ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

04 листопада 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/5768/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Кругового О.О. (доповідач),
                               суддів:  Прокопчук Т.С., Шлай А.В.,     
  
          розглянувши в порядку письмового провадження  в місті Дніпро  апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області   
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду   від 13.01.2020   року, (суддя суду першої інстанції Прасов О.О.), прийняте у порядку спрощеного провадження в м. Запоріжжя, в адміністративній справі №280/5768/19 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «АВІКОН ГРУП»   до  Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Запорізькій області  про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, - 
в с т а н о в и в :
          22 листопада 2019 року товариство з обмеженою відповідальністю «АВІКОН ГРУП» звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило: 
-          визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області (правонаступником якого виступає Головне управління ДПС у Запорізькій області): 1) №1216789/40653787 від 09.07.2019, 2) №1216730/40653787 від 09.07.2019, 3) №1216873/40653787 від 09.07.2019, 4) №1216836/40653787 від 09.07.2019, 5) №1216885/40653787 від 09.07.2019, 6) №1216844/40653787 від 09.07.2019 про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних;
-           зобов`язати Державну податкову службу України вчинити дії по реєстрації в ЄРПН податкових накладних: 1) №6 від 31.10.2018, 2) №8 від 31.10.2018, 3) №32 від 30.11.2018, 4) №33 від 30.11.2018, 5) №34 від 30.11.2018, 6) №35 від 30.11.2018 датою їх фактичного надходження.
Адміністративний позов обґрунтовано тим, що позивач оформив та надіслав засобами телекомунікаційного зв`язку через автоматизовану систему “Єдине вікно подання електронних документів” податкові накладні: №6 від 31.10.2018; №8 від 31.10.2018; №32 від 30.11.2018; №33 від 30.11.2018; №34 від 30.11.2018; №35 від 30.11.2018. Реєстрація зазначених податкових накладних була зупинена відповідно до п.201.16 статті 201 Податкового кодексу України з підстав відповідності вимогам п.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Позивачем на пропозицію податкового органу було направлено пояснення та копії документів необхідних для прийняття рішення про реєстрацію даних податкових накладних. Проте, Комісією ГУ ДФС у Запорізькій області прийняті Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, якими  відмовлено позивачу у реєстрації податкових накладних. На думку позивача, вказані рішення є такими, що прийняті без фактичного врахування наданих письмових пояснень та без аналізу документів, що підтверджували розмір податкового зобов`язання, відображеного у податкових накладних, а відтак, є незаконними і підлягають скасуванню.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 13 січня 2020 року задоволено позовні вимоги ТОВ «АВІКОН ГРУП». 
Визнано протиправним та скасовано Рішення комісії Головного управління ДФС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1216789/40653787 від 09.07.2019. 
Визнано протиправним та скасовано Рішення комісії Головного управління ДФС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1216730/40653787 від 09.07.2019. 
Визнано протиправним та скасовано Рішення комісії Головного управління ДФС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1216873/40653787 від 09.07.2019. 
Визнано протиправним та скасовано Рішення комісії Головного управління ДФС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1216836/40653787 від 09.07.2019. 
Визнано протиправним та скасовано Рішення комісії Головного управління ДФС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1216885/40653787 від 09.07.2019. 
Визнано протиправним та скасовано Рішення комісії Головного управління ДФС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1216844/40653787 від 09.07.2019. 
Зобов`язано Державну податкову службу України  зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВІКОН ГРУП" №6 від 31.10.2018 у Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного надходження.
Зобов`язано Державну податкову службу України  зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВІКОН ГРУП"  №8 від 31.10.2018 у Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного надходження.
Зобов`язано Державну податкову службу України  зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВІКОН ГРУП"  №32 від 30.11.2018 у Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного надходження. 
Зобов`язано Державну податкову службу України  зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВІКОН ГРУП" №33 від 30.11.2018 у Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного надходження.
Зобов`язано Державну податкову службу України  зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВІКОН ГРУП" №34 від 30.11.2018 у Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного надходження. 
Зобов`язано Державну податкову службу України  зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВІКОН ГРУП" №35 від 30.11.2018 у Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного надходження.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Запорізькій області звернулось з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушенням судом вимог норм матеріального та процесуального права просить оскаржуване рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних відбулось  відповідно до п.201.16 статті 201 Податкового кодексу України з підстав відповідності вимогам п.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Платнику податків було запропоновано надати документи на підтвердження обґрунтованості господарських операцій та сум податку. Однак платником податку не було надано до контролюючого органу необхідних документів в повному обсязі, а подані документи містили істотні недоліки. Таким чином, на думку відповідача рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є правомірними, а підстави для покладення відповідача обов`язку зареєструвати податкові накладні відсутні.
