ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 жовтня 2020 року	Львів	Справа № 300/1383/19 пров. № А/857/5312/20	

 Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Пліша М.А.,
суддів Ніколіна В. В., Шинкар Т.І.,
за участю секретаря судового засідання Хомич О.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 17 березня 2020 року (головуючий суддя Панікар  І. В., м. Івано-Франківськ, повний текст складено 24.03.2020) по справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
                                                            
                                                     В С Т А Н О В И В :

фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача № 0007281307, № 0007291307 від 11.06.2019 року.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 17 березня 2020 року позовні вимоги задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Львівській області № 0007281307, № 0007291307 від 11.06.2019 року. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Львівській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 сплачений судовий збір в розмірі 1 239 (одна тисяча двісті тридцять дев`ять гривень) три копійки.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Львівській області оскаржило його в апеляційному порядку, вважає, що таке прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального законодавства, тому просить скасувати рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 17 березня 2020 року та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
В апеляційній скарзі зазначає, що Головним управлінням ДФС у Львівській області проведена документальна планова виїзна перевірка, за результатами якої складено акт №740/13/7/ НОМЕР_1 від 23.05.2019 року. 
Судом першої інстанції при винесенні рішення не взято до уваги, що під час проведення перевірки позивачці було надано вимогу про представлення документів від 23.04.2019 №22427/10/3.7-10 щодо підтвердження суми витрат, безпосередньо пов`язаних з одержаним доходом за перевіряємий період.
До перевірки не було представлено документів на підтверджених витрат в сумі 423600 грн., зокрема за 2018 рік. 
Відповідно до п. 44.1 ПК України для цілей оподаткування платники податку зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі перинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.          
Згідно із ч. 2 ст. 9 закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996)первинні документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов`язкові реквізити. 
Однак, до перевірки не представлено первинні документи, що підтверджують факт понесення та оплати даних витрат. 
Відповідно до п. 177.4 ст. 177 Кодексу, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, що утворюють основу для виготовлення(продажу) продукції або товарів(надання робіт, послуг) купівельних напівфабрикатів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта  витрат;          
177.4.2.          витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником, які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати; 
177.4.3.          суми податків, зборів, суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою-підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної-особи - підприємця;
177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в пп. 177.4.1 - 177.4.3 п. 177.4 ст. 177 Кодексу, до яких належать витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції(товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції(товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, надання послуг.
Відповідно до пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 Кодексу, не включаються до складу витрат підприємця витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою-підприємцем, документально не підтверджені витрати.
У додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік (в графах) «вартість документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю» позивачем задекларовано витрати в сумі 11878909,9 грн.          - підприєїу
Перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, відображених у додатку Ф2 до податкових декларацій за 2018 рік, зокрема у графі 7 «інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг», встановлено розбіжності між витратами, відображеними в додатку Ф2 до розділу III податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік в графі 7 та документально підтвердженими витратами, встановленими перевіркою у сумі 423600,00 грн. (декларації знаходяться в матеріалах справи).
Фактично за даними перевірки сума витрат, безпосередньо пов`язаних з господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 та документально підтверджених підприємцем, визначена в сумі 11455309,88 грн., в тому числі вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані визначена в розмірі 10073012,90 грн., витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату 28115,10 грн., інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг в сумі 1354181,88 грн.
Отже, в ході перевірки неможливо дослідити пов`язаність даних витрат із господарською діяльністю підприємця. Таким чином, витрати в сумі 423600,00 грн. безпідставно віднесені підприємцем до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік, чим порушено, п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 ПК України.
Відповідно при визначенні суми податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за 2018 рік, що підлягає сплаті до бюджету ФОП ОСОБА_1 встановлено заниження суми податкового зобов`язання з податку на доходи з фізичних осіб в розмірі 76248,00 грн.
Суд у рішенні зазначає про відсутність посилання в акті перевірки на первинні документи, які були надані та взяті до уваги під час проведення перевірки. Однак,  відсутність такого посилання носить процедурний характер, і саме по собі не впливає на правомірність оскарженого рішення та не спростовує висновків акта перевірки, а тому не може бути достатньою підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Щодо повноти нарахування, утримання та сплати до бюджету військового збору то у  відповідності до Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України» від 31.07.2014 р. № 1621-VII із 3 серпня 2014 року впроваджено військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 Кодексу, а саме: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.
Разом з тим п. 1.2. п. 16.1 підрозділу 10 перехідних положень Кодексу визначено, що об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 Кодексу, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, до складу якого включається дохід, отриманий фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу. 
Об`єктом оподаткування фізичної особи-підприємця є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
Ставка військового збору становить 1,5 відсотки об`єкта оподаткування, визначеного пп.1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX Кодексу (пп.1.3 п.16 1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу).
Відповідно до пп. 1.6 п. 16 прим.1 підрозділу 10 Розділу XX Кодексу платники збору  зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені ст.176 Кодексу для податку на доходи фізичних осіб.
Враховуючи, що перевіркою правильності визначення суми чистого оподатковуваного доходу, відображеного в додатку до податкової декларації за 2018 рік, встановлено його заниження на 423600,00 грн., відповідно встановлено заниження податкового зобов`язання з військового збору за 2018 рік на суму 6354,00 грн. (423600,00*1,5%), чим порушено вимоги пп. 1.2, 1.3, 1.6 п. 16 прим 1 підрозділу 10 Розділу XX, пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п. 177.2 ст. 177 Кодексу.
Відтак, висновок суду є таким, що не відповідає вимогам КАС України. 
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просив таку залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Відповідно до вимог ч. 1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. 
Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних міркувань.  
Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрована 02.11.2020 року як фізична особа-підприємець та взята на податковий облік Головним управлінням ДФС у Львівській області. Основний вид економічної діяльності – діяльність посередників у торгівлі з деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами. 
У період з 23.04.2019 року по 10.05.2019 року працівниками ГУ ДФС Львівській області проведена планова виїзна документальна перевірка ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового  договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за  період з 01.01.2017 по 31.12.2018, за результатами якої складено акт № 740/13.7/ НОМЕР_1 від 23.05.2019 року, відповідно до змісту якого встановлено, зокрема, порушення ФОП ОСОБА_1 вимог: п.167.1 ст. 167, п.177.2, п.177.4 ст. 177 ПК України, в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб за 2018 рік в сумі 76 248 грн.; п.177.10 ст. 177 ПК України в частині неналежного ведення обліку доходів та витрат за 2018 рік; пп..1.2, 1.3, 1.6 п.16 підрозділу 10 Розділу ХХ, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164, пункту 177.2 статті 177 ПК України, в результаті чого занижено військовий збір на 6 354 грн.
На підставі вказаного акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 11.06.2019 року: № 0007281307, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на суму 114 372 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями – 76 248 грн., за штрафними фінансовими санкціями – 38 124 грн. та № 0007291307, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір в сумі 9 531 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями – 6 354 грн., за штрафними фінансовими санкціями – 3 177 грн. (Т.1, а.с.42-43).
Розглядаючи спір, судом першої інстанції вірно зазначено,що згідно підпункту 14.1.56 пункту 14.1 статті 14 ПК України, доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.
Відповідно до положень пункту 164.1 статті 164 ПК України, базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, регулюється статтею 177 ПК України.
Пунктом 177.1 статті 177 ПК України визначено, що доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Так, відповідно до пункту 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, визначено у пункті 177.4 статті 177 ПК України.
Згідно з частини 1 статті 3 Господарського кодексу України, господарська діяльність - це діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Статтею 1 цього ж Закону передбачено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Судом першої інстанції з`ясовано, що згідно Додатку 2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік позивачем на підставі первинних документів задекларовано наступні показники, а саме:
- колонка 5 «вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції» – в сумі 10073012,90 грн., завищення або заниження вказаного показника перевіркою не встановлено;
- колонка 6 «витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату» – в сумі 28115,10 грн., завищення або заниження вказаного показника перевіркою не встановлено;
- колонка 7 «інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг» в сумі 1777781,88 грн., які за даними перевірки завищені на 423 600 грн., у зв`язку з тим, що документально не підтверджено.
Загальна сума витрат за даними платника склала – 118789009,88 грн., сума одержаного доходу (колонка 4) – 12282131,79 грн., сума чистого оподатковуваного доходу (колонка 9) – 403221,91 грн.
На підтвердження формування показника колонки 7 «інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг» в сумі 1777781,88 грн. без ПДВ позивачем до перевірки було представлено документи, якими підтверджено формування даного показника.
Судом першої інстанції встановлено, що висновки податкового органу, які стали підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 11.06.2019 року № 0007281307 про завищення показника інших витрат за 2018 рік на 423 600 грн. ґрунтуються на тому, що до перевірки не представлено банківські виписки, платіжні доручення, фіскальні чеки або інші документи, які підтверджують фактичну сплату коштів за товар чи надану послугу.
Надаючи оцінку таким твердженням відповідача, суд першої інстанції вказав, що матеріалами адміністративної справи встановлено що, позивач з постачальниками товарів (робіт та послуг) у 2018 році здійснював виключно безготівкові розрахунки, відтак доказами проведених оплат на користь постачальників є платіжні доручення та банківська виписка. Загальна сума сплачених коштів за придбаними товарами та послугами, які використані в господарській діяльності з метою отримання доходу протягом 2018 року, зокрема, підтверджується випискою АТ «УКРСИББАНК» по рахунку № НОМЕР_2 з 01.01.2018 року по 31.12.2018 року.
Витрати на оплату товарів, робіт та послуг всього склали 11 850 794,78 грн. (10073012,90 грн. +1777781,88 грн.) без ПДВ, що за даними бухгалтерського обліку відображені наступними бухгалтерськими проведеннями, а саме: вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції (Д-т 20, 28-К-т 63, Д-т 63-К-т 31) в сумі 10073012,90 грн. (придбано товари без ПДВ, які пов`язані з веденням господарської діяльності та отримання доходу у 2018 році), в сумі 9943136,17 грн. за 2018 рік та в сумі 129876,73 грн. за 2017 рік, проте оплачені у 2018 році; інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг (Д-т 20,84, 92, 93 К-т63, Д-т 63-К-т 31) в сумі 1777781,88 грн. (придбано товари без ПДВ, які пов`язані з веденням господарської діяльності та отримання доходу у 2018 році), в сумі 1672205,91 грн. за 2018 рік та в сумі 105575,97 грн. за 2017 рік, проте оплачені у 2018 році.
Зазначені вище витрати включені до показників колонки 5 та 7 податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік, та документально підтверджені, оплачені, а також пов`язані з отриманням доходу.
Більше того, в матеріалах справи містяться копії: актів виконаних робіт, актів приймання-передачі наданих транспортно-експедиційних послуг, актів надання послуг, актів здачі-прийняття робіт та платіжних доручень, якими підтверджуються проведені фінансово-господарські операції з придбання товарів (робіт, послуг) з контрагентами позивача.
Враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції підставно вважав, що всі перелічені документи, які були надані контролюючому органу під час перевірки та суду під час розгляду цієї адміністративної справи, є належними та допустимими доказами в підтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентами та свідчать про обґрунтоване включення останнім до складу інших витрат суму у розмірі 423 600 грн. у податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2018 рік
Відповідно до пункту 85.6 статті 85 ПК України, у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Згідно матеріалів справи, жодного акту про ненадання документів у ході перевірки складено не було та в акті перевірки не зазначено, що відповідно спростовує висновки контролюючого органу про відсутність окремих первинних документів.
Оскільки в ході розгляду справи, судом не здобуто доказів, які б обґрунтовували висновки акту перевірки щодо ненадання окремих первинних документів, і відповідачем таких не надано, то суд першої інстанції обґрунтовано вважав, що податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Львівській області № 0007281307 від 11.06.2019 року винесено необґрунтовано, з порушенням норм податкового законодавства України, внаслідок чого, останнє слід визнати протиправним та скасувати.
Окрім того, судом встановлено, що у розділі 2 акту перевірки зазначено, що перевіркою повноти відображення у звітності сум доходу, на які нараховується військовий збір, встановлено його заниження на суму 423 600 грн.
Постановляючи у цій частині рішення, судом першої інстанції правильно враховано, що пунктом 16-1 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПК України встановлено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Єдиною підставою для донарахування позивачеві основного зобов`язання та фінансових санкцій за платежем військовий збір став висновок контролюючого органу про заниження платником оподатковуваного доходу за 2018 рік.
Оскільки спростовані висновки акту перевірки в частині заниження позивачем оподатковуваного доходу на суму 423 600 грн., то відповідно суд першої інстанції підставно вважав, що і податкове повідомлення-рішення від 11.06.2019 року: № 0007291307, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір в сумі 9 531 грн. (в тому числі за податковими зобов`язаннями – 6 354 грн., за штрафними фінансовими санкціями – 3 177 грн.) є протиправним та підлягає скасуванню.
З урахуванням викладеного, суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а рішення відповідає нормам матеріального та процесуального права.  
Керуючись ч. 3 ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, - 

                                                 П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 17 березня 2020 року по справі № 300/1383/19 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції. 

Головуючий суддя	 	М. А. Пліш 	
судді	 	В. В. Ніколін 	
 	 	Т. І. Шинкар  	
Повне судове рішення складено 12.10.20.