ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

02 листопада 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/741/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Мельника В.В. (доповідач),
                               суддів:  Чепурнова Д.В., Сафронової С.В.,     
розглянувши в порядку 
письмового провадження
в м. Дніпрі апеляційну скаргу                     Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 27 лютого 2020 року (головуючий суддя – Сацький Р.В.)  в адміністративній справі

за позовом                                                   приватного акціонерного товариства «Гайчур-Агро»

до                                                             Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області, Державної податкової служби України

про                                                             визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Гайчур-Агро» (далі - Позивач) звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області (далі – Відповідач-1), Державної податкової служби України  (далі – Відповідач-2), в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 18.12.2019 № 1354565/31880337 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 01.11.2019 № 100, подану Приватним акціонерним товариством «Гайчур-Агро» датою її фактичного подання - 28.11.2019;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 18.12.2019 № 1354568/31880337 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 01.11.2019 № 102 подану Приватним акціонерним товариством «Гайчур-Агро» датою її фактичного подання - 28.11.2019;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 18.12.2019 № 1354573/31880337 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 01.11.2019 №103, подану Приватним акціонерним товариством «Гайчур-Агро» датою її фактичного подання - 28.11.2019;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 18.12.2019 № 1354566/31880337 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 01.11.2019 №104, подану Приватним акціонерним товариством «Гайчур-Агро» датою її фактичного подання - 28.11.2019;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 18.12.2019 № 1354571/31880337 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 01.11.2019 №105, подану Приватним акціонерним товариством «Гайчур-Агро» датою її фактичного подання - 28.11.2019;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 18.12.2019 № 1354572/31880337 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 01.11.2019 №106,   подану Приватним акціонерним товариством «Гайчур-Агро» датою її фактичного подання - 28.11.2019;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 18.12.2019 № 1354567/31880337 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 01.11.2019 № 107,    подану Приватним акціонерним товариством «Гайчур-Агро» датою її фактичного подання - 28.11.2019;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 18.12.2019 № 1354569/31880337 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 01.11.2019 № 108,   подану Приватним акціонерним товариством «Гайчур-Агро» датою її фактичного подання - 28.11.2019.
В обґрунтування позовної заяви зазначено про те, що оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН є необґрунтованим, протиправними та такими, що суперечать вимогам чинного законодавства України, оскільки не містять підкреслень тих документів, які на думку відповідачів не надані, що в свою чергу робить ці рішення формальними та такими, що не ґрунтуються на результатах аналізу пакету документів платника податків. Крім того, позивач вказав і на ту обставину, що ПрАТ «Гайчур-Агро» не підпадає під критерії ризиковості, що визначені пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку, а також надав на адресу відповідача всі необхідні документи, які підтверджують законність здійснення позивачем господарської діяльності та реальне виконання операції, за якою складено податкову накладну, проте, відповідачем не надано належної оцінки поданим документам. З огляду на викладене, просив позов задовольнити у повному обсязі.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 27 лютого 2020 року по справі №280/741/20 адміністративний позов приватного акціонерного товариства «Гайчур-Агро» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, зобов`язання вчинити певні дії – задоволено (а.с. 131-137).
Відповідач-1 - Головне управління Державної податкової служби у Запорізькій області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, оскаржив його в апеляційному порядку (а.с. 146-148).
В апеляційній скарзі Відповідач-1, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позовної заяви Позивача відмовити у повному обсязі.
Вимоги апеляційної скарги мотивовано тим, що суд першої інстанції не надав належної оцінки тому, що спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних прийняті Комісією виключно в межах діючого законодавства та з дотриманням усіх необхідних критеріїв, що, на думку Відповідача-1, свідчить про їх правомірність та обґрунтованість. 
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просить суд в задоволенні апеляційної скарги відмовити у повному обсязі, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
В обґрунтування відзиву Позивач, зокрема, вказав про те, що в оскаржуваних рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних контролюючим органом не обґрунтовано чому документи останнього не є достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію податкової накладної, не зазначено які саме документи платник податків мав надати для прийняття обґрунтованого рішення щодо реєстрації податкової накладної.
Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження у відповідності до приписів ст. 311 КАС України.
Проаналізувавши вимоги та підстави апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, проаналізувавши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Приватне акціонерне товариство «Гайчур-Агро» є юридичною особою, яке зареєстровано 14.06.2002 за адресою: 70150, Запорізька область, Новомиколаївський район, селище міського типу Тернувате, вул. Елеваторна, буд. 4, код ЄДРПОУ 31880337.
Видами діяльності підприємства є: код КВЕД 10.61 Виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості; код КВЕД 10.71 Виробництво хліба та хлібобулочних виробів; виробництво борошняних кондитерських виробів, тортів і тістечок нетривалого зберігання; код КВЕД 46.11 Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами; код КВЕД 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; код КВЕД 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; код КВЕД 52.10 Складське господарство (основний).
В ході здійснення господарської діяльності Приватне акціонерне товариство «Гайчур-Агро» укладено з TOB «РВ-КАПИТАЛ» Договір купівлі-продажу (посвідчений приватним нотаріусом Миколаївського міського нотаріального округу Середою О.О. від 24.07.2017 за реєстраційним №824), за умовами якого Приватним акціонерним товариством «Гайчур-Агро» передано у власність TOB «РВ-КАПИТАЛ» комплекс, елеватор, який знаходиться за адресою: Запорізька область, Новомиколаївський район, селище міського типу Тернувате, вул.Елеваторна, буд. 4.
Приватне акціонерне товариство «Гайчур-Агро» укладено з TOB «РВ-КАПИТАЛ» Угоду про компенсацію №01/02/18 від 01.01.2018, за умовами якої TOB «РВ-КАПИТАЛ»  компенсує Приватному акціонерному товариству «Гайчур-Агро» фактичні витрати на сплату податку по оренді землі згідно відповідної річної декларації з моменту придбання комплексу згідно договору купівлі-продажу від 24/07/2017 до моменту переоформлення земельних ділянок, крім того податок на додано вартість.
Пунктом 2 Угоди про компенсацію №01/02/18 від 01.01.2018 визначено, що TOB «РВ-КАПИТАЛ» сплачує грошові кошти на особовий рахунок Приватного акціонерного товариства «Гайчур-Агро» на підставі отриманого рахунку рахунку-фактури та акту надання послуг.
01.11.2019 між TOB «РВ-КАПИТАЛ» та Приватним акціонерним товариством «Гайчур-Агро» "ГАЙЧУР-АГРО" підписано Акти надання послуг №46, №47, №48, №49, №50, № 51, №52, №53.
За результатами фінансово-господарської діяльності Приватного акціонерного товариства «Гайчур-Агро» було виписано податкові накладні №100, №102, №103, №104, №105, №106, №107, №108 від 01.11.2019.
28.11.2019 податкові накладні №100, №102, №103, №104, №105, №106, №107, №108 були направлені для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Однак, згідно квитанцій від 28.11.2019 року:
- податкову накладну №100 від 01.11.2019 прийнято, але реєстрацію зупинено;
- податкову накладну №102 від 01.11.2019 прийнято, але реєстрацію зупинено;
- податкову накладну №103 від 01.11.2019 прийнято, але реєстрацію зупинено;
- податкову накладну №104 від 01.11.2019 прийнято, але реєстрацію зупинено;
- податкову накладну №105 від 01.11.2019 прийнято, але реєстрацію зупинено;
- податкову накладну №106 від 01.11.2019 прийнято, але реєстрацію зупинено;
- податкову накладну №107 від 01.11.2019 прийнято, але реєстрацію зупинено;
- податкову накладну №108 від 01.11.2019 прийнято, але реєстрацію зупинено.
Як вбачається зі вказаних квитанцій, підставою зупинення реєстрації податкової накладної зазначено «ПН/PK відповідає вимогам пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
12.12.2019 позивачем направлено на адресу ДПС Повідомлення № 6 від 11.12.2019 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних №100, №102, №103, №104, №105, №106, №107, №108, реєстрацію яких зупинено.
