ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

03 листопада 2020 року 	м. Дніпро	справа № 340/233/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: 
                                        судді-доповідача  Чумака С.Ю.),
                                                   суддів:  Чабаненко С.В., Юрко І.В.,        
розглянувши в порядку письмового провадження в приміщенні суду в місті Дніпро апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області 
на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 8 травня 2020 року  у справі № 340/233/20 (суддя І інстанції – Притула К.М.)
за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "Віксол"  до  Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області  про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,- 
В С Т А Н О В И В:
ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ, РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ, ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ ТА УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
Товариство з обмеженою відповідальністю "Віксол" (далі-позивач, ТОВ «Віксол») звернулось    до суду з позовом в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог, просило (а.с. 168-174):
-       визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення - рішення № 00000403200, винесене 16.10.2019 року Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІКСОЛ», код ЄДРПОУ 39016270, штрафних санкцій у сумі 742 025,16 грн;
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 8 травня 2020 року  позов задоволений.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржене рішення та ухвалити нове рішення, яким у позові відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги вказує, що оскільки реалізована позивачем "Суміш вуглеводнів. Бензино-лігроїнова фракція" класифікується  у товарній підкатегорії УКТЗЕД 2710 19 11 20 або 2710 19 11 90 в залежності від вмісту сірки, тому на порушення п.п. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 Податкового кодексу України було здійснено операцію з реалізації пального без реєстрації платником акцизного податку з реалізації пального, відтак податкове повідомлення-рішення від 16.10.2019 № 00000403200 про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІКСОЛ» штрафних санкцій у сумі 742025,16 грн є правомірним та скасуванню не підлягає.
Від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.
Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ВИЗНАЧЕНІ ВІДПОВІДНО ДО НИХ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ
ТОВ «Віксол» є юридичною особою, основний вид діяльності оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (а.с. 131-132).
6 лютого 2019 року між ТОВ «Віксол», як покупцем, та ТОВ «АЛЕКСПРОМ», як постачальником, було укладено договір поставки № 7/19, відповідно до якого постачальник зобов`язувався постачати покупцю «Суміш вуглеводнів. Бензино-лігроїнову фракцію», іменовану надалі «товар» (а.с. 30-32).
Вказані господарські операції у повній мірі підтверджено первинними документами та не заперечуються відповідачем (а.с. 33-66).
20.09.2019 на підставі наказу про проведення фактичної перевірки від 10.09.2019 № 55, направлень від 10.09.2019 № 63 та від 10.09.2019 №64 виданих ГУ ДПС у Кіровоградській області, проведено фактичну перевірку ТОВ «Віксол» код ЄДРПОУ 39016270 по питанню дотримання вимог законодавства України у сфері виробництва та обігу товару (продукту) "Суміш вуглеводнів. Бензино-лігроїнова фракція" за період з 14.05.2019 по 11.09.2019.
20.09.2019 за результатами перевірки складено акт № 16/11-28-40-01/39016270, яким  встановлено порушення ТОВ «Віксол» (код ЄДРПОУ 39016270) вимог підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України в частині порушення встановленого порядку взяття на облік (реєстрації) у контролюючих органах (здійснення операцій з реалізації пального без реєстрації платником акцизного податку з реалізації пального у періоді з 14.05.19 по 20.05.19) (а.с.13-17).
На підстав акту перевірки  відповідачем винесено податкове повідомлення - рішення від 16.10.2019 №00000403200, яким до ТОВ "Віксол" застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 742025,16 грн. (а.с.19).
Вказане податкове повідомлення-рішення було оскаржено позивачем в адміністративному порядку на підставі пункту 56.3 статті 56 Податкового кодексу України до ДПС України.
Рішенням ДПС України  № 14935/6/99-00-08-05-05 від 28.12.2019 «Про результати розгляду скарги» скаргу ТОВ «Віксол» залишено без задоволення, а податкове повідомлення -рішення – без змін (а.с.22-24).
Не погодившись з таким податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду із цим позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що ТОВ «Віксол» правомірно класифіковано придбану та реалізовану "Суміш вуглеводнів. Бензино-лігроїнова фракція" за кодом УКТ ЗЕД 2709 00 90 00 (нафта або нафтопродукти сирi, одержанi з бiтумiнозних порiд (мiнералiв): - iншi) на підставі висновку експерта та інформації, отриманої від виробника нафтопродуктів. При цьому, відповідач, класифікуючи зазначену суміш нафтопродуктів за кодом 2710 19 11 20, не здійснював відбирання зразків, не вживав заходів для проведення експертизи нафтопродуктів, тобто, здійснив класифікацію лише за назвою товару. Суд зазначив, що відповідачем помилково та необґрунтовано віднесено "Суміш вуглеводнів. Бензино-лігроїнова фракція", вироблену ТОВ "Алекспром", до товарної позиції 2710,  Зазначена суміш не відноситься до підакцизних товарів згідно п.п. 215.3.4 п. 215.3 статті 215 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим підстави для застосування до ТОВ "Віксол" штрафних санкцій відсутні.
НОРМИ ПРАВА, ЯКІ РЕГУЛЮЮТЬ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ, ТА ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ СУДОМ
Перелік підакцизних товарів та ставки, за якими обчислюється акцизний податок визначено пунктом 215.3 статті 215 Податкового кодексу України. Зокрема, до підакцизних товарів віднесено "середні дистиляти": 2710 19 11 10, 2710 19 11 20, 2710 19 11 90 (для специфічних процесів переробки).
Статтею 67 Митного кодексу України передбачено, що Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та затверджується законом про Митний тариф України.
В УКТ ЗЕД товари систематизовано за розділами, групами, товарними позиціями, товарними підпозиціями, найменування і цифрові коди яких уніфіковано з Гармонізованою системою опису та кодування товарів. Для докладнішої товарної класифікації використовується сьомий, восьмий, дев`ятий та десятий знаки цифрового коду.
Для цілей митного оформлення класифікація товарів, наданих до митного оформлення, здійснюється згідно з вимогами УКТ ЗЕД – товарної номенклатури Митного тарифу України, затвердженої Законом України від 19 вересня 2013 року № 584-VII «Про Митний тариф України».
Товарна номенклатура Митного тарифу України складається з трьох складових частин – Основних правил інтерпретації класифікації товарів, приміток до розділів та груп та безпосередньо номенклатури товарів (текстовий опис угруповань ТН (розділ, група – два знаки, позиція – чотири знаки, підпозиція – шість знаків, категорія – вісім знаків, підкатегорія десять знаків) та їх цифрове позначення – код товарів).
Згідно з пунктом 1 Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД назви розділів, груп і підгруп наводяться лише для зручності користування УКТ ЗЕД; для юридичних цілей класифікація товарів в УКТ ЗЕД здійснюється виходячи з назв товарних позицій.
Відповідно до пункту 6 Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД для юридичних цілей класифікація товарів у товарних підпозиціях, категоріях і підкатегоріях здійснюється відповідно до назви останніх, а також приміток, які їх стосуються, з урахуванням певних застережень, положень вищенаведених правил за умови, що порівнювати можна лише назви одного рівня деталізації.
Пунктом 2 (b) Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД встановлено, що класифікація товару, що складається більше ніж з одного матеріалу чи речовини, здійснюється відповідно до вимог правила 3.
За правилом 3 (а) у разі коли згідно з правилом 2 (b) або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (ргіmа fасіе) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином: перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис.
Відповідно до правила З (b) у разі коли згідно з правилом 2 (b) або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (ргіmа fасіе) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином: суміші, багатокомпонентні товари, які складаються з різних матеріалів або вироблені з різних компонентів, товари, що надходять у продаж у наборах для роздрібної торгівлі, класифікація яких не може здійснюватися згідно з правилом 3 (а), повинні класифікуватися за тим матеріалом чи компонентом, який визначає основні властивості цих товарів, за умови, що цей критерій можна застосувати.
Отже, зазначеними правилами передбачено, що при віднесенні товару до тієї чи іншої товарної підкатегорії слід виходити з більш конкретного опису товару, тобто саме характеристики товару є визначальними для класифікації товару відповідно до УКТ ЗЕД.
Зазначений висновок стосовно застосування вказаних норм права викладений Верховним судом у постановах від 22 квітня 2019 року у справі № 826/8970/16 та від 31 травня 2019 року у справі № П/811/771/16.
З цього приводу колегія суддів зазначає таке.
Підставою для проведення перевірки ТОВ «Віксол» став лист Департаменту адміністрування митних платежів та митно-тарифного регулювання від 25.02.2019 № 483/99-99-19-03-03-18, відповідно до змісту якого "Суміш вуглеводнів. Бензино-лігроїнова фракція" класифікується у товарній позиції 2710 як середній дистилянт для специфічних процесів переробки в одній з товарних підкатегорій залежно від вмісту сірки (2710191110; 2710191120; 2710191190). Для однозначної класифікації продукту на рівні підкатегорії необхідна інформація щодо конкретного показнику масової частки сірки у продукті.
При цьому, у зазначеному листі міститься посилання на лист ДП Науково-дослідний інститут нафтопереробної та нафтохімічної промисловості "МАСМА" від 19.02.19 № 14, який відповідачем як до суду першої, так і апеляційної інстанції не надано.
Разом з тим, згідно з листа ТОВ "Алекспром" від 22.04.2019 № 4/220419, яке є виробником спірних нафтопродуктів, "Суміші вуглеводнів. Бензино-лігроїнова фракція" відповідає вимогам ТУ У 23.2-31514949-004:2009, відноситься до коду УКТ ЗЕД 2709 00 90 00 та не відноситься до підакцизної групи товарів (а.с. 27).
Відповідно до висновку експерта Сумської торгово-промислової палати № С5-38 від 05.09.2012 "Суміші вуглеводнів. Бензино-лігроїнова фракція" використовується для подальшого фракціонування та для інших нафтохімічних виробництв і відповідає вимогам ТУ У 23.2-31514949-004:2009 та коду УКТ ЗЕД 2709 00 90 00 (а.с.29).
Згідно з сертифікатом відповідності АА №000281 від 25.06.2018, виданого Органом з сертифікації нафтопродуктів та систем якості "МАСМА - СЕПРО" "Суміш вуглеводнів. Бензино-лігроїнова фракція", вироблена ТОВ "Алекспром" відповідає вимогам ТУ У 23.2-31514949-004:2009 (а.с.28).
Наведене свідчить, що ТОВ «Віксол» класифіковано придбану та реалізовану "Суміш вуглеводнів. Бензино-лігроїнова фракція" за кодом УКТ ЗЕД 2709 00 90 00 (нафта або нафтопродукти сирi, одержанi з бiтумiнозних порiд (мiнералiв): - iншi) на підставі висновку експерта та інформації, отриманої від виробника нафтопродуктів.
Відповідно до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності до групи 27 відносяться палива мінеральні; нафта і продукти її перегонки; бітумінозні речовини; воски мінеральні.
Згідно з додатковою приміткою до товарної позиції 2710 (с) термін "середні дистиляти" (товарні категорії 2710 19 11 – 2710 19 29) означає нафтові фракції та інші нафтопродукти, менш як 90 об.% яких (включаючи втрати) переганяється при температурі 210 °С і 65 об.% або більше (включаючи втрати) переганяється при температурі 250 °С (за методом ISO 3405, еквівалентним методу ASTM D 86).
При цьому з паспортів якості № 603 від 16.05.2019, № 659 від 21.05.2019, № 582 від 14.05.2019, № 657 від 21.05.2019, № 673 від 22.05.2019, № 688 від 23.05.2019, №717 від 25.05.2019, № 1175 від 15.07.2019,  № 1179 від 15.07.2019  вбачається, що температура перегонки 85 % суміші, придбаної позивачем у ТОВ "Алекспром", складає не вище 116 °С (а.с. 36, 39, 42, 45, 48, 51, 54, 57, 60, 63, 66). 
Отже, спірні нафтопродукти, вироблені ТОВ "Алекспром" за основним показником "температура перегонки" не відноситься до "середніх дистилятів", а тому не можуть бути віднесені до товарної позиції 2710.
Податковим органом достовірність первинних документів чи їх відповідність вимогам чинного законодавства під сумнів не ставиться, відбирання зразків та екпертиза нафтопродуктів не здійснювались, а висновки щодо необхідності класифікації спірного товару у товарній підкатегорії УКТЗЕД 2710 19 11 20 або 2710 19 11 90 здійснені лише в залежності від вмісту сірки, який зазначений у назві товару в зазначених підкатегоріях. 
Натомість, для того, щоб класифікувати товар у вказаних підкатегоріях за вмістом сірки спочатку необхідно зробити висновок, чи відноситься взагалі цей товар до товарної позиції 2710 і якщо ні, як у спірних правовідносинах, то вміст сірки взагалі в такому випадку не має значення. Тобто товар не може бути класифікований за відповідною товарною підкатегорією, якщо він не відноситься до товарної позиції, в яку входить ця підкатегорія.
З огляду на викладене, відповідачем помилково та необґрунтовано віднесено "Суміш вуглеводнів. Бензино-лігроїнова фракція", вироблену ТОВ "Алекспром" до товарної позиції 2710,  Зазначена суміш не відноситься до підакцизних товарів згідно п.п. 215.3.4 п. 215.3 статті 215 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим підстави для застосування до ТОВ "Віксол" штрафних санкцій відсутні, відтак податкове повідомлення-рішення від 16 жовтня 2019 року № 00000403200 є протиправним та підлягає скасуванню, як правильного висновку дійшов і суд першої інстанції.
ВИСНОВОК АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення прозову.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції постановлене з додержанням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим, відповідно до ст. 316 КАС України залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду – без змін.
Оскільки за приписами ч. 1 статті 310 КАС України апеляційний розгляд здійснено за правилами спрощеного позовного провадження, то постанова суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених цим пунктом.
На підставі викладеного, керуючись ст.  242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 8 травня 2020 року  у справі № 340/233/20 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає.
   
Суддя-доповідач                                                            С.Ю. Чумак 

                            суддя                                                            С.В. Чабаненко 

                            суддя                                                            І.В. Юрко