ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 листопада 2020 року 
м. Київ
справа № 640/7595/19
адміністративне провадження № К/9901/35/20
Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: суддя-доповідач - Гусак М. Б., судді - Гімон М. М., Усенко Є. А., розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві (правонаступник - Головне управління ДПС у м. Києві) на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 10 вересня 2019 року (суддя - Васильченко І.П.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року (судді - Чаку Є.В., Файдюк В.В., Мєзєнцев Є.І.) у справі № 640/7595/19 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «АБК «Квадрат» до Головного управління ДФС у м. Києві  про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
УСТАНОВИЛА:
У травні 2019 року товариство з обмеженою відповідальністю «АБК «Квадрат» (далі - Товариство) звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва із позовною заявою до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ДФС), в якій просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15 лютого 2019 року №№ 00001841402, 00001851402.
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначив, що всі господарські операції з його контрагентами були реальними (фактично здійсненими), що підтверджується належним чином оформленими первинними документами; такі операції пов`язані з його господарською діяльністю; контрагенти володіли спеціальною правосуб`єктністю, а тому, висновок податкового органу про нереальність (фіктивність) операцій з такими контрагентами не відповідає дійсності та не ґрунтується на нормах податкового законодавства.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 10 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року, позов задоволено. 
Суди попередніх інстанцій виходили з того, що наявні у справі господарські договори і складені на їх виконання первинні бухгалтерські та податкові документи повністю підтверджують фактичність здійснення позивачем господарських операцій з товариствами з обмеженою відповідальністю «ФАВОРИТ-СВ» та «ТАРТАРОСА ГРУП» та правомірність відображення цих операцій у податковому обліку позивача за вказані звітні періоди, що спростовує висновки перевірки про заниження ним податку на додану вартість (далі - ПДВ) та податку на прибуток підприємств.
При цьому, пославшись на правову позицію, викладену у постанові Верховного Суду від 19 листопада 2019 року у справі № 826/16304/17, суди відхилили аргументи податкового органу щодо розпочатих кримінальних проваджень, учасниками яких були зазначені контрагенти позивача. Вказали, що сам лише факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів в рамках такої кримінальної справи, в яких вони вказали про свою непричетність до реєстрації та фінансово-господарської діяльності відповідних товариств, не є беззаперечним доказом відсутності реальних правових наслідків господарських операцій, проведених позивачем та його контрагентами. Під час проведення господарських операцій платник податків міг бути необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мали наміри щодо порушення податкового законодавства. При цьому, суди взяли до уваги ненадання відповідачем вироків суду відносно посадових осіб позивача чи його контрагентів за ознаками злочину, передбаченого частиною другою статті 205 КК України (фіктивне підприємництво), та те,  що договори, укладені позивачем з даним товариствами не визнані нечинними. