ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/25437/19          Суддя (судді) суду 1-ї інст.: 
          Катющенко В.П.

ПОСТАНОВА
Іменем України

03 листопада 2020 року          м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого судді          Сорочка Є.О.,
суддів           Коротких А.Ю., 
          Федотова І.В.,
за участю секретаря с/з           Грисюк Г.Г.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 02 липня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Промбудівництво-К» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив  визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 02.12.2019:
- № 0008030501 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2018 рік у розмірі 1 531 695 грн;
- № 00080230501 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 2301446,25 грн, у тому числі: 1 841 157 грн - за податковими зобов`язаннями та 460 289,25 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 02 липня 2020 року позов задоволено.
Відповідач в апеляційній скарзі просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позову, оскільки вважає, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, порушено норми процесуального права.
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є правомірними та не підлягають скасуванню.
Позивач у відзиві на апеляційну скаргу просить відмовити у її задоволенні, посилаючись на необґрунтованість доводів скаржника.
Дослідивши матеріали справи, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що У період з 23.08.2019 по 13.09.2019 посадовими особами Головного управління ДПС у Київській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Промбудівництво-К" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 30.06.2019, валютного - за період з 01.01.2016 по 30.06.2019, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2016 по 30.06.2019, за результатами якої складено акт від 20.09.2019 № 77/10-36-05-01/33151792.
Актом перевірки зафіксовано порушення ТОВ "Промбудівництво-К" п. 4, п. 10, п. 5 П(С)БО 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306 (із змінами та доповненнями), п. 29, п. 32 П(С)БО 13 "Фінансові інструменти", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.11.2001 № 559, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.12.2001 за № 1045/6241 (із змінами та доповненнями), п. 5 П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153 (із змінами та доповненнями), п. 5, п. 6, п. 7, п. 8, п. 9, п. 27 П(С)БО 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248 (зі змінами та доповненнями), п. 7, п. 8 П(С)БО 21 "Вплив змін валютних курсів", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 № 193, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 17.08.2000 за № 515/4736 (зі змінами та доповненнями), п. 3, п. 4 П(С)БО 31 "Фінансові витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.04.2006 № 415, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.05.2006 за № 610/12484 (зі змінами та доповненнями), пп. 14.1.13, пп. 14.1.81, пп. 14.1.84 п. 14.1 ст. 14; пп. 14.1.167 п. 14.1 ст. 14; пп. 141.2.6 п. 141.2 ст. 142, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (далі - ПК), в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 1 796 835 грн, в тому числі: за 2016 рік на суму 1 796 835 грн та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2018 рік на загальну суму 1 531 695 грн.
Не погодившись з висновками акта перевірки, позивач звернувся до відповідача з відповідними запереченнями від 08.10.2019 № 9.
Листом від 23.10.2019 № 5300/10/10-36-05-01 Головне управління ДПС у Київській області повідомило ТОВ "Промбудівництво-К", що враховуючи подання останнім додаткових документів та пояснень до заперечення від 08.10.2019 № 9, контролюючим органом на підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК буде призначено документальну виїзну позапланову перевірку ТОВ "Промбудівництво-К" з 28.10.2019 на 5 робочих днів.
Так, 31.10.2019 відповідачем на адресу позивача було скеровано запит № 6293/10/10-36-05-01 про надання пояснень щодо обґрунтування вартості продажу інвестиційних сертифікатів, де емітентом виступає ТОВ "КУА "ПІПГ", код випуску ЦП UA102424FA05.
На запит контролюючого органу ТОВ "Промбудівництво-К" листом від 31.10.2019 № 11 повідомив, що копії всіх первинних документів, які були підставою для відображення в обліку господарських операцій щодо купівлі-продажу інвестиційних сертифікатів, були надані під час проведення планової документальної виїзної перевірки відповідно до листа № 8 від 11.09.2019.
За результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Промбудівництво-К" з розгляду питань, що стали предметом заперечення ТОВ "Промбудівництво-К" від 08.10.2019 № 9 на акт документальної планової виїзної перевірки від 20.09.2019 № 77/10-36-05-01/33151792, Головним управлінням ДПС у Київській області складено акт від 08.11.2019 № 209/10-36-05-01/33151792.
Вказаним актом зафіксовано порушення ТОВ "Промбудівництво-К" п. 4, п. 10, п. 5 П(С)БО 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306 (із змінами та доповненнями), п. 4, п. 8 П(С)БО 12 "Фінансові інвестиції", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306 (із змінами та доповненнями), п. 29, п. 30, п. 32 П(С)БО 13 "Фінансові інструменти", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.11.2001 № 559, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.12.2001 за № 1045/6241 (із змінами та доповненнями), п. 5 П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153 (із змінами та доповненнями), п. 5, п. 6, п. 7, п. 8, п. 9, п. 27 П(С)БО 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248 (зі змінами та доповненнями), пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134; пп. 141.2.3 п. 141.2 ст. 141 ПК, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 1 841 157 грн, в тому числі: за 2016 рік на суму 1 841 157 грн та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2018 рік на загальну суму 1 531 695 грн.
Не погодившись з висновками акта перевірки, позивач звернувся до відповідача з відповідними запереченнями від 18.11.2019 № 12, за результатами розгляду яких Головне управління ДПС у Київській області листом від 27.11.2019 № 9599/10/10-36-05-01 повідомило ТОВ "Промбудівництво-К" про відсутність підстав для врахування викладених підприємством зауважень при винесенні податкових повідомлень-рішень.
На підставі виявлених порушень 02.12.2019 Головним управлінням ДПС у Київській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 0008030501 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2018 рік у розмірі 1 531 695 грн 
- № 00080230501 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 2301446,25 грн, у тому числі: 1 841 157 грн - за податковими зобов`язаннями та 460 289,25 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Не погодившись з такими рішеннями, позивач звернувся до суду з позовом. 
Суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні дійшов висновків про те, що умовами перелічених спірних контрактів та додаткових угод до них установлено строк оплати поставленого товару до 31.08.2020, відповідно, на момент проведення перевірки обов`язок позивача оплатити вартість товару не настав, а тому висновок відповідача про наявність у позивача заборгованості за переліченими контрактами є безпідставним. Крім того, за умовами контракту № SEI-Prombudivnytstvo-K-6 від 19.12.2016 не було передбачено надання позивачеві позики, що свідчить про неправомірність висновку контролюючого органу.
Відповідачем не спростовано, що позивачем на виконання вимог підпункту 141.2.4 пункту 141.2 статті 141 ПК віднесено збитки від операцій з цінними паперами на наступний звітний період - 2017 рік. На переконання суду першої інстанції, висновок контролюючого органу у цій частині акта перевірки ґрунтується виключно на припущеннях та не містить деталізації виявленого порушення, як і не містить викладу обставин щодо того, яким чином позивач мав відобразити у бухгалтерському обліку операції з продажу цінних паперів.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції при прийнятті цієї постанови виходить з такого.
Як вірно встановив суд першої інстанції, 26.09.2016 між ТОВ "Солар Енерджі Інвестментс" (м. Джексонвілл, Флорида, США) (продавець) та ТОВ "Промбудівництво-К" (покупець) укладено контракт № SEI-Prombudivnytstvo-K-1, за умовами якого Продавець згоден продати, а Покупець згоден купити продукцію на умовах СРТ Львів Україна товари в кількості, асортименті, за цінами, вказаними в додатку 1, який є невід`ємною частиною цього контракту.
Пунктом 2.1 вказаного контракту визначено, що загальна вартість товару за цим контрактом на умовах СРТ Львів становить 125955,76 євро.
У пункті 3.2 контракту сторони погодили, що платіж буде здійснюватись на умовах комерційного кредиту таким чином: Покупець здійснює оплату шляхом банківського переказу на рахунок Продавця вартості товару, що складається з ціни товару і відсотків за користування кредитом в розмірі 4 % річних.
У подальшому, 05.10.2016 між ТОВ "Солар Енерджі Інвестментс" (м. Джексонвілл, Флорида, США) (Продавець) та ТОВ "Промбудівництво-К" (Покупець) укладено контракт № SEI-Prombudivnytstvo-K-2, за умовами якого Продавець згоден продати, а Покупець згоден купити продукцію на умовах СРТ Львів Україна товари в кількості, асортименті, за цінами, вказаними в додатку 1, який є невід`ємною частиною цього контракту.
Пунктом 2.1 вказаного контракту визначено, що загальна вартість товару за цим контрактом на умовах СРТ Львів становить 62366,29 євро.
У пункті 3.2 контракту сторони погодили, що платіж буде здійснюватись на умовах комерційного кредиту таким чином: Покупець здійснює оплату шляхом банківського переказу на рахунок Продавця вартості товару, що складається з ціни товару і відсотків за користування кредитом в розмірі 4 % річних.
Також, 14.10.2016 між ТОВ "Солар Енерджі Інвестментс" (м. Джексонвілл, Флорида, США) (Продавець) та ТОВ "Промбудівництво-К" (Покупець) укладено контракт № SEI-Prombudivnytstvo-K-3, за умовами якого Продавець згоден продати, а Покупець згоден купити продукцію на умовах СРТ Львів Україна товари в кількості, асортименті, за цінами, вказаними в додатку 1, який є невід`ємною частиною цього контракту.
Пунктом 2.1 вказаного контракту визначено, що загальна вартість товару за цим контрактом на умовах СРТ Львів становить 62150,68 євро.
У пункті 3.2 контракту сторони погодили, що платіж буде здійснюватись на умовах комерційного кредиту таким чином: Покупець здійснює оплату шляхом банківського переказу на рахунок Продавця вартості товару, що складається з ціни товару і відсотків за користування кредитом в розмірі 4 % річних.
