ПОСТАНОВА
Іменем України

15 грудня 2020 року 
Київ
справа №П/811/3355/15
касаційне провадження №К/9901/24824/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
розглянувши у письмовому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЖЕРЕЛЬНИЙ» (далі у тексті - ТОВ «ДЖЕРЕЛЬНИЙ», Товариство) на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 16.02.2016 (суддя - Момонт Г.М.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08.08.2016 (головуючий суддя - Дурасова Ю.В., судді - Коршун А.О., Туркіна Л.П.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЖЕРЕЛЬНИЙ» до Кіровоградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області (далі у тексті - Кіровоградська ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області, Інспекція) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 02.11.2015  №   0000062203, №   0000082203, 

У С Т А Н О В И В:

У листопаді 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ДЖЕРЕЛЬНИЙ» звернулось до суду із адміністративним позовом до Кіровоградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.11.2015  № 0000062203, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 120   052, 75 грн та № 0000082203, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 10   000, 00 грн.

Позовні вимоги Товариство обґрунтувало тим, що ТОВ «ДЖЕРЕЛЬНИЙ» проводило оприбуткування готівки відповідно до вимог законодавства України, працівники Товариства роздруковували касові чеки під час проведення розрахункових операцій, а в кінці дня виконував Z-звіти, при цьому Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» не передбачає відповідальності за невнесення запису до КОРО у разі наявності вклеєного Z-звіту (при цьому зазначає, що в розділі 3 книги ОРО взагалі відсутня графа для внесення запису у разі відключення світла). Таким чином здійснювалось оприбуткування лише у випадках, коли було відключення світла та у випадках, коли касовий апарат не витримував встановлених на нього додатково різних електронних механізмів. А оскільки, під кінець робочого дня касовий апарат не завжди роздруковував та відправляв Z-звіти, вони роздруковувалися вранці наступного дня близько 7-ої години або 7-ої години 30 хвилин - до початку роботи магазину та нового робочого дня. Позивач зазначав, що не мав на меті занизити показники доходів, спірна сума фактично була оприбуткована позивачем, фіскальні звіти були вклеєні до книги обліку розрахункових операцій. Посилався на те, що із прийняттям Податкового кодексу України слід застосовувати його норми, а не Указу Президента від 12.06.1995 №436/95, яким встановлені фінансові санкції за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, оскільки він є підзаконним нормативно-правовим актом,  а тому застосування штрафних санкцій на підставі зазначеного Указу суперечитиме положенням пункту 113.3 статті 113 Податкового кодексу України (далі у тексті - ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин). Щодо продажу пачки цигарок «Прима люкс №6 супер слім» позивач зазначив, що свідок ОСОБА_1 , яка працювала продавцем, навмисно оговорила його, щоб таким чином помститися за своє звільнення.

Відповідач у письмових запереченнях від 16.12.2015 зазначив, що за результатами фактичної перевірки магазину « ДЖЕРЕЛЬНИЙ » у місті Кіровограді по вулиці Пацаєва, 14 корпус встановлено несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій в день та їх надходження на підставі фіскальних звітних чеків на загальну суму 24   010,   55   грн. Крім того, відповідно до акта контрольної розрахункової операції встановлено здійснення продажу однієї пачки сигарет «Прима люкс №6 с/с маркованих маркою акцизного податку 26ААРФ 008273 ТВЗФ 14/4, максимальна роздрібна ціна вказана на пачці 13,50 грн. за ціною 15,00 грн., що є вищою від максимальної роздрібної ціни з урахуванням акцизного податку з роздрібного продажу, а саме: вище 14,18 грн». На підставі викладеного, просив у задоволенні позову відмовити.

Товариство не погодилось із висновками акту фактичної перевірки за дотриманням порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у т. ч. про виробництво та обіг підакцизних товарів від 16.10.2015, на підставі якого Інспекцією прийняті оскаржені податкові повідомлення-рішення.

Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 16.02.2016, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08.08.2016, у задоволенні адміністративного позову відмовлено в повному обсязі.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій просив скасувати судові рішення та прийняти нове, яким позовні вимоги задовольнити повністю, а саме: визнати протиправними та скасувати повністю податкове повідомлення - рішення Кіровоградської ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області від 02.11.2015 №   0000062203 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) 120   052, 75 грн та податкове повідомлення - рішення Кіровоградської ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області від 02.11.2015 №   0000082203 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) 10   000,   00 грн.

У доводах касаційної скарги позивач посилається на невідповідність висновків судів обставинам справи, порушення судами норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Вважає, що суди не в повному обсязі дослідили та встановили обставини по справі, які свідчать про те, що акт перевірки від 16.10.2015 є незаконним, податкові повідомлення рішення прийняті із численними порушеннями, не підтверджені доказами, а відповідно є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що податковим органом порушено строки, протягом яких до суб`єкта господарювання можуть бути застосовані адміністративно-господарські санкції, передбачені статтею 250 Господарського кодексу України; Указ Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 вже не є чинним; висновок про відмову у скасуванні податкового повідомлення - рішення від 02.11.2015 №   0000082203 зроблено лише на підставі свідчень зацікавлених у справі свідків.

Відповідачем заперечення на касаційну скаргу до суду не подавались.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 29.09.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.

Справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ Перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.

Верховний Суд ухвалою від 15.12.2020 призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 15.12.2020.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідно до наказу №220 від 07.10.2015 у період з 08.10.2015 по 16.10.2015 посадовими особами Кіровоградської ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області на підставі направлень від 07.10.2015 проведено фактичну перевірку суб`єкта господарської діяльності - ТОВ «ДЖЕРЕЛЬНИЙ» на дотримання порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів відділу 1ТК «ДЖЕРЕЛЬНИЙ», розташованого за адресою: м. Кіровоград, вул.   Пацаєва, 14, корпус   1. За результатами перевірки складено акт від 16.10.2015№31/11/28/22/30948100, відповідно до висновків якого у позивача наявні порушення:
- пункту 2.6 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою правління Національного банку України від 15.12.2004 №637 (у редакції, чинній на момент винесення акту перевірки), а саме: не своєчасне оприбуткування готівкових коштів у повній сумі їх фактичного надходження в книгах обліку розрахункових операцій у сумі 24 010,   55 грн, оскільки підставою для оприбуткування готівки є фіскальні звітні чеки РРО, які фактично роздруковані наступного дня, зокрема запис в КОРО за 15.06.2015 на підставі Z-звіту від 16.06.2015 №1743 на суму 4 657,   35 грн; за 23.08.2015 на підставі Z-звіту від 24.08.2015 №1814 на суму 7 089,   70 грн; за 27.08.2015 на підставі Z-звіту від 28.08.2015 №1818 на суму 7 253,   10 грн; за 16.03.2014 на підставі Z-звіту від 17.03.2014 №1284 на суму 5 010,   40 грн.
- статті 111 та частини 13 статті 18 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 №481/95-ВР (у редакції, чинній на момент винесення акту перевірки), а саме: роздрібна торгівля тютюновими виробами за цінами вищими від максимальних роздрібних цін, встановлених виробниками, та збільшеними на суму акцизного податку, оскільки реалізовано цигарки «Прима Люкс №6супер слім» (максимальна роздрібна ціна 13,   50 грн) за ціною 15,   00 грн., натомість максимальна ціна реалізації із урахуванням акцизного податку повинна становити 14,   18 грн.

На підставі даного акта перевірки Кіровоградською ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області винесено податкові повідомлення-рішення від 02.11.2015 №0000062203, яким відповідно до абзацу 3 статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 №436/95 (у редакції, чинній на момент винесення оспорюваних податкових повідомлень рішень) до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 120 052,   75 грн та №0000082203, яким відповідно до абзацу 14 частини 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 №481/95-ВР (у редакції, чинній на момент винесення оспорюваних податкових повідомлень рішень) до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 10 000,   00 грн. 

Не погоджуючись із винесеними податковими повідомленнями - рішеннями Товариство оскаржило їх у судовому порядку.

Так, судами встановлено, що за 16.03.2014 у книзі обліку розрахункових операцій №1123008511/4 (далі у тексті - Книга обліку, КОРО) ТОВ «ДЖЕРЕЛЬНИЙ» оприбутковано готівкові кошти, які шляхом внесення запису до розділу 2 «Облік руху готівки та сум розрахунків» КОРО на підставі Z-звіту від 17.03.2014 №1284 на суму 5   010,   40 грн. 

Також, у Книзі обліку оприбутковано готівкові кошти за 15.06.2015, 23.08.2015 та 27.08.2015 шляхом внесення записів до розділу 2 «Облік руху готівки та сум розрахунків» на підставі Z-звітів від 16.06.2015 №1743 на суму 4 657,   35 грн; від 24.08.2015 №1814 на суму 7 089,   70 грн; від 28.08.2015 №1818 на суму 7 253,   10 грн. 

У силу положень пункту 9 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі у тексті - Закон № 265/95) та підпункту 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 № 637 (далі у тексті - Положення №   637) - суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, мають своєчасно та в повній мірі оприбутковувати всю готівку, що надходить до кас, та щоденно, тобто кожного робочого дня по закінченні робочої зміни, але не пізніше 24 години цього ж дня, друкувати на РРО фіскальні звітні чеки і забезпечити їх зберігання в КОРО.

У разі недотримання суб`єктом господарювання при здійсненні діяльності пункту 9 статті 3 Закону № 265/95 та підпункту 2.6 глави 2 Положення № 637 до нього за рішенням відповідних органів застосовуються штрафні (фінансові) санкції згідно з вимогами пункту 4 статті 17  Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (№ 265/95-ВР) та абзацу 3 частини 1 статті 1 Указу Президента України від 12 червня 1995 року № 436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки".

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та «Положенням про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637 ( далі - Положення № 637).

Так, відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Порядок ведення касових операцій у національній валюті України визначено Положенням про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 №637 (далі у тексті - Положення №637).

Згідно з підпунктом 1.2 пункту 1 Положення №637 оприбуткування готівки - проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій; книга обліку доходів і витрат - документ установленої форми, що застосовується відповідно до законодавства України для відображення руху готівки; книга обліку розрахункових операцій - прошнурована і належним чином зареєстрована в органах державної податкової служби України книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).

Відповідно до пункту 2.6 Положення №637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК). Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Враховуючи зазначене, у випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО та відображення на їх підставі готівки у книзі обліку розрахункових операцій у день одержання готівкових коштів. При цьому невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність.

Відповідно до пункту 9 статті 3 Закону № 265/95 суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані щоденно друкувати на РРО (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг)) фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в КОРО.

Приписи наведеної норми передбачають особливості роботи РРО, які мають забезпечувати друкування таких звітів за кожний робочий день. Також, аналіз зазначених норм дає підстави вважати, що оскільки календарний день (доба) налічує 24 години, тобто день триває з 0 годин 00 хвилин до 24 годин 00 хвилин, при щоденній роботі з РРО Z-звіт необхідно виконувати щодня по закінченні робочої зміни, але не пізніше 24 години цього дня.

Колегія суддів Верховного Суду звертає увагу на те, що матеріали справи містять документальне підтвердження доводів позивача про те, що ним роздруковувались Z-звіти наступного дня внаслідок відключення електроенергії. Однак, доказів таких відключень у матеріалах справи відсутні.

Разом з тим, відповідно до пункту 9 глави 4 розділу ІІ Порядку реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 28.08.2013 №417 (далі у тексті - Порядок №417, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) у розділі 3 КОРО, зареєстрованої на РРО, обліковуються розрахункові квитанції, використані під час відключення електроенергії або в період ремонту РРО. Графи 1 - 5 заповнюються до початку використання розрахункової книжки, графи 6 - 8 - до початку реєстрації розрахункових операцій за допомогою РРО після відновлення постачання електроенергії чи встановлення РРО після ремонту.

На підставі пункту 10 глави 4 розділу ІІ Порядку №417, якщо початок та закінчення одного циклу використання розрахункової книжки при відключенні електроенергії чи на період ремонту РРО припадають на різні робочі дні, то за кожний робочий день у розділі 3 книги ОРО на РРО здійснюються окремі записи, при цьому графи 1 - 2 заповнюються тільки в перший, а графа 8 - тільки в останній день одного циклу використання розрахункової книжки.

Крім того, Порядком №   417 визначено, що на підставі даних розрахункових квитанцій щоденно здійснюються записи в розділі 2; до запису за перший день слід включити дані про відповідні суми (графи 3 - 8) за контрольною стрічкою з початку робочого дня до моменту виходу з ладу РРО або відключення електроенергії. У записі за даними фіскального звітного чека, роздрукованого після відновлення роботи на РРО, необхідно зазначити, за які попередні дати підсумовані дані в цьому фіскальному чеку.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем розділ 3 КОРО не заповнювався, як останній пояснював у зв`язку із відсутністю механізму заповнення відповідної графи даного розділу КОРО, тому посилання представника позивача на відсутність електроенергії є необґрунтованим, зважаючи також на той факт, що жодних інших доказів відключень електроенергії позивачем суду не надавалось.

Враховуючи викладене, суди вірно дійшли висновку, що матеріалами справи підтверджено факт несвоєчасного оприбуткування ТОВ «ДЖЕРЕЛЬНИЙ» готівкових коштів у повній сумі їх фактичного надходження в книзі обліку розрахункових операцій на загальну суму 24 010,   55 грн. 
Колегія суддів Верховного Суду прийшла до висновку про те, що відповідач не мав правових підстав для застосування до ТОВ «ДЖЕРЕЛЬНИЙ» штрафних санкцій, визначених Указом Президента, у податковому повідомленні - рішенні від  02.11.2015 № 0000062203, виходячи з наступного.

Статтею 25  Конституційного Договору між Верховною Радою України та Президентом України «Про основні засади організації функціонування державної влади і місцевого самоврядування в Україні на період до прийняття нової Конституції України» від 08 червня 1995 року № 1к/95-ВР (далі - Конституційний Договір) Президент України в межах своїх повноважень видає укази і розпорядження, які є обов`язковими для виконання на всій території України, дає їх тлумачення. Президент України видає укази з питань економічної реформи, не врегульованих чинним законодавством України, які діють до прийняття відповідних законів.

Пунктом 3 статті 18 цього Договору також передбачено, що виключно законами визначаються, зокрема, діяння, які є злочинними, адміністративними і дисциплінарними порушеннями, відповідальність за них.

Оскільки, шляхом прийняття «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, було врегульовано правовідносини державним органом, який наділено законодавчою ініціативою, то Указ Президента № 436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення, як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, його положення уже не могло застосовуватися.

З огляду на викладене, колегія суддів Верховного Суду зазначає про неможливість застосування до спірних правовідносин положень абзацу 3 статті 1 Указу Президента № 436/95, та вважає за неможливе їх застосування у правовідносинах, що виникли після набрання чинності «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637.

Колегія суддів Верховного Суду зазначає, що судами попередніх інстанцій у частині вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення від 02.11.2015 №0000082203, надано належну правову оцінку обставинам справи зважаючи на наступне.

У ході розгляду справи судами встановлено, що перед початком фактичної перевірки відділу магазину позивача, який знаходиться за адресою: вулиця Пацаєва, 14, корпус 1 у м. Кіровограді , посадовою особою відповідача - ОСОБА_2 , проведено контрольну розрахункову операцію, під час якої останній придбав за 15,00 грн пачку сигарет "Прима люкс №6 супер слім", марка акцизного податку 26ААРФ 008273 ТВЗФ 14/4, мінімальна роздрібна ціна, якої - 13,50 грн, що підтверджено актом проведення контрольної розрахункової операції за місцем реалізації товарів (надання послуг) від 08.10.2015. Оплата коштів у розмірі 15,00 грн здійснена (проведена працівником позивача) через термінал, що підтверджується чеком від 08.10.2015 №4963, час операції -14:24:33.

Відповідно до наданих до суду витягів із декларації максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, максимальна роздрібна (відпускна) ціна пачки сигарет "Прима Люкс Selection №6" (до категорії яких відносяться сигарети «Прима Люкс №6 супер слім) до 15.05.2015 становила 13,50 грн, а з 15.05.2015 - 14,29 грн. 

Відповідно до частини 1 статті 111 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" від 19.12.1995 №481/95-ВР (далі за текстом - Закон №481/95-ВР) встановлена виробником або імпортером максимальна роздрібна ціна на тютюнові вироби наноситься на пачку, коробку або сувенірну коробку тютюнових виробів разом і датою їх виготовлення.

Згідно з частиною 13 статті 18 Закону №481/95-ВР за наявності у місці торгівлі тютюновими виробами таких виробів однієї власної назви, на пачках, коробках та сувенірних коробках яких вказані різні максимальні роздрібні ціни, продаж таких тютюнових виробів здійснюється за цінами, не вищими, ніж ті, що вказані на відповідних пачках, коробках та сувенірних коробках.

На підставі абзацу 14 частини 2 статті 17 Закону до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: роздрібної торгівлі тютюновими виробами за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких тютюнових виробів, збільшеними на суми акцизного податку з реалізації через роздрібну торговельну мережу тютюнових виробів, - 100 відсотків вартості наявних у суб`єкта господарювання тютюнових виробів, але не менше 10 000 гривень.

Під час розгляду справи позивачем заперечувався факт реалізації тютюнових виробів за цінами вищими від максимальних роздрібних цін, встановлених виробниками, та збільшеними на суму акцизного податку, вказав на відсутність факту реалізації пачки сигарет "Прима люкс №6 супер слім" із максимальною роздрібною ціною - 13,50 грн, за більшою ціною, на підтвердження чого до суду ним  надано копії видаткової та прибуткової накладних, а також оборотно-сальдові відомості по товару в магазині за період з 29.09.2015 по 30.09.2015, з 08.10.2015 по 16.10.2015. Так, 18.08.2015 ТОВ "ДЖЕРЕЛЬНИЙ" було придбано у ТОВ "Торгова компанія "Мегаполіс-Україна" тютюнові вироби Підприємства з іноземними інвестиціями "Імперіал Табако Юкрейн" - Сигарети "Прима Люкс Selection №6" у кількості 10 пачок, ціна яких з ПДВ - 13,   15 грн, максимальна роздрібна ціна - 14,   29 грн, які передано позивачем на склад із максимальною роздрібною ціною - 14,   15   грн.

Натомість, з огляду на оборотно-сальдову відомість по товару в магазині за період з 29.09.2015 по 30.09.2015 на початок періоду в реалізації знаходилася 1 пачка сигарет "Прима Люкс №6 супер слім" з максимальною роздрібною ціною 14,   15 грн, яка була реалізована до кінця відповідного періоду. Згідно з даними оборотно-сальдової відомості по товару в магазині за період з 08.10.2015 по 16.10.2015 на реалізації у магазині знаходилося 10 пачок сигарет з максимальною роздрібною ціною 15,   00   грн. Дані податкової накладної від 18.08.2015 №КД15-000047321 підтверджують дані оборотно-сальдової відомості, що у зазначений період у ТОВ «ДЖЕРЕЛЬНИЙ» наявні 10 пачок цигарок "Прима Люкс №6 супер слім", але із максимальною роздрібною ціною 14,   29 грн, які відповідно до товарних чеків, які містяться матеріалах справи, реалізовувались позивачем за 15,   00 грн. 

Колегія суддів Верховного Суду бере до уваги наведені відповідачем та встановлені судами попередніх інстанцій факти, які спростовують доводи позивача у всій їх сукупності, а саме: допит у суді першої інстанції в якості свідка продавчині магазину "ДЖЕРЕЛЬНИЙ" - ОСОБА_1 ( ОСОБА_3 ), яка підтвердила факт реалізації нею 08.10.2015 посадовій особі відповідача під час контрольної розрахункової операції пачки сигарет "Прима Люкс Selection №6" за ціною 15,00 грн, при максимальній роздрібній ціні, зазначеній на пачці у 13,   50 грн. При цьому свідок вказала, що чек нею не видавався, розрахунок проводився через термінал, оскільки, не пробивала товар через РРО, у зв`язку із тим, що товар зберігався у магазині разом із чеком роздрукованим іншого дня, однак чек вона загубила.

Крім того, твердження позивача у касаційній скарзі, що суди попередніх інстанцій не дослідили належним чином обставини придбання цигарок посадовою особою відповідача - ОСОБА_2 , спростовуються документами, що містять матеріали справи, а саме: оборотно - сальдовими відомостями, податковою накладною та товарними чеками. Крім того, товарний чек, відповідно до даних якого ОСОБА_2 придбав цигарки «Стиль Дайблєк», а фактично цигарки «Прима Люкс №6 супер слім», що підтверджується показами останнього та свідка ОСОБА_1 ( ОСОБА_3 ), є достатнім свідченням недобросовісності дій позивача, а тому судами попередніх інстанцій взято до уваги сукупність усіх доказів (досліджено документи та покази свідків) та фактів у справі та всебічно розглянуто дане питання.

Суд погоджується із висновками судів першої та апеляційної інстанцій щодо хибності посилань представника позивача на відсутність граф 6-8 Розділу 3 книги обліку розрахункових квитанцій, оскільки їх спростовано самим позивачем наданими до матеріалів справи копій сторінок зазначеної книги, у яких чітко визначено відповідні колонки та вказано обставини, які мають бути зафіксовані у них, тому твердження позивача про його необізнаність як їх заповнювати у зв`язку із, начебто, законодавчою невизначеністю механізму їх заповнення - свідчать лише про небажання самого позивача дотримуватись вимог закону та у повній мірі досліджені судами попередніх інстанцій, цим діям позивача судами надано достатню правову оцінку.

Крім цього, колегія суддів Верховного Суду погоджується із висновками судів попередніх інстанцій щодо неправомірності посилання позивача на застосування санкції з пропуском строку, встановленого статтею 250 Господарського кодексу України (далі у тексті - ГК України, у редакції, чинній на момент виникнення правовідносин), з огляду на наступне.

Статтею 250 ГК України встановлені строки застосування до суб`єктів господарювання адміністративно-господарських санкцій у терміни півроку з моменту встановлення правопорушення, але не більш ніж рік з моменту його скоєння.

Відповідно до частини 2 статті 250 ГК України дія цієї статті не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби та митні органи.

При цьому частина 2 статті 250 ГК України вступила в законну силу з 01.01.2011 року згідно із доповненнями, внесеними Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв`язку з прийняттям Податкового кодексу України".

Відповідно до підпункту 14.1.39. пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Ураховуючи, що відповідно до акту перевірки датами вчинення ймовірних порушень позивачем є дати після 01.01.2011, то суди дійшли вірних висновків, що на дані правовідносини норма статті 250 Господарського кодексу не поширюється.

Доводи касаційної скарги викладеного не спростовують.

Відповідно до частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Згідно з частиною  другою статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

При цьому, Верховний Суд звертає увагу на те, що, встановлюючи наявність або відсутність фактів, якими обґрунтовувалися вимоги чи заперечення, визнаючи одні та відхиляючи інші докази, суд має свої дії мотивувати та враховувати, що доказування не може ґрунтуватися на припущеннях.

Згідно з частиною першою статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права та бути законним і обґрунтованим.

Суд касаційної інстанції, з огляду на положення статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права і не має права вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів на іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Отже, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права до встановлених цими судами на підставі безпосередньо досліджених та оцінених доказів обставин.

Враховуючи викладене, Верховний Суд доходить висновку, що обставини справи досліджені у повному обсязі, судами попередніх інстанцій надано належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які містяться у матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, проте судами попередніх інстанцій неправильно застосовано норми матеріального права, що призвело до відмови у задоволенні вимоги позивача щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 02.11.2015 №   0000062203, а тому ухвалені рішення не відповідають вимогам закону у цій частині.

В іншій частині судові рішення підлягають залишенню без змін.

Керуючись статтями 3, 344, 349, 353, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЖЕРЕЛЬНИЙ» задовольнити частково.

Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду  від 16.02.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08.08.2016 у частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 02.11.2015  № 0000062203, яким до Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЖЕРЕЛЬНИЙ» застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 120 052, 75 грн - скасувати.

Ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЖЕРЕЛЬНИЙ» про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 02.11.2015  № 0000062203, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 120 052, 75 грн - задовольнити.

У іншій частині постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду  від 16.02.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08.08.2016 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева
В.В. Хохуляк 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду