перевірка позивача за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року, за результатами якої складено акт від 12 червня 2017 року № 257/23-00-13-0214/ НОМЕР_1 , відповідно до якого під час проведення перевірки не було встановлено вказаного порушення за перевіряємий період.
Також позивач відповідно до видаткової накладної № 3875 від 04 листопада 2016 року відвантажив покупцю - ТОВ «Петрус-Кондитер» товар на суму 261000,00 грн, в тому числі ПДВ 43500,00 грн. Згідно з випискою АТ «Укрисиббанк», покупець здійснив розрахунок із позивачем  07 листопада 2016 року. Позивач склав податкову накладну № 4723 від 04 листопада 2016 року на суму 261000,00 грн, в тому числі ПДВ 43500,00 грн. та надіслав її на реєстрацію до ЄРПН  (а.с.93-100 Т.2).
Позивач повинен був включити вказану податкову накладну до складу податкового зобов`язання з податку на додану вартість у декларації з ПДВ за листопад 2016 року. Під час складання податкової декларації з ПДВ за листопад 2016 року позивачем було включено до складу податкового зобов`язання з податку на додану вартість за листопад 2016 року вказаний обсяг постачання, податкову накладну  № 4723 від 04 листопада 2016 року на суму 261000,00 грн, в тому числі ПДВ 43500,00 грн, що підтверджується додатком 5 до податкової декларації з ПДВ - рядок 44 розділу І «податкові зобов`язання» (а.с.101-106 Т.2). 
За твердженням позивача, відповідач під час проведення перевірки протиправно не встановив факт завищення податкового зобов`язання з податку на додану вартість за січень 2017 року в декларації з ПДВ на загальну суму ПДВ - 94833,33 грн. Вказані обставини впливають на невірне визначення податкових зобов`язань з ПДВ за актом перевірки, що виключає факт порушення та застосування штрафних санкцій.
Відповідно до абз. 1, 3, 5 п. 198.6 статт 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, у тому числі для платників податку, які застосовують касовий метод.
Відповідач вказує, що в серпні 2017 року позивачем включено до складу податкового кредиту податкову накладну від 11 липня 2017 року № 216, отриману від  ПП «Еверест», не зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних. Отже, проведеною перевіркою відображеного показника за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року у загальній сумі 6094234 грн. встановлено завищення задекларованих суб`єктом господарювання показників у рядку 10.1 декларацій «Придбання (виготовлення. будівництво, спорудження, створення) з податку на додану вартість на митній території України товарів/послуг та необоротних активів з метою їх використання виключно у межах господарської діяльності платника податку для здійснення, які підлягають оподаткуванню за основною ставкою та нульовою ставкою» на загальну суму 19831 грн, у т.ч. за квітень 2017 року на суму 36 грн, за серпень 2017 року на суму 18970 грн,  за травень 2018 року на суму 825 грн.
Однак, як вірно встановлено судом першої інстанції та не спростовано відповідачем, позивачем в декларацію з ПДВ за серпень 2017 року не включалась до складу податкового кредиту податкова накладна від 11 липня 2017 року №216, отримана від ПП «Еверест».
Натомість позивачем включено до складу податкового кредиту зареєстровану податкову накладну від 10 липня 2017 року №213 на суму 113820,00 грн, в тому числі з ПДВ 18970,00 грн, отриману від ПП «Еверест» в декларацію з ПДВ за серпень 2017 року, що підтверджується додатком 5 до податкової декларації з ПДВ. Ця податкова накладна № 213 зареєстрована 15 серпня 2017 року (а.с.109 Т.2).
Враховуючи викладене, зважаючи, що відповідачем не визначено завищення позивачем податкового зобов`язання з податку на додану вартість за січень 2017 року в декларації з ПДВ на загальну суму ПДВ - 94833,33 грн, яке впливає на не вірне визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість, застосування штрафних санкцій, відповідно до п.п.б) п.50.1 статті 50 ПК України у розмірі 4471,86 грн., не дослідження факту включення податкової накладної від 11 липня 2017 року № 213 та не включення податкової накладної від 11 липня 2017 року № 216 до  складу податкової кредиту з ПДВ, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення рішення №0001423304 також є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо податкового повідомлення-рішення, яким до позивача застосовано штрафну санкцію у розмірі 8307,80 грн за нескладання та нереєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Згідно п.201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до п.201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язані, платник податку на додану вартість зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до н. 201.10 статті 201 ПК України при здійсненій операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до абз. 14 п. 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідальність за порушення термінів реєстрації податкових накладних передбачена статтею 120-1 Податкового кодексу України.
В силу положень п. 120-1.2 сатті 120-1 ПК України, відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу. 
Таким чином, виключення застосування відповідальності за порушення граничного строку для реєстрації податкової накладної стосується податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Так, відповідачем зазначено, що позивачем в червні 2017 року не виписано та не зареєстровано в ЄРПН податкову накладну (операція з продажу продовольчих товарів кінцевому споживачу) на суму ПДВ 16615,60 грн, чим порушено п. 201.1 ст. 201 ПК України.
Між тим, відповідно до п. 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Суд зазначає, що податкові накладні від 16 червня 2017 року № 2609, № 2615, № 2616, № 2617 складені саме на постачання робіт/послуг не платникам ПДВ (а.с.51-73 Т.2).
Таким чином, дата реєстрації податкових накладних не впливає на сплату податку на додану вартість, оскільки в даному випадку контрагенти позивача не є платниками податку на додану вартість.
Таким чином, наявний механізм притягнення платників податку до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних створений з метою забезпечення належного контролю та своєчасності сплати податку на додану вартість до бюджету.
Тобто, закон переслідує мету компенсації шкоди, завданої бюджету внаслідок несвоєчасної реєстрації податкових накладних, що задіяні в процесі обігу ПДВ.
Разом з тим, оскільки вказані вище податкові накладні жодним чином не впливають на обрахунок ПДВ, то Податковим кодексом України встановлено виключення з правила застосування відповідальності за несвоєчасну реєстрацію таких податкових накладних.
Тому колегія суддів погоджується з судом першої інстанції щодо того, що обґрунтованим та правомірним є поширення вжитої у пункті 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України конструкції на податкові накладні, що зареєстровані за наслідками господарських операцій з не платником ПДВ.
Відтак, зважаючи, що норма п. 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України не є чіткою та точною в розумінні її змісту, з урахуванням інших положень Податкового кодексу України, суд вважає, що позивач не порушив положень названого закону, що виключає можливість застосування до нього відповідальності у вигляді накладення штрафу, тому можливим є визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0001433304.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 26 червня 2018 року по справі № 813/4556/16.
Відповідно до ч.1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
На виконання вимог вказаної статті колегія суддів переглядає оскаржуване рішення з тих підстав та щодо тих обставин, на які посилається апелянт в своїй скарзі.
Відповідно до ч.1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Між тим, в апеляційній скарзі відповідачем жодним чином не спростовано оскаржуване рішення, не зазначено, з якими саме доводами суду не погоджується податковий орган, не вказано, які обставини судом встановлено не вірно чи не повно, які докази сторін не взято до уваги чи які норми права порушено.
Будь-яких інших доводів, відмінних від наведених в суді першої інстанції, відповідачем в апеляційній скарзі не зазначено, доводів, викладених в оскаржуваному рішенні не спростовано, порушення суд норм права не доведено.
Враховуючи зазначене, та оскільки судом не було встановлено фактів порушення позивачем податкового законодавства, необґрунтованими є висновки, викладені відповідачем в акті перевірки про порушення позивачем податкового законодавства.
Таким чином, правомірним є висновок суду першої інстанції про задоволення даного адміністративного позову.
Отже при ухваленні оскаржуваного рішення судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для його скасування.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 243, 246, 308, 315, 316, 321, 325, 329, 331  КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області - залишити без задоволення.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19 травня 2020 року - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції в порядку і строки, встановлені статтями 329, 331 КАС України.
Повний текст рішення виготовлено 13 жовтня 2020 року.

Головуючий суддя:                                                                      В.В. Файдюк
                     
                     Судді:                                                                       Г.В. Земляна
                                                                                                    
                                                                                                    Є.І. Мєзєнцев