Також, 07.11.2016 між ТОВ "Солар Енерджі Інвестментс" (м. Джексонвілл, Флорида, США) (Продавець) та ТОВ "Промбудівництво-К" (Покупець) укладено контракт № SEI-Prombudivnytstvo-K-3, за умовами якого Продавець згоден продати, а Покупець згоден купити продукцію на умовах СРТ Львів Україна товари в кількості, асортименті, за цінами, вказаними в додатку 1, який є невід`ємною частиною цього контракту.
Пунктом 2.1 вказаного контракту визначено, що загальна вартість товару за цим контрактом на умовах СРТ Львів становить 460 720 євро.
У пункті 3.2 контракту сторони погодили, що платіж буде здійснюватись на умовах комерційного кредиту таким чином: Покупець здійснює оплату шляхом банківського переказу на рахунок Продавця вартості товару, що складається з ціни товару і відсотків за користування кредитом в розмірі 4 % річних.
Також, 21.11.2016 між ТОВ "Солар Енерджі Інвестментс" (м. Джексонвілл, Флорида, США) (Продавець) та ТОВ "Промбудівництво-К" (Покупець) укладено контракт № SEI-Prombudivnytstvo-K-5, за умовами якого Продавець згоден продати, а Покупець згоден купити продукцію на умовах СРТ Львів Україна товари в кількості, асортименті, за цінами, вказаними в додатку 1, який є невід`ємною частиною цього контракту.
Пунктом 2.1 вказаного контракту визначено, що загальна вартість товару за цим контрактом на умовах СРТ Львів становить 69 509,06 євро.
У пункті 3.2 контракту сторони погодили, що платіж буде здійснюватись на умовах комерційного кредиту таким чином: Покупець здійснює оплату шляхом банківського переказу на рахунок Продавця вартості товару, що складається з ціни товару і відсотків за користування кредитом в розмірі 4 % річних.
Приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення, відповідач наполягав на тому, що  позивачем протиправно не визначалося справедливої (теперішньої) вартості отриманих фінансових позик.
Згідно пункту 14.1.245 статті 14 ПК товарний кредит - товари (роботи, послуги), що передаються резидентом або нерезидентом у власність юридичних чи фізичних осіб на умовах договору, що передбачає відстрочення остаточних розрахунків на визначений строк та під процент. Товарний кредит передбачає передачу права власності на товари (роботи, послуги) покупцеві (замовникові) у момент підписання договору або в момент фізичного отримання товарів (робіт, послуг) таким покупцем (замовником), незалежно від часу погашення заборгованості.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК, об`єктом оподаткування для цілей податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
При складені фінансової звітності платникам податків доцільно приділяти особливу увагу питанню правильності бухгалтерського обліку дебіторської та кредиторської заборгованості, адже помилки при відображенні фінансового доходу або витрат від дисконтування довгострокової кредиторської/дебіторської заборгованості в момент її виникнення та здійснення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу можуть призвести до неправильного відображення об`єкта оподаткування, тому як базис до визначення правильності висновків судів попередніх інстанцій слід уважно проаналізувати, як саме врегульоване це питання на рівні національних стандартів бухгалтерського обліку.
П(С)БО 13 визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.
Згідно визначених понять у пункті 4 вказаного Положення, фінансовий актив - це: а) грошові кошти та їх еквіваленти; б) контракт,  що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства; в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах; г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.
Фінансове зобов`язання - контрактне зобов`язання: а) передати  грошові  кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.
Приписами пункту 6 П(С)БО 13 визначено, що фінансові активи включають: грошові кошти, не обмежені для використання,  та їх еквіваленти;  дебіторську заборгованість,  не призначену для перепродажу;  фінансові інвестиції,  що утримуються до погашення;  фінансові активи,  призначені для перепродажу; інші фінансові активи.
Пунктом 10 П(С)БО 13 передбачено, що фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі,  якщо підприємство є  стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента.
Згідно з пунктом 29 П(С)БО 13, фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний  фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні,  обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).
Пункт 30 цього Положення передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю, крім: дебіторської   заборгованості, що не призначена для перепродажу; фінансових інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення; фінансових активів, справедливу вартість яких неможливо достовірно визначити; фінансових інвестицій та інших фінансових активів, щодо яких не застосовується оцінка за справедливою вартістю.
Пунктом 31 П(С)БО 13 передбачено, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються  за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 15.
Відповідно до пункту 5 П(С)БО 15, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Згідно з пунктом 7 П(С)БО 15, визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від  реалізації  продукції  (товарів,  робіт, послуг); чистий дохід  від  реалізації  продукції   (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.
Відповідно до пункту 11 П(С)БО 28, теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.
За приписами пункту 14 П(С)БО 28, ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства.
При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.
З метою упорядкування роботи підконтрольних установ та роз`яснення питань належного обліку дебіторської та кредиторської заборгованості Національним банком України було підготовлено Лист "Щодо бухгалтерського обліку пролонгації кредитних та депозитних договорів" від 17 серпня 2004 року N 12-111/1226-8366, в якому, зокрема, вказано таке: «відповідно до Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 30 "Розкриття інформації у фінансових звітах банків та подібних фінансових установ", банки повинні відображати в бухгалтерському обліку інформацію про активи та зобов`язання через групування їх за строками погашення. З посиланням на Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депозитних) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики в банках України (неодноразово пізніше затверджувалися у відповідній редакції) НБУ у вказаному листі наголошував на відображенні в бухгалтерському обліку кредитних та вкладних (депозитних) операцій за відповідними рахунками з обліку короткострокової або довгострокової заборгованості залежно від строку, що визначається від дати підписання договору до дати їх погашення. Також звертав увагу, що операція з пролонгації кредиту (депозиту) на термін, що не перевищує 12 місяців, в бухгалтерському обліку відображається за рахунками короткострокових кредитів (депозитів). Якщо ж термін продовження  дії  перевищує один рік - за рахунками довгострокових кредитів (депозитів)».
Поряд з тим, з метою підвищення якості контрольно-перевірочних заходів ризикових операцій під час перевірок окремих питань обліку дебіторської і кредиторської заборгованості Державною фіскальною службою України 18 червня 2018 року було видано Лист №18311/7/99-99-14-03-03-17 "Про перевірки окремих питань обліку дебіторської та кредиторської заборгованості", яким надано відповідні рекомендації працівникам контролюючих органів щодо належного проведення відповідних перевірок.
Так, зокрема, відповідно до пункту 4 вказаного Листа при проведенні перевірок платників податків доцільно дослідити питання відображення фінансового доходу від дисконтування довгострокової кредиторської заборгованості в момент її виникнення та здійснення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.
Окремо в листі звернуто увагу на наступні положення, що регламентують відповідні правовідносини.
Так, відповідно до пункту 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року №20 (далі - П(С)БО 11), довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями.
Згідно із пунктом 10 П(С)БО 11, довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за теперішньою вартістю.
За приписами пункту 4 П(С)БО 11, теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів.
Пунктом 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 12 "Фінансові інвестиції" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26 квітня 2000 року № 9 (далі - П(С)БО 12), визначено терміни:
Амортизована собівартість фінансової інвестиції - собівартість фінансової інвестиції з урахуванням часткового її списання внаслідок зменшення корисності, яка збільшена (зменшена) на суму накопиченої амортизації дисконту (премії).
Ефективна ставка відсотка - ставка відсотка, що визначається діленням суми річного відсотка та дисконту (або різниці річного відсотка та премії) на середню величину собівартості інвестиції (або зобов`язання) та вартості її погашення.
Метод ефективної ставки відсотка - метод нарахування амортизації дисконту або премії, за яким сума амортизації визначається як різниця між доходом за фіксованою ставкою відсотка і добутком ефективної ставки та амортизованої вартості на початок періоду, за який нараховується відсоток.
У пункті 4 П(С)БО 12 зазначено, що фінансові інвестиції первісно оцінюються та відображаються у бухгалтерському обліку за собівартістю.
Фінансові інвестиції (крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення або обліковуються за методом участі в капіталі) на дату балансу відображаються за справедливою вартістю.
Сума збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу (крім інвестицій, що обліковуються за методом участі в капіталі) відображається у складі інших доходів або інших витрат відповідно (пункт 8 П(С)БО 12).
Фінансові інвестиції, що утримуються підприємством до їх погашення, відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій.
За приписами пункту 10 П(С)БО 12, різниця між собівартістю та вартістю погашення фінансових інвестицій (дисконт або премія при придбанні) амортизується інвестором протягом періоду з дати придбання до дати їх погашення за методом ефективної ставки відсотка.
Відповідно до пункту 11 П(С)БО 28, теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються, виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.
Згідно з пунктом 14 П(С)БО 28 ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства.
При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.
Відповідно до пункту 10 П(С)БО 12, сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно нарахуванням відсотка (доходу від фінансових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або інших фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій відповідно.
Враховуючи вищенаведене, важливим є питання не лише відображення доходу від дисконтування кредиторської заборгованості (або витрат від дисконтування дебіторської заборгованості) в момент її виникнення, а й проведення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.
Для визначення теперішньої вартості (дисконтування) ДФС пропонується наступна формула: PV = FV : (1 + i)n, де: FV- майбутня вартість; PV - теперішня вартість; і - ставка дисконтування (середня річна облікова ставка рефінансування НБУ); n - строк (число періодів). При цьому, значення об`єкта "n" підносить суму  "(1 + i)" до ступеня, рівного його значенню, а не помножує цю суму на своє значення.
Водночас, посилання на нормативні джерела, з яких вбачається можливість (необхідність) застосування саме такої ефективної ставки, у листі ДФС України відсутні.
Отже, при здійсненні бухгалтерського обліку заборгованості за отриманою позикою першочерговим є визначення її статусу.
Як уже зазначено вище, згідно з П(С)БО 11, зобов`язання поділяються на довгострокові та поточні. Пунктом 4 П(С)БО 11 визначено, що поточні зобов`язання - це зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців починаючи з дати балансу.
У свою чергу, дисконтуванню на дату балансу підлягають лише довгострокові грошові зобов`язання, за якими передбачаються майбутні платежі і тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору).
Відповідно до пункту 4 П(С)БО 11, довгострокові зобов`язання - це всі зобов`язання, які не є поточними.
Пунктом 8 П(С)БО 11 передбачено, що зобов`язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов`язання на довгострокове.
Отже, для визнання заборгованості, за якою строк погашення на дату балансу складає менше дванадцяти місяців, довгостроковою, обов`язковою визнана сукупність двох умов: первісний строк погашення такої заборгованості був більшим, ніж 12 місяців, та до затвердження фінансової звітності існує угода про пролонгацію (переоформлення) такої угоди на строк понад 12 місяців.  
Тобто, для правильного вирішення даного спору необхідно встановити, чи на дату балансу зобов`язання за договорами позики були довгостроковими чи короткостроковими, оскільки від цього залежить, чи підлягають зобов`язання дисконтуванню, чи ні. Крім того, необхідним є перевірка правильності здійснення розрахунку дисконтування.
Аналогічну позицію у подібних правовідносинах неодноразово наголошував Верховний Суд у своїх рішеннях, зокрема у постановах від 29.07.2020 по справі № 640/4003/19, від 04.12.2019 по справі № 826/16321/18 та ін.
Так, як вірно встановив суд першої інстанції 19.12.2016 між ТОВ "Солар Енерджі Інвестментс" (м. Джексонвілл, Флорида, США) (Продавець) та ТОВ "Промбудівництво-К" (Покупець) укладено контракт № SEI-Prombudivnytstvo-K-6, за умовами якого Продавець згоден продати, а Покупець згоден купити продукцію на умовах СРТ Львів Україна товари в кількості, асортименті, за цінами, вказаними в додатку 1, який є невід`ємною частиною цього контракту.
Пунктом 2.1 вказаного контракту визначено, що загальна вартість товару за цим контрактом на умовах СРТ Львів становить 42393,20 євро.
У пунктах 3.2, 3.5 контракту сторони погодили, що платіж буде здійснюватись шляхом банківського переказу на рахунок Продавця ціни товару. Покупець повинен сплатити за товар до 31.12.2016.
У подальшому 25.01.2017 сторонами було укладено додаткову угоду до контракту № SEI-Prombudivnytstvo-K-6 від 19.12.2016, якою, зокрема, пункт 3.5 контракту викладено у новій редакції: "Покупець повинен сплатити за Товар до 30.06.2017".
З наведеного вбачається, що вартість неоплаченого позивачем товару за контрактом № SEI-Prombudivnytstvo-K-6 не є довгостроковою заборгованістю, оскільки строк її погашення складав менше 12 місяців, а тому ця заборгованість не підлягала дисконтуванню.
Щодо контрактів № № SEI-Prombudivnytstvo-K-1 від 26.09.2016, SEI-Prombudivnytstvo-K-2 від 05.10.2016, SEI-Prombudivnytstvo-K-3 від 14.10.2016, SEI-Prombudivnytstvo-K-3 від 07.11.2016, SEI-Prombudivnytstvo-K-5 від 21.11.2016, то їх пунктами 3.5 визначено, що покупець починає сплачувати за товар з 01.04.2017. 
Водночас, 23.03.2017 сторонами було укладено додаткові угоди до контрактів № № SEI-Prombudivnytstvo-K-1 від 26.09.2016, SEI-Prombudivnytstvo-K-2 від 05.10.2016, SEI-Prombudivnytstvo-K-3 від 14.10.2016, SEI-Prombudivnytstvo-K-3 від 07.11.2016, SEI-Prombudivnytstvo-K-5 від 21.11.2016, якими викладено пункти 3.2 у новій редакції: « 3.2. "Покупець" здійснює оплату шляхом банківського переказу на рахунок "Продавця" вартості Товару до 31 серпня 2020 року. Допускається оплата частинами».
За таких обставин, оскільки станом на час укладення наведених контрактів та на час проведення перевірки строк погашення заборгованості був більшим, ніж 12 місяців, то така заборгованість є довгостроковою, а тому підлягала дисконтуванню.
Помилковими є мотиви суду першої інстанції про те, що строк погашення заборгованості не настав, оскільки у даному випадку наведені вище норми щодо дисконтування застосовуються саме до довгострокової заборгованості, а не до простроченої.
Безпідставними також є мотиви суду першої інстанції також і в частині суті спірної заборгованості як такої, що не є позикою. У даному випадку важливим є факт існування самої заборгованості та при цьому не важливо підстави її виникнення - отримання позики чи товарного кредиту.
Таким чином, зобов`язання, які виникли у позивача за наслідками отримання товарного кредиту, за своєю суттю є довгостроковими зобов`язаннями. Такі зобов`язання в бухгалтерському обліку платника відображаються за теперішньою вартістю, а не за сумою погашення. При цьому, для погашення зобов`язання за позикою позивач повинен сплатити позикодавцю відповідно до умов договорів суму основного боргу і нараховані відсотки.
Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується скаржником в апеляційній скарзі, розрахунок теперішньої вартості відповідачем здійснювався у відповідності до міжнародних стандартів бухгалтерського обліку. Верховний Суд у постанові від 29.07.2020 по справі № 640/4003/19 вказав на правильності застосування такої методології нарахування дисконтування, зазначивши, що існують загальні методи здійснення розрахунку дисконтування, а саме Міжнародні стандарти для розрахунку дисконту.
Водночас відповідачем при визначенні теперішньої вартості заборгованості за позикою застосовано формулу для одноразового платежу в кінці строку, без урахування необхідності погашення також відсотків за позикою. Здійснювати ж перерахування цієї суми суд не вправі, оскільки це є дискреційними повноваженнями податкового органу.
Аналогічну позицію висловив Верховний Суд у постанові від 29 липня 2020 року по справі № 640/19241/18.
Частиною першою статті 36 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» передбачено, що Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України, який забезпечує сталість та єдність судової практики у порядку та спосіб, визначені процесуальним законом.
Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Згідно з частини шостої статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, враховуються іншими судами при застосуванні таких норм права.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції наголошує, що від наведених вище правових висновків Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах палата, об`єднана палата або Велика Палата Верховного Суду у відповідності до статті 346 КАС не відступала, а тому підстав для їх неврахування при вирішенні даного спору немає.
За таких обставин, суд першої інстанції прийняв правильне рішення в цій частині позовних вимог, проте з помилкових мотивів.
Приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення відповідач також вказував на те, що позивачем безпідставно сформовані витрати за результатами операцій з купівлі-продажу цінних паперів.
Так, як вірно встановлено судом першої інстанції, 25.11.2016 між ТОВ "Промінбудівництво-К" (Продавець) та ПАТ "Північно-східна будівельна компанія" (Покупець) укладено договір купівлі-продажу цінних паперів № БВ16-2511-2, за умовами якого Продавець передає у власність Покупця зазначені нижче цінні папери, а Покупець приймає і сплачує обумовлену в цьому договорі ціну.
У пункті 1.1 вказаного договору наведено данні про цінні папери, які є предметом цього договору, а саме: простий іменний вексель, емітент - ТОВ "Брейн Бау-Холдінг Управління будмеханізації", дата складання 24.12.2008, дата погашення 24.12.2020, номінальна вартість - 4 800 000 грн, договірна вартість - 1 900 000 грн.
Пунктом 1.2 договору встановлено, що загальна вартість пакетів цінних паперів згідно даного договору становить 1 900 000 грн.
Виконання умов указаного договору засвідчено актом прийому-передачі цінних паперів та виконання зобов`язань до договору купівлі-продажу цінних паперів № БВ16-2511-2 від 25.11.2016 
В подальшому, 12.12.2016 між ТОВ "Промінбудівництво-К" (Продавець) та ПАТ "Північно-східна будівельна компанія" (Покупець) укладено договір купівлі-продажу цінних паперів № БВ16-1212-2, за умовами якого Продавець передає у власність Покупця зазначені нижче цінні папери, а Покупець приймає і сплачує обумовлену в цьому договорі ціну.
У пункті 1.1 вказаного договору наведено данні про цінні папери, які є предметом цього договору, а саме: простий іменний вексель, емітент - ТОВ "Брейн Бау-Холдінг Управління будмеханізації", дата складання 24.12.2008, дата погашення 24.12.2020, номінальна вартість - 10 000 000 грн, договірна вартість - 6 500 000 грн.
Пунктом 1.2 договору встановлено, що загальна вартість пакетів цінних паперів згідно даного договору становить 6 500 000 грн.
Виконання умов указаного договору засвідчено актом прийому-передачі цінних паперів та виконання зобов`язань до договору купівлі-продажу цінних паперів № БВ16-1212-2 від 28.12.2016.
Також, 05.04.2017 між ТОВ "Промінбудівництво-К" (Продавець) та ПАТ "Північно-східна будівельна компанія" (Покупець) укладено договір купівлі-продажу цінних паперів № БВ17-0504-3, за умовами якого Продавець передає у власність Покупця зазначені нижче цінні папери, а Покупець приймає і сплачує обумовлену в цьому договорі ціну.
У пункті 1.1 вказаного договору наведено данні про цінні папери, які є предметом цього договору, а саме: простий іменний вексель, емітент - ТОВ "Брейн Бау-Холдінг Управління будмеханізації", дата складання 24.12.2008, дата погашення 24.12.2020, номінальна вартість - 6 700 000 грн, договірна вартість - 3 250 000 грн.
Пунктом 1.2 договору встановлено, що загальна вартість пакетів цінних паперів згідно даного договору становить 3 250 000 грн.
Виконання умов указаного договору засвідчено актом прийому-передачі цінних паперів та виконання зобов`язань до договору купівлі-продажу цінних паперів № БВ17-0504-3 від 06.04.2017.
На переконання відповідача, реалізація цінних паперів за ціною, нижчою ціни придбання, за податковим законодавством не відповідає основному принципу господарської діяльності - не призводять до отримання доходу, а відповідно проведення таких операцій призводить і до заниження валового доходу, що є об`єктом оподаткування податком на прибуток.
Відповідно до частини першої статті 42 Господарського кодексу України (далі - ГК) підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК   об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Підпунктом 141.2.3 пункту 141.2 статті 141 ПК визначено, що платники податку окремо визначають загальний фінансовий результат за операціями з продажу або іншого відчуження цінних паперів звітного періоду відповідно до національних або міжнародних стандартів фінансової звітності.
Відповідно до пункту 29 П(С)БО 16 "Витрати" до складу інших витрат включаються витрати, які виникають під час діяльності (крім фінансових витрат), але не пов`язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг). До таких витрат належать, зокрема: собівартість реалізованих фінансових інвестицій (балансова вартість та витрати, пов`язані з реалізацією фінансових інвестицій); інші витрати діяльності.
Якщо за результатами звітного періоду отримано від`ємний загальний фінансовий результат від операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів (загальна сума збитків від операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів з урахуванням суми від`ємного фінансового результату від таких операцій та/або від`ємного загального результату переоцінки цінних паперів, не врахованих у попередніх податкових періодах, перевищує загальну суму прибутків від таких операцій), сума такого від`ємного значення загального фінансового результату за операціями з продажу або іншого відчуження цінних паперів зменшує загальний фінансовий результат від операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів наступних податкових (звітних) періодів, що наступають за податковим (звітним) періодом виникнення зазначеного від`ємного значення фінансового результату (підпункт 141.2.4 пункту 141.2 статті 141 ПК).
Якщо за результатами звітного періоду платником податку отримано позитивний загальний фінансовий результат від операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів (загальна сума прибутків від операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів перевищує загальну суму збитків від таких операцій з урахуванням суми від`ємного фінансового результату від таких операцій та/або від`ємного загального результату переоцінки цінних паперів, не врахованих у попередніх податкових періодах), сума позитивного загального фінансового результату від операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів збільшує фінансовий результат до оподаткування податкового (звітного) періоду платника податку (підпункт 141.2.5 пункту 141.2 статті 141 ПК).
Таким чином, отримання прибутку є виключно метою здійснення підприємницької діяльності, а не її обов`язковою умовою. Це пов`язане із тим, що підприємницька діяльність є діяльністю на власний ризик, зокрема ризик понесення фінансових втрат.
Норми чинного законодавства, у тому числі податкового, не містять заборони нести витрати та отримувати збитки за результатами господарських операцій, у тому числі з продажу цінних паперів. Порядок декларування таких збитків чітко визначений нормами чинного законодавства.
Таким чином, колегія суддів вважає безпідставними висновки відповідача про протиправність обліку позивачем збитку від проведених операцій з продажу цінних паперів, оскільки доцільність проведення цих операцій є виключною прерогативою суб`єкта господарювання, у яку контролюючий орган, у даному випадку, не вправі втручатись.
Отже, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що мотиви контролюючого органу у цій частині акта перевірки ґрунтується виключно на його суб`єктивних припущеннях, що не відповідає вимогам щодо обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень.
Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про задоволення позову, проте з помилкових мотивів.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. 
Доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні фактичних обставин та норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.
Відповідно до пункту другого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
За змістом частини першої статті 317 КАС підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Оскільки висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, то оскаржуване судове рішення підлягає зміні в мотивувальній частині.
Вирішуючи питання розподілу судових витрат, колегія суддів виходить із такого.
Положеннями статті 59 Конституції України закріплено, що кожен має право на професійну правничу допомогу. Кожен є вільним у виборі захисника своїх прав.
Згідно з пунктом 4 частини першої статті 1 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» від 05 липня 2012 року № 5076-VI (далі - Закон № 5076-VI) договір про надання правової допомоги - домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об`єднання) зобов`язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов`язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору.
Пунктом 9 частини першої статті 1 Закону № 5076-VI встановлено, що представництво - вид адвокатської діяльності, що полягає в забезпеченні реалізації прав і обов`язків клієнта в цивільному, господарському, адміністративному та конституційному судочинстві, в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами, прав і обов`язків потерпілого під час розгляду справ про адміністративні правопорушення, а також прав і обов`язків потерпілого, цивільного відповідача у кримінальному провадженні.
Інші види правової допомоги - види адвокатської діяльності з надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення (пункт 6 частини першої статті 1 Закону № 5076-VI).
Відповідно до статті 19 Закону № 5076-VI видами адвокатської діяльності, зокрема, є: надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави; складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру; представництво інтересів фізичних і юридичних осіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами.
Гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення представництва на надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок його обчислення, зміни та умови повернення визначаються у договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховується складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час (стаття 30 Закону № 5076-VI).
Відповідно до частини першої статті 132 КАС судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.
Згідно з частиною третьою статті 132 цього Кодексу до витрат, пов`язаних із розглядом справи належать витрати: 1) на професійну правничу допомогу; 2) сторін та їхніх представників, що пов`язані із прибуттям до суду; 3) пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; 4) пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; 5) пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.
Отже, витрати на професійну правничу допомогу входять до складу судових витрат.
Відповідно до статті 134 КАС витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката (частина друга статті 134 КАС).
Склад та обсяг судових витрат визначено у частині третій статті 134 КАС, згідно з якою для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат (частина третя статті 134 КАС).
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (частина четверта статті 134 КАС).
Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи (частина п`ята статті 134 КАС).
У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами (частина шоста статті 134 КАС).
Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (частина сьома статті 134 КАС).
У відповідності до частини першої статті 139 КАС при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Аналіз наведених положень процесуального законодавства дає підстави для висновку про те, що документально підтверджені судові витрати на правничу допомогу адвоката підлягають компенсації стороні, яка не є суб`єктом владних повноважень та на користь якої ухвалене рішення, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.
Отже, при визначенні суми компенсації витрат, понесених на правничу допомогу, до предмета доказування у питанні компенсації, понесених у зв`язку з розглядом справи витрат на правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченого адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціни позову та (або) значенню справи.
На підтвердження витрат на професійну правничу допомогу у суді апеляційної інстанції позивачем надано укладений адвокатом Полуніною Л.А. договір про надання правової допомоги від 12.11.2019 № 3/2019, відповідно до якого вартість послуг за надання правової допомоги визначається в додатках до даного договору.
Згідно додатку № 4 від 09.10.2020 до договору від 12.11.2019 № 3/2019 сторони погодили, що гонорар адвоката становить:
- 15  000 грн - правовий аналіз апеляційної скарги та підготовка відзиву на апеляційну скаргу; 
- 1  000 грн - направлення відзиву на апеляційну скаргу відповідачу та до суду;
- 4000 участь в одному судовому засіданні Шостого апеляційного адміністративного суду. 
Згідно рахунку-фактури № 8 від 21.10.2020 та платіжного доручення № 1543 від 21.10.2020 позивачем оплачені послуги на суму 20 000 грн:
З урахуванням викладеного, колегія суддів наголошує на необґрунтованості понесених позивачем витрат на направлення відзиву на апеляційну скаргу відповідачу та до суду у розмірі 1000 грн, оскільки наведені послуги не стосуються надання правової допомоги. 
При цьому, колегія суддів приймає понесені позивачем витрати за участь адвоката у двох судових засіданнях у розмірі 4000 грн, оскільки відповідний розмір винагороди був обумовлений у договорі. З цих же підстав колегія суддів приймає обумовлену сторонами договору вартість правового аналізу апеляційної скарги та підготовки відзиву на апеляційну скаргу у 15 000 грн.
Водночас, відповідачем було заявлене до суду апеляційної інстанції клопотання про зменшення розміру витрат на професійну правничу допомогу у зв`язку із їх неспівмірністю.
Колегія суддів частково погоджується із доводами відповідача та з огляду на обставини співмірності витрат, наведені у частині п`ятій статті 134 КАС, враховуючи складність даної справи, та наявність вже сформованої правової позиції позивача у суді першої інстанції, колегія суддів зменшує розмір понесених позивачем витрат:
- з 15 000 грн до 8 000 грн за правовий аналіз апеляційної скарги та підготовка відзиву на апеляційну скаргу;
- з 4 000 грн до 2 000 грн участь в одному судовому засіданні Шостого апеляційного адміністративного суду.
За таких обставин, за рахунок відповідача на користь позивача належить стягнути 10 000 грн витрат на правничу допомогу, понесених у зв`язку із розглядом даної справи.
Керуючись статтями 34, 243, 317, 321, 325, 328, 329, 331 КАС, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області задовольнити частково.
Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 02 липня 2020 року змінити в мотивувальний частині, а в іншій частині - залишити без змін. 
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Київській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Промбудівництво-К» понесені витрати на правову допомогу у розмірі 10  000 (десять тисяч) грн.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної  скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя          Є.О. Сорочко

Суддя          А.Ю. Коротких

Суддя          І.В. Федотов 

Повний текст постанови складений 03.11.2020.