Проте Комісія ГУ ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийняла рішення:
– від 18.12.2019 № 1354565/31880337 про відмову в реєстрації податкової накладної №100 від 01.11.2019;
– від 18.12.2019 № 1354568/31880337 про відмову в реєстрації податкової накладної №102 від 01.11.2019;
– від 18.12.2019 № 1354573/31880337 про відмову в реєстрації податкової накладної №103 від 01.11.2019;
– від 18.12.2019 № 1354566/31880337 про відмову в реєстрації податкової накладної №104 від 01.11.2019;
– від 18.12.2019 № 1354571/31880337 про відмову в реєстрації податкової накладної №105 від 01.11.2019;
– від 18.12.2019 № 1354572/31880337 про відмову в реєстрації податкової накладної №106 від 01.11.2019;
– від 18.12.2019 № 1354567/31880337 про відмову в реєстрації податкової накладної №107 від 01.11.2019;
– від 18.12.2019 № 1354569/31880337 про відмову в реєстрації податкової накладної №108 від 01.11.2019, 
де в якості підстав зазначено «Ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі-рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт/послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити)» та «Розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків». У додатковій інформації вказано: «Відсутні первинні документи на придбання послуг».
Позивачем було подано скарги з тими самими додатками, що вказані і у повідомленні про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригувань, реєстрацію яких зупинено регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що відповідно до п.27 Порядку №117 є адміністративним порядком оскарження рішення комісії регіонального рівня, а саме:
– 20.12.2019 було подано скаргу на рішення №1354565/31880337 від 18.12.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної №100 від 01.11.2019 (квитанція №2 від 20.12.2019, реєстраційний номер документу – 9307024613). 
– 20.12.2019 було подано скаргу на рішення №1354568/31880337 від 18.12.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної №102 від 01.11.2019 (квитанція №2 від 20.12.2019, реєстраційний номер документу – 9307024396).
– 20.12.2019 було подано скаргу на рішення №1354573/31880337від 18.12.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної №103 від 01.11.2019 (квитанція №2 від 20.12.2019, реєстраційний номер документу – 9307024026).
– 20.12.2019 було подано скаргу на рішення №1354566/31880337 від 18.12.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної №104 від 01.11.2019 (квитанція №2 від 20.12.2019, реєстраційний номер документу – 9307023709).
– 20.12.2019 було подано скаргу на рішення №1354571/31880337 від 18.12.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної №105 від 01.11.2019 (квитанція №2 від 20.12.2019, реєстраційний номер документу – 9307023269).
– 20.12.2019 було подано скаргу на рішення №1354572/31880337 від 18.12.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної №106 від 01.11.2019 (квитанція №2 від 20.12.2019, реєстраційний номер документу – 9307022827).
– 20.12.2019 було подано скаргу на рішення №1354567/31880337 від 18.12.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної №107 від 01.11.2019 (квитанція №2 від 20.12.2019, реєстраційний номер документу – 9307023873).
– 20.12.2019 було подано скаргу на рішення №1354569/31880337 від 18.12.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної №108 від 01.11.2019 (квитанція №2 від 20.12.2019, реєстраційний номер документу – 9307022481).
За результатами розгляду вищезазначених скарг комісією ДПС центрального рівня було прийнято рішення про залишення даних скарг без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації цих податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Правомірність прийняття Комісією Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації вище перелічених рішень є предметом судового розгляду у даній справі.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції виходив з того, що у квитанціях про зупинення реєстрації спірної податкових накладних не було вказано чіткого переліку документів, копії яких було запропоновано надати Позивачу та які були б достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Оскільки спірні рішення комісії не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку Позивача виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень, то контролюючий орган безпідставно відмовив в реєстрації спірних податкових накладних Позивача.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Відповідно до вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
У відповідності до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
У разі якщо реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена в порядку, визначеному в пункті 201.16 цієї статті, реєстрація таких податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у підпункті 201.16.4 пункту 201.16 цієї статті.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
З 01.01.2017 набули чинності зміни до Податкового кодексу України, якими запроваджено новий механізм електронного адміністрування податку на додану вартість за умов проведення аналізу та здійснення управління ризиками з метою визначення форм і обсягів митного та податкового контролю (Закон - №1797-VIII від 21.12.2016).
