ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 грудня 2020 року 
м. Київ
справа № 826/14081/14
адміністративне провадження № К/9901/40416/18;  К/9901/40418/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Еф Ес Маккензі-Україна» та Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 19 січня 2017 року (суддя Арсірій Р.О.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2017 року (судді: Земляна Г.В. (головуючий), Межевич М.В., Сорочко Є.О.) у справі №826/14081/14 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Еф Ес Маккензі-Україна» до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві про скасування повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Еф Ес Маккензі-Україна» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.09.2014 № 0012092213, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (ПДВ) за основним платежем на 261   059,82 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 130 529,90 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення контролюючим органом прийнято безпідставно з огляду на те, що господарські операції позивача з контрагентами ТОВ «Укроптпром», ТОВ «Росс-Сталь» та ТОВ «Аленгрос» мали реальний характер, що підтверджується належно оформленими первинними документами, натомість висновки контролюючого органу про відсутність реальних правових наслідків за господарськими операціями з контрагентом є безпідставними та не підтверджені належними доказами.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Справа розглядалась судами неодноразово.
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 19 січня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2017 року, позов задоволено частково, оскаржуване податкове повідомлення - рішення визнано протиправним та скасовано в частині нарахування податку на додану вартість у розмірі 132   668,35 грн та штрафних (фінансових) санкцій у сумі 66   334,17 грн.
4. Рішення судів в частині задоволених вимог обґрунтовано реальністю операцій позивача з його контрагентами ТОВ «Росс-Сталь» та ТОВ «Аленгрос», що підтверджується первинними документами, які відповідають вимогам чинного законодавства.
В частині відмови в задоволенні вимог суди дійшли висновку про відсутність реальних правових наслідків господарських операцій позивача з контрагентом ТОВ «Укроптпром», що підтверджується вироком Печерського районного суду м. Києва від 12.09.2014 у справі №757/24956/14-к, який набрав законної сили.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови в задоволенні позовних вимог, Товариство подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати Окружного адміністративного суду м. Києва від 19 січня 2017 року, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2017 року та ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог в повному обсязі.
6. Контролюючий орган також не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позовних вимог та подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 19 січня 2017 року, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2017 року та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.
7. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до ст. 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
8. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір у цій справі, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 14.08.2014 № 1299/2213/33835710, оформленого за результатами проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2013 по 01.05.2014, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України в результаті чого позивачем завищено суму податкового кредиту з ПДВ, що призвело до заниження суми ПДВ, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет за підсумками поточного звітного періоду в загальному розмірі 261   059,83 грн.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції позивача з ТОВ «Укроптпром», ТОВ «Росс-Сталь» та ТОВ «Аленгрос» не спричинили настання реальних правових наслідків, що виключає право позивача на формування податкового кредиту за такими господарськими операціями, оскільки вказані контрагенти мають ознаки фіктивності, а саме, зареєстровані на підставних осіб, які непричетні до фінансово-господарської діяльності цих господарюючих суб`єктів, відсутні за місцезнаходженням, не мають майна, основних засобів, виробничих активів необхідних для провадження господарської діяльності.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків, контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення.
Судами встановлено, що позивач мав взаємовідносини з контрагентами ТОВ «Укроптпром», ТОВ «Росс-Сталь» та ТОВ «Аленгрос» в межах договорів про транспортно-експедиційне обслуговування.
В підтвердження реальності господарських операцій з вказаними контрагентами позивачем було надано копії документів, зокрема, договори, заявки, товарно - транспортні документи (коносаменти, CMR), акти здачі-приймання робіт, рахунки - фактури, податкові накладні, документи про оплату наданих послуг.
Також судами встановлена наявність вироку Печерського районного суду м. Києва від 12.09.2014 у справі № 757/24956/14-к, що набрав законної сили, яким визнано ОСОБА_1 - директора ТОВ «Укроптпром», винним у вчиненні злочину, передбаченого ст. 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво), ОСОБА_1 визнав, що наміру здійснювати підприємницьку діяльність не мав.
Судом встановлено, що податкові накладні та інші первинні документи від імені ТОВ «Укроптпром» підписано директором ОСОБА_1
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
9. У доводах касаційної скарги позивач цитує норми матеріального права, вказує на їх порушення та порушення норм процесуального права, що полягає у неврахуванні всіх обставин, що мають значення для справи, зазначає, що висновки судів першої та  апеляційної інстанцій не ґрунтуються на фактичних обставинах справи, суд помилково дійшов висновку про відсутність реального здійснення господарських операцій з контрагентом ТОВ «Укроптпром», оскільки у позивача наявні первинні документи, що підтверджують фактичне здійснення господарських операцій, зазначає про індивідуальну відповідальність платника податків.
10. У доводах касаційної скарги відповідач вказує на порушення, які на його думку допущено позивачем, та висновки, що зазначені в акті перевірки, вказує на неврахування судами доводів контролюючого органу щодо відсутності фактичного здійснення господарських операцій позивача з контрагентами ТОВ «Росс-Сталь» та ТОВ «Аленгрос». 
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
11. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Пункт       44.1 статті       44.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
11.2. Пункт 198.3 статті 198.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
11.3. Пункт       198.6 статті       198.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
12. Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»:
12.1. Стаття 1.
12.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 
12.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
12.2. Частина 1 статті 9.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 
12.3. Частина 2 статті 9.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
13. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88.
13.1. Пункт 2.4.
Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
13.2. Пункт 2.15. 
Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
14. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
15. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентами на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. 
16. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту. 
17. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. 
За відсутності факту придбання товарів, робіт, послуг відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту навіть за наявності формально складених, проте недостовірних документів.
18. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог ст.72 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
У разі надання контролюючим органом доказів свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч.      1 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.
19. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
20. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
21. Розв`язуючи спір та відмовляючи у задоволенні позовних вимог Товариства про скасування податкового повідомлення - рішення від 03.09.2014 № 0012092213 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ за основним платежем на 128   391,47 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 64   195,73 грн суди першої та апеляційної інстанцій, враховуючи встановлені контролюючим органом під час проведення перевірки обставини щодо не підтвердження фактичного здійснення операцій з придбання послуг, з огляду, зокрема, на наявність кримінальної справи відносно контрагента ТОВ «Укроптпром» (ст. 205 КК України), а відповідно і неправомірність формування позивачем податкового обліку за такими операціями, надали належну оцінку зібраним у справі доказам у їх сукупності з дотриманням норм статей 70-72, 86 Кодексу адміністративного судочинства України щодо оцінки доказів та дійшли обґрунтованого висновку про недостовірність задекларованих позивачем даних податкового обліку, що, відповідно, виключає право позивача формувати податковий кредит за такими операціями.
Суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про правомірність прийнятого податкового повідомлення - рішення в зазначеній вище частині з огляду на наявність вироку Печерського районного суду м. Києва від 12.09.2014 у справі № 757/24956/14-к, який набрав законної сили, та яким директора ТОВ «Укроптпром» ОСОБА_1 визнано винним у вчиненні злочину, передбаченого ст. 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво).
Колегія суддів вважає такий висновок правильним з огляду на те, що вищезазначеним вироком, який набрав законної сили, встановлено об`єктивну сторону складу злочину посадової особи контрагента позивача, дії якого не були спрямовані на реальне зайняття підприємницькою діяльністю, а лише на формування первинних документів за наслідками неіснуючих операцій. Документальне оформлення господарських операцій, які фактично не відбулись, за наслідками яких Товариством сформовано податковий кредит, здійснено у той самий період, в якому встановлено факти вчинення злочину та за підписом саме директора ТОВ «Укроптпром» ОСОБА_1, а отже такі документи не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважною особою, та як наслідок не можуть визнаються такими, що посвідчують факт придбання робіт (послуг). Отже, є безпідставним формування даних податкового обліку (податкового кредиту) на підставі таких не належно оформлених первинних документів.
22. Щодо вимог касаційної скарги контролюючого органу, колегія суддів зазначає, що суд апеляційної інстанції переглядав рішення суду першої інстанції за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Еф Ес Маккензі-Україна», яке не погоджувалося з рішення суду в частині відмови в задоволені вимог щодо скасування податкового повідомлення - рішення від 03.09.2014 № 0012092213 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ за основним платежем на 128   391,47 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 64   195,73 грн і вимоги та доводи апеляційної скарги стосувались виключно податкового повідомлення - рішення в зазначеній частині (щодо правовідносин з контрагентом ТОВ «Укроптпром»), доводів та вимог щодо інших позовних вимог, які було задоволено, апеляційна скарга не містила, відповідно суд апеляційної інстанції переглянув рішення суду першої інстанції в межах вимог апеляційної скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Еф Ес Маккензі-Україна». Оскільки Товариство з обмеженою відповідальністю «Еф Ес Маккензі-Україна» оскаржувало постанову суду першої інстанції лише в частині відмови позовних вимог, суд апеляційної інстанції не надавав правової оцінки рішенню суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог Товариства, а тому враховуючи норми процесуального закону (частина перша статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України) суд касаційної інстанції позбавлений можливості переглядати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог Товариства. 
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
23. Оцінка доказів судами першої та апеляційної інстанцій зроблена з огляду на приписи норм процесуального законодавства (ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України, у редакції на час прийняття рішень), надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених як Товариством так і контролюючим органом. 
24. Враховуючи встановлені обставини справи в сукупності, а також правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій, що контролюючим органом доведено правомірність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення в частині збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ за основним платежем на 128   391,47 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 64   195,73 грн, натомість позивачем з огляду на приписи процесуального закону (ч. 1 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України ,у редакції на час прийняття рішення) належними та допустимими доказами не підтверджено свої заперечення проти наданих контролюючим органом доказів та доводів щодо неправомірного формування даних податкового обліку за господарськими операціями з ТОВ «Укроптпром».
25. Переглянувши судові рішення в межах касаційних скарг, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Еф Ес Маккензі-Україна» та Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 19 січня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2017 року слід залишити без задоволення.
26. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
27. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша ст. 350 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Еф Ес Маккензі-Україна» та Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві  залишити без задоволення.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 січня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 10 травня 2017 року у справі № 826/14081/14 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	І.Я.Олендер І.А. Гончарова   Р.Ф. Ханова