ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 грудня 2020 року 
м. Київ
справа № 804/2555/17
адміністративне провадження № К/9901/3406/17
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 травня 2017 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 8 листопада 2017 року у справі за позовом Приватного акціонерного товариства «Юнікон» до Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
ПАТ «Юнікон» (далі - Товариство) звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 19 жовтня 2016 року №0015481202 та №0015491202.
В обґрунтування позову зазначено, що Товариством не допускалось порушення термінів сплати самостійно визначених грошових зобов`язань з плати за землю, а  відповідачем не виконано вимог ПК України щодо порядку призначення та проведення перевірок, у результаті чого проведена камеральна перевірка не має правових наслідків, акт перевірки не може вважатися допустимим доказом порушення термінів сплати грошових зобов`язань, а прийняті на його підставі рішення підлягають скасуванню.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 травня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 8 листопада 2017 року, позов задволено.
Не погоджуючись із зазначеними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Тернопільська ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області подала касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить їх скасувати, а в задоволенні позову відмовити.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 28.09.2016 року на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, статті 76, 86 ПК України посадовою особою Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області проведено камеральну перевірку з питання своєчасності сплати до бюджету плати за землю ПАТ «Юнікон» за період з 30.09.2013 року по 10.03.2015 року.
За результатами перевірки складено акт від 28.09.2016 року №3864/12-02/23647276. Під час перевірки встановлено, що платник порушує терміни сплати самостійно визначеного грошового зобов`язання плати за землю (орендна плата):
- декларація з плати за землю №1300009740, граничний термін сплати - 30.10.2013, дата сплати - 31.10.2013, кількість днів затримки сплати - 1, сума сплаченого податкового боргу - 170 грн.;
- декларація з плати за землю №9019395764, граничний термін сплати - 02.03.2015, дата сплати - 10.03.2015, кількість днів затримки сплати - 8, сума сплаченого податкового боргу - 507,70 грн.;
- декларація з плати за землю №7961503, граничний термін сплати - 16.01.2015, дата сплати - 16.02.2015, кількість днів затримки сплати - 31, сума сплаченого податкового боргу - 17786,10 грн.;
- декларація з плати за землю №9009017363, граничний термін сплати - 30.01.2015, дата сплати - 16.02.2015, кількість днів затримки сплати - 17, сума сплаченого податкового боргу - 3858,10 грн.;
- декларація з плати за землю №1300009740, граничний термін сплати - 30.10.2013, дата сплати - 04.11.2013, кількість днів затримки сплати - 5, сума сплаченого податкового боргу - 1,10 грн.;
- декларація з плати за землю №7961503, граничний термін сплати - 16.01.2015, дата сплати - 29.01.2015, кількість днів затримки сплати - 13, сума сплаченого податкового боргу - 3879,50 грн.;
- декларація з плати за землю №9009017363, граничний термін сплати - 30.01.2015, дата сплати - 26.02.2015, кількість днів затримки сплати - 27, сума сплаченого податкового боргу - 21,50 грн.;
- декларація з плати за землю №1300009740, граничний термін сплати - 30.09.2013, дата сплати - 29.10.2013, кількість днів затримки сплати - 29, сума сплаченого податкового боргу - 170,10 грн..
На підставі акту перевірки від 28.09.2016 року №3864/12-02/23647276 податковим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 19 жовтня 2016 року:
- №0015481202, яким визначено штрафну санкцію з орендної плати за землю в розмірі 860,80 грн (10% х 8608 грн), з посиланням на пункт 126.1 статті 126 ПК України - за несплату грошового зобов`язання протягом строків, визначених ПК України у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу при затримці до 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання;
- №0015491202, яким визначено штрафну санкцію з орендної плати за землю в розмірі 3557,22 грн (20% х 17786,10 грн), з посиланням на пункт 126.1 статті 126 ПК України - за несплату грошового зобов`язання протягом строків, визначених ПК України у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання.
Позивач, не погоджуючись з рішеннями контролюючого органу, звернувся до суду з даним позовом.