У свою чергу, відповідно до пункту 74.2 статті 74 Податкового кодексу України в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з положеннями пункту 20.2 статті 20 Податкового кодексу України центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
За приписами пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
З аналізу даних норм законодавства вбачається, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Згідно з положеннями підпункту 201.16.2 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті "в" підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.
Письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику (підпункт 201.16.3 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України).
Зазначена комісія приймає рішення про: - реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; - відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підстави для прийняття комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації встановлюються Кабінетом Міністрів України.
Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних приймається та надсилається платнику податку протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та документів, поданих відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту.
Рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Слід зазначити, що відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;
надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Як вбачається з матеріалів справи, реєстрація спірних податкових накладних зупинена у зв`язку з її відповідністю, як зазначено контролюючим органом, пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку.
У Листі Державної фіскальної служби України №959/99-99-07-18 від 21.03.2018 «Критерії ризиковості платника податку», зокрема, зазначено: « 1.Платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо: … 1.6. комісії головних управлінь ДФС в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим); дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України; наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.».
Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1 - 1.6 цих Критеріїв. Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.
Таким чином, податковий орган був зобов`язаний у Квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних чітко вказати не тільки на конкретний вид критерію, який встановлений пп.1.6 п.1 Критеріїв №959, а і на відповідне рішення, відповідно до якого Позивача внесено до переліку ризикових платників.
Належної мотивації підстав та причин віднесення Позивача до ризикових платників податків відповідно до пп.1.6 п.1 Листа Державної фіскальної служби України №959/99-99-07-18 від 21.03.2018 Квитанції про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не містять.
Аналіз наведених правових норм, також, дає підстав для висновку, що рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Як вбачається з матеріалів справи, оскаржуваними рішеннями комісії Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації відмовлено у реєстрації спірних податкових накладних, а підставою зазначеного рішення зазначено неподання платником податку копій документів, при цьому рішення не містять підкреслень тих документів, які позивачем не надано.
Більш того, Відповідачем-1 в графі «додаткова інформація», також, неконкретизовано перелік документів яких, на думку останнього, недостатньо для реєстрації спірних накладних, а лише зазначено зокрема: відсутні первинні документи на придбання послуг.
Крім того, колегія суддів наголошує на тому, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
В даному випадку, відповідачами ґрунтовних недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не зазначено у відповідному рішенні.
Колегія суддів звертає увагу на те, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення фіскальним органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Оскільки Відповідач-1 у спірних рішеннях зазначив загальні, неконкретизовані та неоднозначні причини відмови у реєстрації податкових накладних, колегія суддів дійшла висновку про те, що спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є невмотивованими, оскільки їх зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийняте негативне для платника податків рішення.
Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно того, що невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Європейський суд з прав людини вказав, що пункт перший статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними, залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (PRONINA v. UKRAINE, № 63566/00, § 23, ЄСПЛ, від 18 липня 2006 року).
Суд враховує й те, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
За даних обставин колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права які регулюють саме ці правовідносини, зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються належними письмовими доказами, які зібрані та досліджені судом під час розгляду даної адміністративної справи, рішення суду першої інстанції у даній справі про задоволення адміністративного позову прийнято без порушення норм процесуального та матеріального права, і тому рішення суду першої інстанції у даній адміністративній справі необхідно залишити без змін.
Доводи апеляційної скарги Відповідача-1 спростовуються дослідженими у справі доказами і не можуть бути підставою для скасування рішення суду, а тому апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 243, 311, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області – залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 27 лютого 2020 року по справі №280/741/20 – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення.
У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складання повного судового рішення.
   
Головуючий - суддя                                                                      В.В. Мельник 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова