ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/12946/19                                                          Суддя (судді) першої інстанції: Добрянська Я.І.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
  10 грудня 2020 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді                               Оксененка О.М.,
суддів:                                                     Лічевецького І.О.,
                                                          Мельничука В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 травня 2020 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Зміна» до Державної фіскальної служби України, Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Зміна» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Державної фіскальної служби України,  Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві, в якому просило: 
1) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 24.04.2019 № 1149022/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 01 лютого 2019 року на загальну суму 3 300 000 грн., сума податку на додану вартість 550 000 грн;
2) зобов`язати Державну фіскальну службу України та Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Зміна» № 1 від 01 лютого 2019 року на загальну суму 3 300 000 грн., сума податку на додану вартість 550 000 грн датою її фактичного надходження 28.02.2019; 
3) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 24.04.2018 № 1149023/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 16 від 31 жовтня 2018 року на загальну суму 1 261 184,74 грн., сума податку на додану вартість 210 197,46 грн; 
4) зобов`язати Державну фіскальну службу України та Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Зміна» № 16 від 31 жовтня 2018 року на загальну суму 1 261 184,74 грн., сума податку на додану вартість 210 197,46 грн - датою її фактичного надходження - 07.11.2018; 
5) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 25.04.2019 року № 1150011/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 03 грудня 2018 року на загальну суму 2 400 000 грн., сума податку на додану вартість 400 000 грн; 
6) зобов`язати Державну фіскальну службу України та Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Зміна» № 1 від 03 грудня 2018 року на загальну суму 2 400 000 грн., сума податку на додану вартість 400 000 грн - датою її фактичного надходження - 27.12.2018; 
7) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 25.04.2019 року № 1150012/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 7 від 31 грудня 2018 року на загальну суму 445 473,54 грн., сума податку на додану вартість 74 245,59 грн; 
8) зобов`язати Державну фіскальну службу України та Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Зміна» № 7 від 31 грудня 2018 року на загальну суму 445 473,54 грн., сума податку на додану вартість 74 245,59 грн - датою її фактичного надходження - 04.01.2019 року; 
9) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 25.04.2019 року № 1150013/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 8 від 31 грудня 2018 року на загальну суму 150 960 грн., сума податку на додану вартість 25 160 грн; 
10) зобов`язати Державну фіскальну службу України та Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Зміна» № 8 від 31 грудня 2018 року на загальну суму 150 960 грн., сума податку на додану вартість 25 160 грн - датою її фактичного надходження - 04.01.2019;
11) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 25.04.2019 № 1150014/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 03 січня 2019 року на загальну суму 2 400 000 грн., сума податку на додану вартість 400 000 грн. 
12) зобов`язати Державну фіскальну службу України та Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Зміна» № 1 від 03 січня 2019 року на загальну суму 2 400 000 грн., сума податку на додану вартість 400 000 грн. датою її фактичного надходження - 25.01.2019 року.
13) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 25.04.2019 № 1150015/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 3 від 31 січня 2019 року на загальну суму 179 626,38 грн., сума податку на додану вартість 29 937,73 грн; 
14) зобов`язати Державну фіскальну службу України та Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Зміна» № 3 від 31 січня 2019 року на загальну суму 179 626,38 грн., сума податку на додану вартість 29 937,73 грн.- датою її фактичного надходження - 14.02.2019;
15) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 25.04.2019 № 1150016/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2 від 28.02.2019 року на загальну суму 189 046,01 грн., сума податку на додану вартість 31 507,67 грн;
16) зобов`язати Державну фіскальну службу України та Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Зміна» № 2 від 28.02.2019 року на загальну суму 189 046,01 грн., сума податку на додану вартість 31 507,67 грн - датою її фактичного надходження - 04.03.2019.
В обґрунтування позовних вимог зазначено про протиправність рішень про відмову в реєстрації податкових накладних від 24.04.2019 та від 25.04.2019, оскільки податкові накладні та подані позивачем документи про підтвердження реальності здійснення операцій відповідають вимогам законодавства.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 травня 2020 року позов задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації:
- від 24.04.2019 № 1149022/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 01 лютого 2019 року;
-  від 24.04.2018 № 1149023/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 16 від 31 жовтня 2018 року;
- від 25.04.2019 року № 1150011/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 03 грудня 2018 року;
- від 25.04.2019 № 1150012/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 7 від 31 грудня 2018 року;
- від 25.04.2019 року № 1150013/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 8 від 31 грудня 2018 року;
- від 25.04.2019 року № 1150014/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 03 січня 2019 року;
- від 25.04.2019 року № 1150015/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 3 від 31 січня 2019 року;
- від 25.04.2019 року № 1150016/31351265 щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2 від 28 лютого 2019 року.
Зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «Зміна»:
- № 1 від 01 лютого 2019 року датою її фактичного надходження - 28.02.2019;
-  № 16 від 31 жовтня 2018 року датою її фактичного надходження - 07.11.2018;
- № 1 від 03 грудня 2018 року датою її фактичного надходження - 27.12.2018;
- № 7 від 31 грудня 2018 року датою її фактичного надходження - 04.01.2019;
- № 8 від 31 грудня 2018 року датою її фактичного надходження - 04.01.2019;
- № 1 від 03 січня 2019 року датою її фактичного надходження - 25.01.2019;
- № 3 від 31 січня 2019 року датою її фактичного надходження - 14.02.2019;
- № 2 від 28 лютого 2019 року датою її фактичного надходження - 04.03.2019. В іншій частині позову відмовлено.
В апеляційній скарзі Головне управління Державної податкової служби у місті Києві, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що позивачем не надано первинних документів, що підтверджують право власності на об`єкти нерухомості, які надаються в оренду, та документи, що підтверджують показники лічильників на електрику, опалення, воду, прибирання, штатний розпис.
Відтак, відсутність вказаних документів, на думку апелянта, не дає можливості підтвердити реальність здійснення господарських операцій позивачем, як наслідок, оскаржувані рішення є правомірними, та не підлягає скасуванню.
У відзиві на апеляційну скаргу позивачем зазначено, що відповідачем не наведено жодних обґрунтувань того, яким чином судом першої інстанції неправильно застосовано норми права або неправильно чи неповно досліджено докази і обставини у справі.
У даному випадку, апеляційна скарга позивача зводиться до цитування норм Податкового кодексу україни та Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено Постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117, що не дає можливості зрозуміти в чому саме відповідач не згоден з рішенням суду першої інстанції.
Згідно п.3 частини першої ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) також у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Як вбачається з матеріалів справи, Товариством з обмеженою відповідальністю «Зміна» відповідно до приписів пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України було складено для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні:
- № 16 від 31 жовтня 2018 року на загальну суму 1 261 184,74 грн., сума податку на додану вартість 210 197,46 грн. Отримувачем (покупцем) у податковій накладній вказане Товариство з обмеженою відповідальністю «Зара Україна» (ІПН 355341126557). Номенклатура послуг продавця: орендна плата з обороту за жовтень 2018 року. Код послуги згідно з ДКПП: 68.20.12-00.00;
- № 1 від 03 грудня 2018 року на загальну суму 2 400 000 грн., сума податку на додану вартість 400 000,00 грн. Отримувачем (покупцем) у податковій накладній вказане Товариство з обмеженою відповідальністю «Зара Україна» (ІПН 355341126557). Номенклатура послуг продавця: орендна плата. Код послуги згідно з ДКПП: 68.20.12-00.00;
- № 7 від 31 грудня 2018 року на загальну суму 445 473,54 грн., сума податку на додану вартість 74 245,59 грн. Отримувачем (покупцем) у податковій накладній вказане Товариство з обмеженою відповідальністю «Зара Україна» (ІПН 355341126557). Номенклатура послуг продавця: орендна плата з обороту за грудень 2018 року. Код послуги згідно з ДКПП: 68.20.12-00.00;
- № 8 від 31 грудня 2018 року на загальну суму 150 960,00 грн., сума податку на додану вартість 25 160 грн. Отримувачем (покупцем) у податковій накладній вказане Товариство з обмеженою відповідальністю «Зара Україна» (ІПН 355341126557). Номенклатура послуг продавця: відшкодування електричної енергії за грудень 2018 року. Код послуги згідно з ДКПП: 68.20.12-00.00;
- № 1 від 03 січня 2019 року на загальну суму 2 400 000 грн., сума податку на додану вартість 400 000 грн. Отримувачем (покупцем) у податковій накладній вказане Товариство з обмеженою відповідальністю «Зара Україна» (ІПН 355341126557). Номенклатура послуг продавця: орендна плата. Код послуги згідно з ДКПП: 68.20.12-00.00;
- № 3 від 31 січня 2019 року на загальну суму 179 626,38 грн., сума податку на додану вартість 29 937,73 грн. Отримувачем (покупцем) у податковій накладній вказане Товариство з обмеженою відповідальністю «Зара Україна» (ІПН 355341126557). Номенклатура послуг продавця: відшкодування електричної енергії за січень 2019 року. Код послуги згідно з ДКПП: 68.20.12-00.00;
- № 2 від 28.02.2019 року на загальну суму 189 046,01 грн., сума податку на додану вартість 31 507,67 грн. Отримувачем (покупцем) у податковій накладній вказане Товариство з обмеженою відповідальністю «Зара Україна» (ІПН 355341126557). Номенклатура послуг продавця: відшкодування електричної енергії за лютий 2019 року. Код послуги згідно з ДКПП: 68.20.12-00.00;
- №1  від 01 лютого 2019 року на загальну суму 3 300 000,00 грн., сума податку на додану вартість 550 000,00 грн. Отримувачем (покупцем) у податковій накладній вказане Товариство з обмеженою відповідальністю «Зара Україна» (ІПН 355341126557). Номенклатура послуг продавця: оренда приміщення за лютий 2019 року. Код послуги згідно з ДКПП: 68.20.12-00.00.
Однак, реєстрація вказаних податкових накладних була зупинена, про що позивачу було надіслана квитанції, у яких зазначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідає вимогам пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
На виконання вимог контролюючого органу позивачем у відповідності до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України та пунктів 14, 15, 16 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 р. № 117 було подано повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПК/РК за формою J131260, у якому було надано пояснення про підтвердження реальності здійснення операцій по зупинених податкових накладних, а також додано копії документів, що підтверджують реальність проведеної операції. Так, позивачем було надано пояснення щодо здійснення здачі в оренду власного нерухомого майна та підтверджуючі документи, а саме:
- договір оренди нежитлового приміщення, розташованого за адресою: м. Київ, вул. Хрещатик, буд. 23 (літера А), посвідчений приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Заєць І.О., зареєстровано в реєстрі за № д-2017 від 10.09.2007;
- договір відступлення прав та обов`язків за договором оренди нежитлового приміщення від 10.09.2007 року, посвідченого приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Заєць І.О., зареєстровано в реєстрі за № 1965 від 17.03.2008;
- договір про внесення змін та доповнень № 8 до договору оренди нежитлового приміщення, розташованого за адресою: м. Київ, вул. Хрещатик, буд. 23 (літера А) від 10.09.2007 року, посвідчений приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Заєць І.О., зареєстровано в реєстрі за№ 384, 385 від 21.03.2016;
- договір про внесення змін та доповнень № 9 до договору оренди нежитлового приміщення, розташованого за адресою: м. Київ, вул. Хрещатик, буд. 23 (літера А) від 10.09.2007 року, посвідченого приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Заєць І.O. від 27.07.2017;
- договір про внесення змін та доповнень № 10 до договору оренди нежитлового приміщення, розташованого за адресою: м. Київ, вул. Хрещатик, буд. 23 (літера А) від 10.09.2007 року, посвідченого приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Заєць І.О.;
- банківські виписки;
- акти про надані послуги з оренди;
- інформаційна довідка з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно.
Однак, 24.04.2019 та 25.04.2019 ТОВ «Зміна» отримала рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1149022/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 1 від 01.02.2019, № 1149023/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 16 від 31.10.2018, № 1150011/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 1 від 03.12.2018, № 1150012/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 7 від 31.12.2018, № 1150013/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 8 від 31.12.2018, № 1150014/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 1 від 03.01.2019, № 1150015/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 3 від 31.01.2019, № 1150016/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 2 від 28.02.2019 у зв`язку з ненаданням копії первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки- фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг), накладні.
Не погоджуючись з такими рішеннями відповідача та вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги частково, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки відповідачами під час розгляду даної адміністративної справи не доведено правомірність відмови у реєстрації податкових накладних № 16 від 31 жовтня 2018 року, № 1 від 03 грудня 2018 року, № 7 від 31 грудня 2018 року, № 8 від 31 грудня 2018 року, № 1 від 03 січня 2019 року, № 3 від 31 січня 2019 року, № 1 від 01 лютого 2019 року, № 2 від 28 лютого 2019 року, відтак наявні правові підстави для скасуваня оскаржуваних рішень та зобов`язання Державної фіскальної служби України здійснити реєстрацію податкових накладних Товариства з обмеженою відповідальністю «Зміна» № 16 від 31 жовтня 2018 року, № 1 від 03 грудня 2018 року, № 7 від 31 грудня 2018 року, № 8 від 31 грудня 2018 року, № 1 від 03 січня 2019 року, № 3 від 31 січня 2019 року, № 1 від 01 лютого 2019 року, № 2 від 28 лютого 2019 року днем їх фактичного подання.
Разом з тим, оскільки обов`язок реєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних покладено саме на Державну фіскальну службу України, відтак слід вказаного відповідача, а не Головне управління ДФС у м. Києві, як просив позивач у своєму адміністративному позові, слід зобов`язати зареєструвати податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «Зміна» Державну фіскальну службу України.
Колегія суддів погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
У відповідності до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього    Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Так, механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначено у Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246).
У відповідності до п. 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
У силу вимог п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених п. 192.1 ст. 192 та п. 201.10 ст. 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п. 201.1 ст. 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 ст. 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01.07.2015); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно з пунктом 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). 
Пунктом 14 Порядку №1246 визначено, що квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.
У відповідності до п. 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
З матеріалів справи вбачається, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних № 16 від 31 жовтня 2018 року, № 1 від 03 грудня 2018 року, № 7 від 31 грудня 2018 року, № 8 від 31 грудня 2018 року, № 1 від 03 січня 2019 року, № 3 від 31 січня 2019 року, № 2 від 28.02.2019 року, №1 від 01 лютого 2019 року стала відповідність пп.1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податку».
Так, 21 лютого 2018 року Постановою Кабінету Міністрів України затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі по тексту - Порядок №117) (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Згідно п. 5 даного Порядку №117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Пунктом 6 Порядку №117 визначено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У відповідності до п. 7 Порядку №117 у разі коли за результатами моніторингу податкова накладна /розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Отже, підставами для зупинення реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування є наступна відповідність:
1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку;
2) податкової накладної - критеріям ризиковості здійснення операції.
Зважаючи на викладене, положення пунктів 6 та 7 Порядку є чіткими і не припускають неоднозначне (множинне) трактування обов`язків контролюючих органів.
У силу вимог п. 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.
ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
З системного аналізу викладених положень податкового законодавства слідує, що реєстрації податкової накладної, як обов`язковій умові для віднесення покупцем товарів/послуг сплаченої у складі товарів або послуг суми ПДВ до податкового кредиту, передує процедура автоматизованого співставлення податкової накладної на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
На час виникнення спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом Державної фіскальної служби України №959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 року за погодженням з Міністерством фінансів України від 22 березня 2018 року (з урахуванням внесених змін, погоджених Міністерством фінансів України згідно листа від 31.10.2018 № 26010-06-05/28170).
Зокрема, у підпункті 1.6 п. 1 Листа ДФС від 21 березня 2018 року №959/99-99-07-18 «Критерії ризиковості платника податку» зазначено, що платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо: комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:
- платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим);
- дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації;
- платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);
- платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;
- платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;
- платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс);
- наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
При цьому, слід зазначити, що зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в ЄРПН на підставі листа «Критерії ризиковості платника податків» є безпідставним, так як листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції, визначені листом критерії ризиковості платника податку не затверджені нормативним актом ДФС України та не погоджені Міністерством фінансів України, що суперечить вимогам п. 10 Порядку №117.    
Отже, зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а відтак, є неправомірним.
Вказане узгоджується з правовою позицією, викладеною Верховним Судом в постанові від 20 листопада 2019 року у справі № 826/9457/18.
Оскільки Критерії ризиковості, затверджені листом ДФС України не можна вважати законодавством з урахуванням наведених вище судом доводів, а існування вказаних Критеріїв призводить до порушення прав позивача у формі зупинення поданої ним до реєстрації податкової накладної та одночасно призводить до необхідності надання позивачем додаткових документів для підтвердження правомірності складення такої податкової накладної, відтак зупинення реєстрації вищезгаданих податкових накладних на підставі п. 1.6. Критеріїв ризиковості платника податку є протиправним.
У той же час, чітке визначення фіскальним органом у відповідній квитанції конкретного критерію, прямо впливає на можливість надання в подальшому платником податків документів, достатніх для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, відповідно до вимог п. 12 та 13 Порядку № 117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Однак, надіслані позивачу квитанції містять лише загальне посилання на відповідність спірної податкової накладної критерію ризиковості платника податку, визначеному у п.п.1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку.