Задовольнивши позов, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, серед іншого, виходив з протиправності проведення перевірки, що, відповідно, є самостійною та достатньою підставою для визнання протиправним наказу про призначення перевірки.
Колегія суддів погоджується з таким висновком судів попередніх інстанції з огляду на таке.
Відповідно до статті 75 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Абзацом другим пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.
Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
Статтею 76 Кодексу визначено, що камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення.
Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, спірна камеральна перевірка проведена 28 вересня 2016 року. Декларації з плати за землю, що піддані камеральній перевірці, подані протягом 2013-2015 років. Предметом камеральної перевірки (до 1 січня 2017 року) є податкова звітність, зокрема щодо плати за землю (орендної плати з юридичних осіб) - відповідно податкова декларація (податковий розрахунок) із перевіркою заявлених у ній даних. Під час перевірки досліджено строки сплати грошових зобов`язань в тому числі і за податковим повідомленням-рішенням, яке не відноситься до податкової звітності.
Отже, судами першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано встановлено, що контролюючим органом проведено камеральну перевірку з порушенням абзацу другого пункту 75.1 статті 75 ПК України.
Податковим законодавством закріплено вичерпний перелік підстав для проведення камеральних перевірок, зокрема, щодо помилок (порушення) у даних податкової звітності чи неподання (несвоєчасне подання) податкової звітності, в результаті чого (у разі виявлення порушень) обов`язково має бути складено саме акт камеральної перевірки.
Контролюючим органом проведено камеральну перевірку Товариства, предмет якої не підпадав під поняття камеральної перевірки згідно підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України, що, у свою чергу, вказує на невиконання контролюючим органом вимог закону щодо порядку проведення перевірок, та, як обґрунтовано вказано судами попередніх інстанцій призводить до визнання перевірки незаконною.
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно із статтею 21 ПК України, обов`язками посадових та службових осіб контролюючих органів є, зокрема, дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно із пунктом 86.8 статті 86 ПК України, податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки - з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами, тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкових повідомлень-рішень.
Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкових повідомлень-рішень в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме - спочатку провести податкову перевірку.
Отже, нормами ПК України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Аналогічна правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду від 17.03.2018 справа №1570/7146/12.
Колегія суддів вважає, що оскільки судами попередніх інстанцій встановлено протиправність камеральної перевірки, проведеної контролюючим органом, тому прийняті за її результатами оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 19 жовтня 2016 року підлягають скасуванню.
Згідно постанови Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21.02.2020 справа №826/17123/18 сформовано правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. Така правова позиція відповідає завданням та основним засадам адміністративного судочинства, закріпленим у статті 2 КАС України.
Щодо посилань контролюючого органу в касаційній скарзі на те, що предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання, то колегія суддів вказує, що вказані зміни внесені до п.п. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України лише Законом № 1797-VIII від 21.12.2016 року, а спірна перевірка проведена 28.09.2016 року.
За вказаних обставин, редакція п.п. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України, чинна на момент проведення перевірки, не відносила до предмету камеральної перевірки своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання.
За вказаних обставин, колегія суддів Верховного Суду прийшла до висновку, що в межах даної справи оцінка доказів судами першої та апеляційної інстанцій, на підставі яких суди встановили обставини у справі, відповідає правилам оцінки доказів, зокрема правилам оцінки судом належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, достатності і взаємного зв`язку доказів у їх сукупності, вмотивованого відхилення або врахування кожного доказу.
Встановлення або визнання доведеними обставин, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішення питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, додаткова перевірка доказів відповідно до частини другої статті 341 КАС України знаходиться поза межами касаційного перегляду справи.
В обсязі встановлених у цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій є правильними, обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, підстави для скасування чи зміни оскаржуваних судових рішень відсутні.
Доводи, які містяться у касаційній скарзі, правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій та обставин справи не спростовують.
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Керуючись статтями 3, 341, 343, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 травня 2017 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 8 листопада 2017 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                          О.В.Білоус

Судді                                                                                                               Н.Є.Блажівська

                                                                                                              І.Л.Желтобрюх