ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/1509/20                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Басай О.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  15 грудня 2020 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді                              Файдюка В.В.
суддів:                                                  Земляної Г.В.
                                                            Мєзєнцева Є.І.

При секретарі:                              Марчук О.О.
          
          розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "АК-Газпрогрес" на рішення Київського окружного адміністративного суду від 09 липня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АК-Газпрогрес" до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, -

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "АК-Газпрогрес" звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12 лютого 2020 року №0003680506.
Позов обґрунтовано тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним, оскільки саме відповідач не вжив всіх заходів для того, щоб у позивача станом на 01 липня 2019 року була ліцензія для провадження господарської діяльності у сфері роздрібного продажу пального. При цьому, факт подачі 27 червня 2019 року заяви щодо ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, оплати вартості такої ліцензії, подачі 28 червня 2019 року заяви про реєстрацію платником податку з реалізації пального або спирту етилового та/або акцизних складів підтверджує виконання підприємством вимог закону щодо отримання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним.
Також, на думку позивача, закон не вимагає зупинення чи припинення з 01 липня 2019 року господарської діяльності з роздрібного продажу пального тими суб`єктами господарської діяльності, якими не отримано станом на таку дату ліцензії для провадження господарської діяльності у сфері роздрібного продажу пального.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 09 липня 2020 року в задоволенні даного адміністративного позову - відмовлено.
Суд першої інстанції зазначив, що наведені позивачем доводи у позовній заяві не спростовують факту продажу пального без належним чином оформленої ліцензії, а тому не звільняють позивача від відповідальності за порушення статті 15 Закону №481/95-ВР, яка передбачена абз. 9 ч. 2 статті 17 вказаного Закону.
Не погоджуючись з таким рішенням суду, позивачем подано апеляційну скаргу, у якій він просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову, якою позовні вимоги задовольнити повністю. Апелянт мотивує свої вимоги тим, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права.
Зокрема, зазначає, що суд першої інстанції не врахував та не надав жодної оцінки фактам допущеного відповідачем грубого порушення процедури проведення податкової перевірки (фактичної), і хоча відбувся допуск працівників податкового органу до її проведення без зауважень і сама перевірка відбулась, а за її результатами складено акт, вказані обставини повинні були бути предметом дослідження судом. Між тим, підставою для проведення фактичної перевірки стало свавільне рішення в.о. заступника начальника ГУ ДПС у Київській області І.Левкіна про проведення перевірки за відсутності визначеної законом інформації про наявність порушень законодавства. Крім того, підставою для скасування рішення суду є те, що відповідач, не маючи отриманої в установленому законом порядку достовірної інформації про реалізацію позивачем пального у період з 01 липня 2019 року по 17 липня 2019 року, здійснив фактичну перевірку АЗС позивача тільки в січні 2020 року, під час якої було проведено спостереження за здійсненням розрахункових операцій у сфері безготівкового та готівкового обігу суб`єкта господарської діяльності.
Відповідно до ч.1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню з наступних підстав. 
Як вбачається з матеріалів справи, ТОВ "АК-Газпрогрес" є юридичною особою. Згідно з відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, до видів діяльності позивача відноситься, зокрема, роздрібна торгівля пальним.
Посадовими особами ГУ ДПС у Київській області здійснена фактична перевірка АГЗС, що належить ТОВ "АК-Газпрогрес" за адресою: 09100, Київська обл., м. Біла Церква, пров. Будівельників, 1.
За результатами перевірки складено акт від 28 січня 2020 року №0125/1036/05/38168795 (т. 1, а.с. 67-68). Згідно вказаного акту, перевіркою встановлено, що на момент перевірки на АГЗС здійснюється реалізація газу скрапленого за готівковий та безготівковий розрахунок з використанням реєстратора розрахункових операцій. При дослідженні контрольної стрічки, створеної в електронній формі на реєстраторі розрахункових операцій №3000383371 встановлено здійснення торгівлі пальним за період з 01 липня 2019 року по 17 липня 2019 року без наявності відповідної ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, що підтверджується звітом з фіскальної пам`яті та витягом з бази ITC "Податковий Блок".
Вказані обставини також підтверджуються Довідкою спостереження за здійсненням розрахункових операції у сфері готівкового та безготівкового обігу суб`єктами господарської діяльності від 23 січня 2020 року (т. 1, а.с. 73).
Зазначеним, на думку відповідача, підтверджується порушення позивачем вимог ч. 20 статті 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального".
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 12 лютого 2020 року №0003680506, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 250 000,00 грн. (т. 1, а.с. 12).
Не погоджуючись з таким рішеннями відповідача, вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся до суду з даним позовом.
За наслідком перегляду рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку, колегія суддів доходить наступних висновків.
Як вбачається з матеріалів справи, 27 червня 2019 року позивачем було подано до Головного управління ДФС у Київській області заяву на одержання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним за адресою торгівлі: 09100, Київська обл., м. Біла Церква, пров. Будівельників, 1 (т. 1, а.с. 13).
Позивачу видано ліцензію №10270314201900475 на право здійснення роздрібної торгівлі пальним на Автогазозаправку за адресою: 09100, Київська обл., м. Біла Церква, пров. Будівельників, 1, термін дії з 26 липня 2019 року по 26 липня 2024 року, сплачено за період з 26 липня 2019 року по 26 липня 2020 року.
Як зазначалося вище, перевіркою було встановлено факт реалізації пального (скраплений газ) код УКТЗЕД 2711139700 за готівковий та безготівковий розрахунок з використанням реєстратора розрахункових операцій, що підтверджується контрольною стрічкою, створеною в електронній формі на реєстраторі розрахункових операцій №3000383371, за період з 01 липня 2019 року по 17 липня 2019 року без наявності відповідної ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, що підтверджується звітом з фіскальної пам`яті та витягом з бази ITC "Податковий Блок", чим порушено вимоги статті 15 Закону №491/95-ВР.
Таким чином, колегія суддів наголошує, що позивачем у період з 01 липня 2019 року по 17 липня 2019 року здійснювалась реалізація пального за відсутності діючої ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним. Відповідна ліцензія позивачем була отримана лише 25 липня 2019 року.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
Згідно пп. 20.1.10 п. 20.1 статті 20 ПК України контролюючий орган має право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.
Відповідно до пп. 54.3.3. п. 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
Згідно п.75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп. 75.1.3 п. 75.1 статті 75 ПК України).
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України, визначає Закон України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» (далі - Закон №481/95-ВР).
До вказано Закону було внесено зміни Законом України від 23 листопада 2018 року №2628-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів», які набули чинності з 01 липня 2019 року.
Згідно статті 1 Закону №481/95-ВР роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції/автогазозаправної станції/газонаповнювальної станції/газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки; ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку.
Відповідно до статті 15 Закону №481/95-ВР роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.
Ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем торгівлі суб`єкта господарювання терміном на п`ять років.
Суб`єкти господарювання отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.
Ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання, до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію.
У заяві зазначається вид господарської діяльності, на провадження якого суб`єкт господарювання має намір одержати ліцензію (оптова, роздрібна торгівля алкогольними напоями, тютюновими виробами, оптова, роздрібна торгівля пальним або зберігання пального).
Суб`єкти господарювання отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.
У заяві про видачу ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями або пальним додатково зазначаються адреса місця торгівлі, перелік реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), які знаходяться у місці торгівлі, а також інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення; реєстраційні номери посвідчень реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), які знаходяться у місці торгівлі, та дата початку їх обліку в органах державної фіскальної служби.
У додатку до ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями або пальним суб`єктом господарювання зазначається адреса місця торгівлі і вказуються перелік електронних контрольно-касових апаратів та інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення; реєстраційні номери книг обліку розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі.
Для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів: документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об`єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об`єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення; акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об`єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального; дозвіл на початок виконання робіт підвищеної небезпеки та початок експлуатації (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.
Копії таких документів не подаються у разі їх наявності у відкритих державних реєстрах, якщо реквізити таких документів та назви відповідних реєстрів зазначено в заяві на видачу ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на зберігання пального.
Відповідальність за достовірність даних у документах, поданих разом із заявою, несе заявник.
Ліцензія або рішення про відмову в її видачі видається заявнику не пізніше 10 календарних днів (щодо пального - не пізніше 20 календарних днів) з дня одержання зазначених у цьому Законі документів. У рішенні про відмову у видачі ліцензії повинна бути вказана підстава для відмови з посиланням на відповідні норми законодавства.
Згідно ч.1 статті 16 Закону №481/95-ВР контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної законами України.
Відповідно до статті 17 Закону №481/95-ВР, за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями та тютюновими виробами, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
У разі роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу у розмірі 250 000,00 грн.
Аналізуючи наведені норми, суд зазначає, що суб`єкт господарювання, який має намір здійснювати торгівлю пальним, з 01 липня 2019 року повинен отримати в уповноваженого органу виконавчої влади відповідну ліцензію на кожне місце роздрібної торгівлі пальним. При цьому до 01 липня 2019 року вказаний обов`язок у суб`єкта господарювання був відсутній. Водночас з 01 липня 2019 року, за відсутності ліцензії, суб`єкт господарювання несе відповідальність, передбачену приписами статті 17 Закону №481/95-ВР, у вигляді штрафу в сумі 250 000 гривень.
Суспільні відносини у сфері ліцензування видів господарської діяльності, виключний перелік видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню, уніфікований порядок їх ліцензування, нагляд і контроль у сфері ліцензування, відповідальність за порушення законодавства у сфері ліцензування видів господарської діяльності регулює (встановлює, визначає) Закон України «Про ліцензування видів господарської діяльності» від 2 березня 2015 року № 222-VIII.
Відповідно до п.7 ч.1 статті 7 Закону №222-VIII (в редакції з 01 липня 2019 року), ліцензуванню підлягають такі види господарської діяльності, як, зокрема, виробництво і торгівля пальним, яка ліцензується відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
За ч. 1 статті 8 Закону №222-VIII у разі запровадження ліцензування нового виду господарської діяльності або нової частини виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню, ліцензійні умови провадження нового виду господарської діяльності або нової частини виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню, набирають чинності у строк, необхідний для приведення суб`єктом господарювання своєї діяльності у відповідність із вимогами ліцензійних умов, але не менш як через два місяці з дня їх прийняття.
Згідноабз.4 п.4 ч.1 статті 3 Закону №222-VIII у разі внесення змін до нормативно-правових актів у сфері ліцензування, передбачається достатній для реалізації цих змін строк, але не менш як два місяці.
Частиною 2 статті 20 Закону №222-VIII встановлено, що у разі відсутності ліцензійних умов провадження відповідного виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню відповідно до закону, відповідальність за провадження такої господарської діяльності без ліцензії не застосовується.
Згідно пп. 27 п. 4 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року № 227 Державна податкова служба України відповідно до покладених на неї завдань здійснює ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва пального, з оптової, роздрібної торгівлі та зберігання пального і контроль за таким виробництвом. ДПС здійснює повноваження безпосередньо та через утворені в установленому порядку її територіальні органи.
Відповідно до постанови Кабінету міністрів України від 19 червня 2019 року №545 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним і внесення змін до деяких постанов Кабінету Міністрів України» територіальні органи ДФС визначено органом ліцензування господарської діяльності з роздрібної торгівлі пальним, зберігання пального. Вказана постанова набрала чинності 01 липня 2019 року.
Листом Державної фіскальної служби від 30 травня 2019 року за №17014/7/99-99-12-01-01-17 на виконання Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» доведено територіальним органам - головним управлінням ДФС в областях та м. Києві, що суб`єкти господарювання можуть подати документи на розгляд до органу ліцензування для отримання відповідних ліцензії на адресу Головних управлінь ДФС в областях та м. Києві за місцем роздрібної торгівлі пальним, починаючи з 12 червня 2019 року. При цьому Головні управління ДФС у областях та м. Києві мають видавати зазначені ліцензії суб`єктам господарювання, починаючи з 01 липня 2019 року.
Таким чином, з 01 липня 2019 року набрали чинності норми Закону №481 щодо ліцензування зокрема роздрібної торгівлі пальним. З цієї дати роздрібна торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання всіх форм власності за наявності ліцензії.
У разі роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального без наявності ліцензії до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів 25 000 гривень.
Зважаючи на положення абз.4 п.4 ч.1 статті 3, ч.1 статті 8 Закону №222-VIII при запровадженні ліцензування роздрібної торгівлі паливом, ліцензійні умови провадження нового виду господарської діяльності набирають чинності у строк, необхідний для приведення суб`єктом господарювання своєї діяльності у відповідність із вимогами ліцензійних умов, але не менш як через два місяці з дня їх прийняття.
Закон №2628-VІІІ, яким внесені зміни в тому числі до Законів № 481, №222-VIII, прийнятий Верховною Радою України 23 листопада 2018 року, опублікований 12 грудня 2018 року, набрав чинності з 1 січня 2019 року, крім, зокрема, норм пп. 6 (щодо змін до Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів"), пп. 17 (щодо змін до Закону України "Про ліцензування видів господарської діяльності") п. 2 розділу II цього Закону, що набирали чинності з 01 липня 2019 року.
З огляду на викладене апеляційний суд дійшов висновку про нечіткість врегульованих відносин, оскільки початок видачі ліцензії органом ліцензування та відповідальність за провадження оптової торгівлі пальним без ліцензії припадають на один день, що за позицією суду є штучно створеною перешкодою в господарюванні для добросовісних платників.
Вищий орган виконавчої влади України з метою реалізації положень Закону № 481 в частині внесених змін Законом №2628-VІІІ, лише 19 червня 2019 року постановою №545 (набрала чинності 01 липня 2019 року) пункт 6 переліку органів ліцензування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 05 серпня 2015 року № 609, виклав в новій редакції, доповнивши його новим видом ліцензійної діяльності (зокрема роздрібна та оптова торгівля пальним, зберігання пального), визначивши орган ліцензування - ДФС, територіальні органи ДФС.
Фактично отримати ліцензію для здійснення роздрібної торгівлі пальним можливо було не раніше 01 липня 2019 року, що є днем набранням чинності норм Закону №2628-VІІІ щодо ліцензування, в тому числі й щодо відповідальності за торгівлю пальним без ліцензії.
Отже зволікання з боку держави в особі її органів виконавчої влади (КМУ, ДФС) щодо визначення органу ліцензування та відповідно зменшивши суб`єкту господарювання строк для реалізації права на отримання ліцензії до набрання чинності норм Закону №2628 щодо ліцензування, призвело б до необхідності зупинення діяльності суб`єкта господарювання. Зокрема, підприємство мало 18 днів для подання відповідної заяви, в той час як органу ліцензування Законом надано 20 днів на розгляд заяви про отримання ліцензії.
Зазначені дії органів виконавчої влади порушують принцип «належного урядування», що призвело до перешкод в господарюванні для добросовісних платників.
У пунктах 70-71 рішення по справі «Рисовський проти України» (заява № 29979/04) Європейський Суд з прав людини, аналізуючи відповідність мотивування Конвенції, підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування», зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), заява № 33202/96, пункт 120, «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), заява № 48939/99, пункт 128, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), № 21151/04, пункт 72, «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункту 51). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74, «Тошкуца та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, пункт 37) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), пункт 128, та «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), пункт 119).
Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само). З іншого боку, потреба виправити минулу «помилку» не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справах «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58, «Ґаші проти Хорватії» (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, пункт 40, «Трґо проти Хорватії» (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, пункт 67).
До спірних правовідносин підлягає застосуванню рішення Конституційного Суду України від 27 лютого 2018 року №1-р/2018 (справа № 1-6/2018), яким сформовано правову позицію щодо верховенства права, а саме - основними елементами конституційного принципу верховенства права є справедливість, рівність, правова визначеність. Конституційні та конвенційні принципи, на яких базується гарантія кожному прав і свобод осіб та їх реалізація, передбачають правові гарантії, правову визначеність і пов`язану з ними передбачуваність законодавчої політики, необхідні для того, щоб учасники відповідних правовідносин мали можливість завбачати наслідки своїх дій і бути впевненими у своїх законних очікуваннях, що набуте ними на підставі чинного законодавства право, його зміст та обсяг буде ними реалізовано (абзац третій пункту 4 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 11 жовтня 2005 року №8-рп/2005). Принцип правової визначеності вимагає від законодавця чіткості, зрозумілості, однозначності правових норм, їх передбачуваності (прогнозованості) для забезпечення стабільного правового становища.
Наведене узгоджується із сталою практикою ЄСПЛ, яка знайшла своє відображення у справі «Звежинський проти Польщі», в якій Суд підкреслив, що, розглядаючи питання, які мають загальний інтерес, органи державної влади повинні діяти конкретно і дуже послідовно (рішення у справі «Беєлер проти Італії»). Крім того, як охоронець громадського порядку держава має моральне зобов`язання бути взірцевою, вона повинна стежити за тим, щоб такими були й державні органи, що захищають публічний порядок (пункт 73).
Суд визнає, що затримка в отриманні ліцензій на право оптової торгівлі пальним була зумовлена виключно відсутністю законодавчо визначеного порядку отримання таких ліценцій станом на день набрання чинності Законом №2628-VIII.
Аналізуючи наявність легітимної мети і пропорційність втручання держави у майнові права позивача за обставин, що склалися у цій справі, Суд у справі бере до уваги те, що держава не створила правового регулювання і фактичних умов, за яких господарська діяльність позивача у спірний період могла б бути законною. Необхідний перехідний період був уведений в дію, проте ретроспективної дії таким положенням законодавець не надав. Отже, притягнення до відповідальності за таких умов не може бути визнане таким, що переслідує законну мету і є пропорційним.
Аналогічну позицію висловлено в постанові Верховного Суду від 04 листопада 2020 року по справі №160/10203/19 та в постанові від 01 грудня 2020 року по справі №580/1550/20.
Щодо посилання позивача в апеляційній скарзі на те, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення не було враховано, що підставою для проведення фактичної перевірки стало свавільне рішення в.о. заступника начальника ГУ ДПС у Київській області І.Левкіна про проведення перевірки за відсутності визначеної законом інформації про наявність порушень законодавства, а також те, що відповідач, не маючи отриманої в установленому законом порядку достовірної інформації про реалізацію позивачем пального у період з 01 липня 2019 року по 17 липня 2019 року, здійснив фактичну перевірку АЗС позивача тільки в січні 2020 року, під час якої було проведено спостереження за здійсненням розрахункових операцій у сфері безготівкового та готівкового обігу суб`єкта господарської діяльності, то суд не враховує наведені аргументи, оскільки вони не були підставами позовних вимог.
Згідно ч.1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
З урахуванням наведеного, колегія суддів дійшла висновку щодо наявності правових підстав для визнання протиправними та скасування податкового повідомлення рішення від 12 лютого 2020 року №0003680506.
Згідно статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно п. 2 ч. 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відповідно до вимог статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового судового рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи та неправильне застосування норм матеріального права призвели до неправильного вирішення справи, а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню.

Керуючись ст. ст. 243, 246, 308, 315, 317, 321, 325, 329, 331  КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "АК-Газпрогрес" - задовольнити.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 09 липня 2020 року - скасувати.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Київській області від 12 лютого 2020 року № 0003680506.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків передбачених п. 2 ч. 5 статті 328 КАС України.
Повний текст рішення виготовлено 16 грудня 2020 року.

Головуючий суддя:                                                                      В.В. Файдюк
                     
                     Судді:                                                                       Г.В. Земляна
                                                                                                    
                                                                                                    Є.І. Мєзєнцев