Від позивача на адресу суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому він зазначає, що  до податкового органу на підтвердження факту здійснення господарських операцій було надано документи та пояснення в достатньому обсязі, натомість, податковим органом протиправно прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2020 року було задоволено клопотання ТОВ «АВІКОН ГРУП» про проведення судового засідання в режимі відеоконференції. Призначено справу до розгляду на 06.10.2020 року о 11:00 годині в режимі відеоконференції з Орджонікідзевським районним судом м. Запоріжжя.
06.10.2020 року у зв`язку з відсутністю члена колегії суддів справу №280/5768/19 було знято з розгляду, наступне судове засідання в режимі відеоконференції з Орджонікідзевським районним судом м. Запоріжжя відкладено на 04.11.2020 року об 1:30 годині.
04.11.2020 від позивача на адресу суду надійшло клопотання  про відкладення розгляду справи на іншу дату, з огляду на те, що через випадки коронавірусної хвороби (COVID-19) в Орджонікідзевському районному суді м. Запоріжжя не проводяться судові засідання, в тому числі не забезпечується проведення відеоконференцій з іншими судами.
Судом за наслідками дослідження інформації із сайту Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя встановлено, що дійсно в суді тимчасово рекомендовано громадянам утриматись від відвідування будівлі суду, також зазначено, що в будівлі суду  та судових процесів.
Отже, станом на 04.11.2020 року судом з`ясовано, що   технічна можливість проведення відеоконференції з Орджонікідзевським районним судом м. Запоріжжя – відсутня.
Від відповідача на адресу суду надійшло клопотання про розгляд справи в порядку письмового провадження.
Суд апеляційної інстанції, враховуючи технічну неможливість проведення судового засідання в режимі відеконференції в Орджонікідзевським районним судом м. Запоріжжя, а також епідеміологічну ситуацію в регіоні, з метою не допущення розповсюдження поширення коронавірусної хвороби (COVID-19), вважає, що підстави для відкладення розгляду справи відсутні, а подальший розгляд даної справи необхідно проводити в порядку письмового провадження. 
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, суд  вважає, що апеляційна скарга  підлягає  задоволенню за наступних підстав. 
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що позивач оформив та надіслав засобами телекомунікаційного зв`язку через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» наступні податкові накладні: 1) №6 від 31.10.2018 року, 2) №8 від 31.10.2018 року, 3) №32 від 30.11.2018 року, 4) №33 від 30.11.2018 року, 5) №34 від 30.11.2018 року, 6) №35 від 30.11.2018 року.
Реєстрація зазначених податкових накладних була зупинена відповідно до п.201.16 статті 201 Податкового кодексу України з підстав відповідності вимогам п.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Запропоновано платнику податку надати пояснення та копії документів для підтвердження господарських операцій. 
Позивачем надано письмові пояснення, додані документи, на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладних, до яких застосована процедура зупинення реєстрації згідно з п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України.
          Головне управління ДФС у Запорізькій області (правонаступником якого виступає Головне управління ДПС у Запорізькій області) прийняло рішення: 1) №1216789/40653787 від 09.07.2019, 2) №1216730/40653787 від 09.07.2019, 3) №1216873/40653787 від 09.07.2019, 4) №1216836/40653787 від 09.07.2019, 5) №1216885/40653787 від 09.07.2019, 6) №1216844/40653787 від 09.07.2019 про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
          Вважаючи рішення податкового органу про відмову в реєстрації податкових накладних протиправними позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
          Вирішуючи спір між сторонами суд першої інстанції виходив з того, що позивачем до контролюючого органу надані документи та пояснення, достатні для прийняття рішення про реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних складених ТОВ "АВІКОН ГРУП". Однак, контролюючим органом безпідставно було прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних. Суд також зазначив, що в рішенням про зупинення реєстрації податкових накладних не вказано належним чином які саме документи податковий орган просить надати, відтак підстави вважати, що позивачем надано документи не в повному обсязі – відсутні.
Суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до пункту  201.1  статті  201 Податкового кодексу України  на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом  201.16  статті  201 Податкового кодексу України  в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, встановлено, що реєстрація  податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в  порядку  та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Редакція пункту  201.16  статті  201 Податкового кодексу України  змінена на підставі  Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII  (далі - Закон №  2245-VIII).
Пунктом сьомим розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону  №  2245-VIII  Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього  Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим  Законом  та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.
21 лютого 2018 року на виконання вимог  Закону №  2245-VIII  Кабінетом Міністрів України прийнято постанову №  117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №  117).
Окремими положеннями Порядку №  117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
На час виникнення спірних правовідносин Критерії ризиковості платника податку та Критерії ризиковості здійснення операцій визначались листом ДФС України від 05 листопада 2018 р. № 4065/99-99-07-05-04-18.
