П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

11 листопада 2020 р.	м.Одеса	Справа № 420/4194/19	

Суддя першої інстанції Кравченко М.М.
 Час  та місце ухвалення судового рішення « 16:02», м. Одеса
 Повний текст судового рішення складений 22.08.2019р.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі    колегії суддів:
головуючого судді Крусяна А.В.,
суддів Градовського Ю.М., Яковлєва О.В.,
за участю секретаря судового засідання Синіговець А.В.,
представника позивача Березанського К.І.,  
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від                         21 серпня 2019 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Юніон Макс» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, зобов`язання вчинити певні дії, - 

ВСТАНОВИВ:

15.07.2019р. товариство з обмеженою відповідальністю (надалі - ТОВ) «Юніон Макс» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС в Одеській області (нині – Головне управління ДПС в Одеській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 10.06.2019р. №0000461202 щодо зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за квітень 2019р. у розмірі 15201222грн.; зобов`язання внести до Реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування дані щодо узгодження товариству суми бюджетного відшкодування у розмірі 15201222грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що сплата позивачем всіх митних платежів, в тому числі ПДВ під час ввезення товарів в режимі імпорт є достатньою умовою для формування податкового кредиту та відповідно при формуванні від`ємної різниці між податковими зобов`язаннями та податковим кредитом платник податків має безумовне право на відшкодування ПДВ. При цьому, висновки відповідача, за наслідками камеральної перевірки, про порушення товариством норм податкового законодавства щодо не підтвердження заявленої до відшкодування суми ПДВ базуються на припущеннях, а тому податкове повідомлення-рішення винесене за результатами податкової перевірки є необґрунтованим та підлягає скасуванню.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 21.08.2019р. позов задоволений з підстав того, що ТОВ «Юніон Макс» при здійсненні імпорту товару виконало всі необхідні митні формальності та сплатило податкові зобов`язання з ПДВ за оформленими відповідно до вимог законодавства митними деклараціями, а тому підприємство має законне право на віднесення сум податку до податкового кредиту. Отже, ГУ ДПС в Одеській області зобов`язано внести в Реєстр заяв про повернення сум бюджетного відшкодування дані щодо узгодження товариству суми відповідного бюджетного відшкодування.
Не погоджуючись з ухваленим у справі судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилається на неповне з`ясування судом першої інстанції при вирішені справи обставин справи та порушення норм матеріального, процесуального права, просить рішення суду скасувати і ухвалити нове про відмову у задоволенні позовних вимог.
Апелянт посилається на не встановлення на момент проведення камеральної перевірки використання у власній господарській діяльності позивача відповідної імпортованої продукції (відсутні операції з реалізації). Відсутність завершення господарських операцій з придбання та реалізації продукції на адресу нерезидентів або резидентів України унеможливлює право на відшкодування ПДВ на розрахунковий рахунок підприємства по декларації з ПДВ за квітень 2019р. При цьому, позивач не придбавав послуги із зберігання та перевезення ТМЦ. У ТОВ «Юніон Макс» відсутні основні засоби, виробничі потужності. Відсутність первинних документів з цього приводу є безумовною підставою ставлення під сумнів здійснення господарських операцій.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та перевіривши доводи апеляційної скарги, законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вона не підлягає задоволенню.
Судом встановлено, що ТОВ «Юніон Макс» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 07.03.2019р.. №15561020000069444, перебуває на обліку як платник податків у Приморській ДПІ (Приморський район м. Одеси) Південного управління Головного управління ДФС в Одеській області з 07.03.2019р. та займається наступними видами діяльності: 46.41 Оптова торгівля текстильними товарами (основний); 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; 46.42 Оптова торгівля одягом і взуттям, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. /т.1 а.с.32-36/
Відповідно до податкової декларації з ПДВ за квітень 2019р. №9104300376 від 20.05.2019р., розрахунку суми бюджетного відшкодування ПДВ (додаток № 3 до декларації з ПДВ) сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника ТОВ «Юніон Макс» у банку відображена у рядку 20.2.1 декларації  становить 15201222грн. /т.1 а.с.67-71/
20.05.2019р. ТОВ «Юніон Макс» в складі декларації з ПДВ за квітень 2019р. №9104300376 від 20.05.2019р. подало до контролюючого органу  заяву про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість в сумі 15201222грн. /т.1 а.с.72-73/
06.06.2019р., відповідно до п.200.10 ст.200 Податкового кодексу України (надалі – ПК України) та в порядку, встановленому ст.76 ПК України, посадовою особою відповідача проведено камеральну перевірку достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку по декларації з ПДВ за квітень 2019р. (податкова декларація від 20.05.2019р. №9104300376).
За результатом проведення камеральної перевірки складено акт від 06.06.2019р. № 326/15-32-12-02/42871911, яким встановлено, що в порушення п.200.1, абз. «б» п.200.4    ст.200 ПК України позивач не має права на отримання бюджетного відшкодування заявленого на рахунок платника у банку (відображеного у рядку 20.2.1 декларації з ПДВ за квітень 2019р.) у розмірі 15201222грн. /т.1 а.с.49-64/
На підставі вищезазначеного акту перевірки податковим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 10.06.2019р. №0000461202 щодо зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за квітень 2019р. у розмірі 15201222грн. /т.1 а.с.48/
Не погоджуючись з винесеним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Перевіривши матеріали справи, судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог виходячи з наступного.
Відповідно до пп.75.1.1    п.75.1    ст.75 ПК України    камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання    податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.
Порядок проведення камеральної перевірки встановлений    ст.76 ПК України.
Зокрема, камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова. Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог    статті 86 ПК України.
Камеральна перевірка є одним із способів реалізації контрольної функції податкового органу, шляхом якої здійснюється систематичний контроль за своєчасністю нарахування та відображення всіх відомостей, які впливають на правильність декларування платником податків.
Таким чином контролюючий орган зобов`язаний провести камеральну перевірку        поданої платником податкової декларації у разі наявності поданої заяви про повернення суми бюджетного відшкодування.
Камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником, зокрема сум ПДВ, які платник податку заявив до бюджетного відшкодування. Перевірка будь-яких інших відомостей, витребування у платника додаткової інформації та документів, подання яких разом з податковою декларацією чинним законодавством не передбачено, камеральною перевіркою не охоплюється.
Фактично предмет камеральної перевірки передбачає встановлення повноти, своєчасності подання платником податкової звітності, перевірку правильності оформлення документів податкової звітності (повноти заповнення усіх необхідних реквізитів, чіткості їх заповнення тощо), перевірку правильності складення розрахунків за податковими платежами. Тобто, предметом дослідження камеральної перевірки можуть бути лише дані податкових декларацій (розрахунків) платника податків (та інші дані, визначені пп.75.1.1    п.75.1    ст.75 ПК України), зокрема, - правильність відображення у відповідних рядках та стовпцях податкової декларації показників як результатів проведених розрахунків (арифметичних дій) та/або методологія проведення цих розрахунків.
Разом з тим, зважаючи на вимоги наведених норм права, вбачається відсутність у відповідача повноважень під час проведення камеральної перевірки досліджувати будь-які документи, які були підставою для таких розрахунків, чи використовувати інші документи, зокрема і відповіді на запити інших уповноважених органів.
У разі ж, якщо дослідженню підлягають документи по проведеним господарським операціям, то така перевірка не може відноситись до категорії камеральної перевірки. За наявності підстав та для цілей з`ясування обставин формування відповідних показників податкової звітності на підставі іншої податкової інформації, ніж передбачені пп.75.1.1    п.    74.1    ст.    75 ПК України, у встановлених    ПК України    випадках (зокрема визначених у п.    78.1. ст.    78 ПК України), проводиться документальна перевірка з відповідним інформуванням платника податків про її проведення, що, у свою чергу, надає право останньому надавати пояснення та їх документальне підтвердження.
Зважаючи на вимоги наведених норм права, вбачається відсутність у контролюючого органу повноважень під час проведення камеральної перевірки досліджувати правомірність формування позивачем податкового кредиту, який в подальшому було заявлено до бюджетного відшкодування, з використанням будь - яких документів, включаючи первинну документацію щодо господарських операцій, придбання послуг із зберігання та перевезення ТМЦ, наявності основних фондів, виробничих потужностей.
Така перевірка мала проводитись виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій).
Враховуючи встановлені судом обставини справи, а також правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів вважає, що досліджуючи обставини формування позивачем спірних сум податкового кредиту на підставі іншої інформації ніж передбачена пп.    75.1.1    п.    75.1    статті    75 Податкового кодексу України    відповідач вийшов за межі камеральної перевірки, діяв протиправно, у зв`язку з чим прийняте за результатами такої перевірки податкове повідомлення - рішення є протиправним.
Посилання контролюючого органу в апеляційній скарзі на відсутність у товариства трудових та матеріальних ресурсів колегія суддів не приймає до уваги з огляду на те, що вказані обставини не були підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення, і як вже зазначалось вище наявність певних обставин, що свідчать про можливість неправомірного формування податкового кредиту і його подальше бюджетне відшкодування, може бути перевірена контролюючим органом під час здійснення документальних перевірок в порядку, передбаченому статтями    77,    78 Податкового кодексу України    з дослідженням первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Разом з тим, за змістом підпункту 14.1.18 п.14.1 ст.14 ПК України бюджетне  відшкодування  -  відшкодування від`ємного значення податку на  додану  вартість  на  підставі  підтвердження правомірності  сум  бюджетного  відшкодування  податку  на  додану вартість  за  результатами  перевірки  платника,  у   тому   числі автоматичне  бюджетне  відшкодування  у  порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.
Відповідно до п.200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з п.200.4 ст.200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до п.200.7 ст.200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Як вбачається з матеріалів справи, 20.05.2019р. ТОВ «Юніон Макс» подало до контролюючого органу податкову декларацію з податку на додану вартість за квітень 2019 року  та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування за квітень 2019 року на суму 15201222грн., яка зареєстрована у реєстрі заяв на відшкодування ПДВ.
Відповідно до п.200.8 ст.200 ПК України до податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій. У разі якщо митне оформлення товарів, вивезених за межі митної території України, здійснювалося з використанням електронної митної декларації, така електронна митна декларація надається контролюючим органом за місцем митного оформлення контролюючому органу за місцем обліку такого платника податків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису відповідно до закону 
Згідно п.200.10 ст.200 ПК України у строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання). Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.
Водночас, приписами п.201.12. ст..201 ПК України визначено, що у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.
Так, на підтвердження обґрунтованості віднесення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість позивачем надано митні декларації, що не заперечується податковою /т.1 а.с.140-250; т.2-8/
Як вбачається з акту податкової перевірки від 06.06.2019р. №326/15-32-12-02/42871911 аналізом господарської діяльності позивача податковим органом встановлено, що згідно декларації з ПДВ за вказаний період було імпортовано товар, сума ПДВ, сплачена митним органам становила 15201222грн.
Тобто, податковим органом визнається сплата позивачем відповідних сум ПДВ при ввезенні товарів на митну територію України згідно вищезазначених митних декларацій.
Крім того, на підтвердження імпорту ТОВ «Юніон Макс» на митну територію України товарів від закордонних контрагентів, позивачем надано до суду первинні документи: контракт №2903/19 від 29.03.2019р.; /т.1 а.с.88-91/ інвойси; /т.1 а.с.92-139/ платіжні доручення на оплату митного оформлення; /т.2 а.с.9-20/ накази від 30.04.2019р. №№30/4/1, 30/4/1к про проведення інвентаризації; /т.1 а.с.77-78/; акт інвентаризації активів та зобов`язань від 17.05.2020р. /т.1 а.с.79-81/ договір суборенди нерухомого майна (складського приміщення) від 01.04.2019р. №01/04-1. /т.1 а.с.37- 47/
Отже, колегія суддів вважає безпідставними висновки податкового органу щодо відсутності у позивача первинної бухгалтерської документації, відповідних складських приміщень, де зберігаються імпортовані товари.

Відповідно до пп.1 п.4 Розділу 5 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого    наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року № 21    та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за № 159/28289, до розділу II «Податковий кредит» (рядки 10, 11 та 13 декларації) включаються обсяги придбання (виготовлення, будівництва, спорудження, створення) з податком на додану вартість (рядки 10.1 та 10.2) або без податку на додану вартість (рядок 10.3) товарів/послуг, необоротних активів на митній території України, ввезених на митну територію України товарів, необоротних активів (рядки 11.1 та 11.2), отриманих на митній території України від нерезидента послуг (рядок 13).
Згідно з пп.5 п.4 Розділу 5 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого    наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року № 21    та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за № 159/28289, у рядку 16 відображається від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду. У рядок 16.1 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період. У рядку 16.2 вказуються суми збільшення/зменшення залишку від`ємного значення за результатами уточнюючих розрахунків, поданих протягом звітного (податкового) періоду. У рядку 16.3 вказується сума збільшення/зменшення від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу, що узгоджена протягом звітного (податкового) періоду. У рядку 16.3 також вказується підтверджена за результатами документальної перевірки контролюючого органу сума від`ємного значення реорганізованого платника податку, що переноситься до податкового кредиту правонаступника (за умови подання таким правонаступником заяви (таблиця 3 додатка 2) у складі податкової декларації за звітний (податковий) період). У разі заповнення рядків 16.2 та/або 16.3 обов`язковим є заповнення таблиці «Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахунку».
Відповідно до пп.2 п.5 Розділу 5 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого    наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року № 21    та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за № 159/28289, Розділ III «Розрахунки за звітний період» 2) якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано від`ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації. При від`ємному значенні суми податку на додану вартість, розрахованої інвестором (оператором) за угодою про розподіл продукції, така сума підлягає відшкодуванню інвестору (оператору) в порядку та строки, передбачені угодою про розподіл продукції, затвердженою Кабінетом Міністрів України. При цьому інвестор (оператор) має право на автоматичне бюджетне відшкодування такої суми в повному обсязі. З рядка 19 визначається сума перевищення від`ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації. Визначена сума вказується у рядку 19.1 та зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21). У разі якщо сума від`ємного значення (рядок 19) менша або дорівнює сумі, обчисленій відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, рядок 19.1 не заповнюється. Сума, обчислена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, зазначається у відповідному службовому полі у рядку 19.1.
В декларації з ПДВ за квітень 2019 року від 20.05.2019 року ТОВ «Юніон Макс» в рядку 17 зазначило суму податкового кредиту - 16059698 грн., вказана сума перевищує суму податкових зобов`язань, оскільки рядок 9 декларації порожній, тобто у підприємства відсутні податкові зобов`язання з ПДВ. Сума перевищення від`ємного значення над сумою обчисленою відповідно до    п.200-1.3 Податкового кодексу України    становить 858476 грн., що відображено в рядку 19.1 декларації з ПДВ від 20.05.2019 року, при цьому у службовому полі рядка 19.1 зазначено суму 15201222 грн., тобто суму, обчислену відповідно до    п.200-1.3 Податкового кодексу України. Оскільки в рядку 19.1 декларації з ПДВ від 20.05.2019 року значиться сума більша, ніж обчислена згідно з    п.200-1.3 Податкового кодексу України, яка не може дорівнювати тій, що вказана у рядку 19.
Згідно з пп.3 п.5 Розділу 5 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого    Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року № 21    та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за № 159/28289, сума від`ємного значення, що не перевищує суми, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), зазначається у рядку 20.
В рядку 20 декларації з ПДВ від 20.05.2019 року зазначено суму 15201222грн., тобто суму обчислену відповідно до    п.200-1.3 Податкового кодексу України.
Відповідно до пп.4 п.5 Розділу 5 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого    Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року № 21    та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за № 159/28289, сума від`ємного значення (рядок 20 у декларації): зараховується у зменшення суми податкового боргу, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу) (відображається у рядку 20.1); підлягає бюджетному відшкодуванню (відображається у рядку 20.2): на рахунок платника у банку (відображається у рядку 20.2.1) та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України (відображається у рядку 20.2.2). Платники податку, які відповідно до статті 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та додають до декларації (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4). Розрахунок суми бюджетного відшкодування здійснюється в межах суми, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, за вирахуванням від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість. Значення рядка 3 таблиці 1 (Д3) (додаток 3) переноситься до рядка 20.2 декларації; зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. При заповненні рядка 20.2 обов`язковим є подання (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4). Залишок від`ємного значення після вирахування суми податкового боргу та суми бюджетного відшкодування (рядок 20 - рядок 20.1 - рядок 20.2) відображається у рядку 20.3.
Згідно з пп.5 п.5 Розділу 5 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого    Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року № 21    та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за № 159/28289, сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3), відображається у рядку 21 та переноситься до рядка 16.1 наступного звітного (податкового) періоду.
Таким чином, з урахуванням зазначеного, суд першої інстанції дійшов до обґрунтованого висновку про безпідставність доводів апелянта щодо порушення позивачем п.200.1, абз. «б» п.200.4    ст.200 Податкового кодексу України.

Відповідно до підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України бюджетне відшкодування – відшкодування від`ємного значення ПДВ на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування ПДВ за результатами перевірки платника.
Порядок визначення суми ПДВ, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків встановлені    статтею 200 ПК України.
З 1 січня 2017 року набрав чинності    Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21 грудня 2016 року №1797-VIII    (далі - Закон №1797-VIII), яким внесено зміни, зокрема до    статті 200 ПК України. Вказаним    законом    змінено порядок здійснення бюджетного відшкодування, який вже не передбачає надання контролюючим органом висновку про відшкодування та його направлення до органу державного казначейства, оскільки таке відшкодування здійснюється в автоматичному порядку на підставі інформації, відображеної в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Згідно з підпунктом    200.7.1    пункту    200.7    статті    200 ПК України    (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування здійснюється на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів.
За змістом підпункту    200.7.2    пункту    200.7    статті    200 ПК України    заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження. Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Порядок узгодження зазначеної у заяві суми бюджетного відшкодування закріплений в пункті    200.12    статті    200 ПК України.
Так, відповідно до підпункту «ґ» пункту    200.12    статті    200 ПК України    зазначена у заяві сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зокрема з дня визнання протиправним та/або скасування податкового повідомлення-рішення.
Пунктом    200.12    статті    200 ПК України    передбачено, що у випадках, передбачених підпунктами «а», «г» і «ґ» цього пункту, інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування контролюючим органом на наступний робочий день після виникнення такого випадку.
Також вказаною нормою визначено, що узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України.
Як установлено пунктом    200.13    статті    200 ПК України, на підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п`яти операційних днів.
Водночас пунктами 52 та 56 підрозділу 2 Розділу ХХ «Перехідні положення»    ПК України, якими цей підрозділ був доповнений    Законом №1797-VIII, визначено, що до 10 січня 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, зобов`язаний на підставі реєстрів заяв про повернення суми бюджетного відшкодування платникам податку, які відповідають та які не відповідають критеріям, визначеним пунктом    200.19    статті    200    цього    Кодексу, в редакції, що діяла до 1 січня 2017 року, сформувати єдиний Реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування у хронологічному порядку їх надходження. До 1 лютого 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, формує у хронологічному порядку надходження заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 1 лютого 2016 року, за якими станом на 1 січня 2017 року суми ПДВ не відшкодовані з бюджету. Формування, ведення та офіційне публікування Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеного у цьому пункті, здійснюються у порядку, визначеному    статтею 200 цього Кодексу.
1 квітня 2017 року набрав чинності Порядок №26, відповідно до пункту 4 якого податковий орган вносить до Реєстру, зокрема, такі дані: дату закінчення оскарження податкового повідомлення-рішення та суму бюджетного відшкодування, узгоджену за результатами оскарження; суму узгодженого податковим органом бюджетного відшкодування за кожною заявою та дату її узгодження.
Згідно з пунктом 6 Порядку №26 інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі податкового органу на наступний робочий день після виникнення такого випадку.
Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду податковий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника податку (абзац 2 пункту 7 Порядку №26).
Пунктом 12 Порядку №26 передбачено, що узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу Казначейства для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі та перераховується органом Казначейства у строки, передбачені пунктом    200.13    статті    200 ПК України, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету. При цьому органу Казначейства стають доступними для виконання узгоджені суми бюджетного відшкодування, зазначені в Реєстрі, які підлягають поверненню.
У зв`язку з набранням чинності Порядком №26, з 1 квітня 2017 року втратив чинність Порядок ведення реєстрів заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затверджений    постановою Кабінету Міністрів України від 22 лютого 2016 року №68    (далі - Порядок №68), який передбачав, що реєстри формуються ДФС за даними: прийнятих територіальними податковими органами податкових декларацій з ПДВ або уточнюючих розрахунків з ПДВ, передбачених абзацом четвертим пункту 50.1 статті 50 Кодексу, та заяв, поданих у складі податкових декларацій або уточнюючих розрахунків; податкової інформації, зібраної та отриманої органами доходів і зборів, відповідно до глави 7 Кодексу.
Отже Реєстри заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ, які діяли як до 1 квітня 2017 року, так і після цієї дати, передбачають його інформаційне наповнення, зокрема, внесення інформації про узгоджену суму бюджетного відшкодування, яка підлягає перерахуванню платнику податків, саме контролюючими органами.
При цьому у разі внесення заяви про бюджетне відшкодування до Реєстру відповідно до Порядку №68, який діяв до 1 квітня 2017 року, відповідна інформація мала бути включена у сформований до 10 січня 2017 року єдиний Реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та у Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 1 лютого 2016 року, за якими станом на 1 січня 2017 року суми ПДВ не відшкодовані з бюджету.
Бюджетне відшкодування за такими заявами до 1 квітня 2017 року мало здійснюватися у раніше визначеному порядку, тобто зі складанням контролюючим органом відповідного висновку та його наданням територіальному органу Державної казначейської служби України.
Водночас з 1 квітня 2017 року передумовою для отримання платником податків належної йому суми бюджетного відшкодування є відображення податковим органом в Реєстрі інформації про її узгодження.
Відтак після набрання чинності Порядком №26, тобто з 1 квітня 2017 року, контролюючий орган зобов`язаний внести до Реєстру дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника податку задля забезпечення доступу органу Казначейства до таких сум для цілей перерахування на рахунки платника податку ТОВ «Юніон Макс».
Відповідно до частини першої статті 1 Першого протоколу до    Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод    від 04 листопада 1950 року (далі - Конвенція) кожна юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених    законом    і загальними принципами міжнародного права.
Європейський суд з прав людини (далі - ЄСПЛ) наголошував, що поняття «майно» у першій частині статті 1 Першого протоколу до Конвенції має автономне значення, яке не обмежується правом власності на речі матеріального світу та не залежить від формальної класифікації, прийнятої у національному законодавстві: деякі інші права та інтереси, що становлять активи, також можуть розглядатися як «майнові права», а отже, як «майно» (див. mutatis mutandis рішення у справі «Бейелер проти Італії» від 05 січня 2000 року) (Beyeler v. Italy, заява № 33202, § 100)).
За певних обставин «легітимне очікування» на отримання «активу» також може захищатися статтею 1 Першого протоколу до Конвенції. Так, якщо суть вимоги особи пов`язана з майновим правом, особа, якій воно надане, може вважатися такою, що має «легітимне очікування», якщо для такого права у національному законодавстві існує достатнє підґрунтя (див. mutatis mutandis рішення у справі «Суханов та Ільченко проти України» від 26 червня 2014 року (Sukhanov and Ilchenko v. Ukraine, заяви № 68385/10 та № 71378/10, § 35)).
ЄСПЛ у рішенні у справі «Інтерсплав проти України» від 09 січня 2007 року зазначив, що юридична особа-платник ПДВ мала достатньо підстав сподіватись на відшкодування цього податку, так само як і на компенсацію за затримку його виплати, та встановив, що заявник мав захищений статтею 1 Першого протоколу до Конвенції майновий інтерес (Intersplav v. Ukraine, заява № 803/02, § 31-32). ЄСПЛ констатував порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції у справі з огляду на постійні затримки відшкодування і компенсації ПДВ у поєднанні із відсутністю ефективних засобів запобігання або припинення такої адміністративної практики, та зазначив, що і стан невизначеності щодо часу повернення коштів заявника порушували «справедливий баланс» між вимогами публічного інтересу та захистом права на мирне володіння майном (§ 40).
Оскільки податкове законодавство передбачає право позивача на повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, не відшкодованого платнику протягом визначеного законодавством строку, позивач у цій справі має майновий інтерес щодо відшкодування з бюджету податку на додану вартість за період квітень 2019 року у розмірі 15201222грн, які охоплюються поняттям «майно» в аспекті частини першої статті 1 Першого протоколу до Конвенції.
При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Відтак, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.

На підставі викладеного, оскільки судом першої інстанції при вирішенні справи                                          повно з`ясовано обставини справи, що мають значення для справи, правильно застосовано норми матеріального права, рішення суду першої інстанції в порядку ст.316 КАС України підлягає залишенню без змін.
Керуючись ст.ст.315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 серпня 2019 року залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції  набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст судового рішення складений 17.11.2020р.

Головуючий суддя 	 	Крусян А.В.	
Судді	    	Градовський Ю.М.    Яковлєв О.В.