Разом з тим, відповідач був зобов`язаний у квитанціях чітко вказати не тільки на конкретний вид критерію, який встановлений підпунктом 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, а і відповідне рішення, згідно якого позивача внесено до переліку ризикових платників.
Втім, відповідач не надав будь-яких пояснень на підставі яких спірні податкові накладні відповідали критеріям ризиковості платника податку та не довів правомірності зупинення реєстрації таких податкових накладних.
Отже, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкових накладних призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникла можливість прояву нічим необмеженої дискреції. Вказане, на думку суду, призвело до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не зміг належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18.
З матеріалів справи вбачається, що після зупинення реєстрації податкових накладних позивачем були подані документи, передбачені п. 14 Порядку №117 та відповідні пояснення, для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.
За правилами п. 14 Порядку № 117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Пунктами 18-21 Порядку № 117 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Приймаючи оскаржувані рішення № 1149022/31351265, № 1149023/31351265 №1150011/31351265, №1150012/31351265 № 1150013/31351265, № 1150014/31351265, №1150015/31351265, № 1150016/31351265 про відмову в реєстрації вказаних податкових накладних, Комісія зазначила про ненадання платником податку копій документів, зокрема: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладні (документи, які не надано підкреслити).
Між тим, згідно оскаржуваних рішень, контролюючим органом не підкреслено, яких саме первинних документів з переліку не надано позивачем, що ставить під сумнів висновки відповідача про неподання таких первинних документів.
У той же час, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію ризиків. Вживання контролюючим органом загального посилання пункт Критеріїв ризиковості платника податків, без наведення конкретної ознаки ризиковості, є абстрактним і невизначеним та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Аналіз оскаржуваних рішень в аспекті зазначених вимог дає підставу для висновку, що вони містять лише абстрактне твердження про ненадання платником податків документів, без конкретизації (підкреслення) конкретного переліку документів, яких з урахуванням особливостей, характеру та обсягу господарських операцій, критерію, що слугував підставою для зупинення реєстрації податкової накладної, на думку Комісії, не вистачає.
На думку колегії суддів, вказані рішення, повинні були містити мотиви врахування та/або неврахування надісланих позивачем пояснень та доданих до нього документів.
Ненаведення мотивів прийнятого рішення не дають змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10.04.2020 у справі №819/330/18.
Суд апеляційної інстанції вважає, що вказані рішення не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії та породжує його неоднозначне трактування, що, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку позивача виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Оскільки зупинення реєстрації податкових накладних контролюючим органом було здійснено не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, а також без зазначення конкретних мотивів, вказане дає підстави для висновку про необхідність скасування рішень № 1149022/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 1 від 01.02.2019, № 1149023/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 16 від 31.10.2018, № 1150011/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 1 від 03.12.2018, № 1150012/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 7 від 31.12.2018, № 1150013/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 8 від 31.12.2018, № 1150014/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 1 від 03.01.2019, № 1150015/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 3 від 31.01.2019, № 1150016/31351265 про відмову з реєстрації податкової накладної № 2 від 28.02.2019.
Приписами пункту 20 Порядку № 1246 передбачено, що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Крім того, пунктом 28 Порядку №117 визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відтак, у даному випадку, належним способом захисту порушеного права є саме зобов`язання Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 16 від 31 жовтня 2018 року, № 1 від 03 грудня 2018 року, № 7 від 31 грудня 2018 року, № 8 від 31 грудня 2018 року, № 1 від 03 січня 2019 року, № 3 від 31 січня 2019 року, № 2 від 28.02.2019 року, №1 від 01 лютого 2019 року, датою їх фактичного подання.
Крім того, суд звертає увагу на те, що рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 05.06.2019 у справі № 826/12108/18, яке залишено без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.12.2019 визнано протиправними та нечинними пункти 10, 20, 21 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117.
Отже, колегія суддів підтримує позицію суду попередньої інстанції про наявність підстав для часткового задоволення позову, що відповідає приписам законодавства, якими врегульовано спірні правовідносини.
Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Доводи апеляційної скарги не спростовують докази, досліджені та перевірені в суді першої інстанції та не впливають на висновки суду, викладені в оскаржуваному рішенні.
За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і доводи апелянта, викладені у скарзі, не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.
Отже при ухваленні оскаржуваної постанови судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для її скасування.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242, 250, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329  КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві - залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 травня 2020 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя                                                            О.М. Оксененко 

Судді                                                                          І.О. Лічевецький

                                                                                            В.П. Мельничук