Згідно з пп. 1.6 п. 1  Критеріїв ризиковості платника податку  комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:
платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні  Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України»;
платник податку зареєстрований платником ПДВ менше трьох місяців;
платник податку  юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і
пункту  49.18  статті  49 Податкового кодексу України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту  16.1.3  пункту  16.1  статті  16  та пункту  46.2  статті  46 Податкового кодексу України  (далі  Кодекс); наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
Критерії ризиковості здійснення операцій передбачають, що податкові накладні/розрахунки коригування, складені платниками податку, перевіряються на відповідність ознакам ризиковості здійснення операцій:
2.1.  обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній /розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку(ий) подано на реєстрацію в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 відсотків загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД та послуг з кодами згідно з ДКПП, перелік яких визначено ДФС відповідно до додатка, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);
2.2. відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право платника податку на виробництво, експорт, імпорт і оптову торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Кодексу, стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі на дату складання такої податкової накладної/розрахунку коригування;
2.3. відсутність на дату складання податкової накладної/розрахунку коригування відомостей (актуального запису) у Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального щодо суб`єкта господарювання, який реєструє податкову накладну на товар (пальне) із кодами УКТ ЗЕД згідно з п.п. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 Кодексу;
2.4.  Розрахунок коригування складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача  платника податку на додану вартість, якщо передбачається зміна номенклатури товару/послуги (для кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД  зміна перших чотирьох цифр кодів, а для кодів послуг відповідно до ДКПП  перших двох цифр кодів), за умови відсутності такого товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування, який поданий на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).
2.5.  сума компенсації вартості товару/послуги, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, який подано отримувачем такого товару/послуги на реєстрацію в Реєстрі, перевищує величину залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 01 січня 2017 року, зазначеного постачальником в зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого товару/послуги та обсягу постачання з 01 січня 2017 року, зазначеного отримувачем в зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання даного товару/послуги.
Вказані Критерії ризиковості платника податку та Критерії ризиковості здійснення операцій  не затверджено нормативним актом ДФС України та не погоджено Міністерством фінансів України, що суперечить вимогам п. 10 Порядку №117.
Пунктами 12, 13 Порядку № 117 визначено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з  УКТЗЕД  / послуги згідно з  Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 14 Порядку № 117 визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Згідно з пунктом 21 Порядку № 117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до  підпункту 4  пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Як вбачається зі змісту квитанції  про зупинення реєстрації податкових накладних, в ній вказано про необхідність надання платником податку пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. При цьому не наведено конкретного переліку документів, які необхідні для підтвердження операції.
Позивачем на підтвердження господарських операцій до контролюючого органу надано пакет необхідних документів. 
Однак, податковий орган прийняв рішення про відмову в реєстрації податкових накладних з підстав надання платником документів не в повному обсязі, а також наявністю недоліків в поданих документах та поясненнях.
Як вбачається зі змісту спірних рішень про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в ньому проставлено позначки у відповідних пунктах стосовно підстав для відмови у реєстрації податкової накладної, а саме в пункті Ненадання платником податку копій документів, а також в пункті, що містить загальний перелік документів, що не були надані, а саме Первинні документи щодо постачання /придбання товарів/послуг, зберігання, навантаження/розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури /інвойси, накладні, в приписці до даного пункту, у дужках, зазначено, що документи, які не надано платником необхідно підкреслити.
Однак, вказані рішення не містять жодних підкреслень, що свідчить про не надання комісією належної оцінки, які ж саме документи платником податку не було подано, і яким чином це унеможливило реєстрацію податкової накладної в ЄРПН
Також, у рішеннях не зазначено конкретно, які саме документи складені з порушенням законодавства, в чому саме полягає невідповідність документів законодавству.
Суд зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Також, за приписами ст. 2 КАС України, які фактично визначають вимоги зокрема до рішень суб`єктів владних повноважень, визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
В даному випадку, як було встановлено судом, оскаржувані рішення було прийнято відповідачем необґрунтовано, оскільки ним не було наведено жодних обставин, які б обумовлювали підстави його прийняття.
Отже, зупинення реєстрації податкової накладної як передумови прийняття відповідного рішення Комісії на підставі критеріїв ризиковості, визначених виключно листом ДФС від  05.11.2018 р. № 4065/99-99-07-05-04-18, є безпідставним.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні  статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до  статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.
Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом в постанові від 02.04.2019 р. в справі № 822/1878/18.
Таким чином, проаналізувавши встановлені обставини справи у сукупності, суд апеляційної інстанції зазначає, що суд першої інстанції прийшов до правильного висновку, що оскаржувані рішення відповідача про відмову в реєстрації податкоивих накладних було прийнято з порушенням приписів податкового законодавства, у зв`язку з чим, вони підлягають скасуванню з зобов`язанням Державну податкову службу України зареєструвати подані позивачем податкові накладні.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому підстави для зміни або скасування рішення суду в межах доводів апеляційної скарги відсутні.
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 325 КАС України, суд,- 
п  о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області   - залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13.01.2020 року в адміністративній справі №280/5768/19 – залишити без змін.
                    Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає.
          Постанова в повному обсязі складена 06.11.2020 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.О. Круговий 

                               суддя                                                                      Т.С. Прокопчук 

                               суддя                                                                      А.В. Шлай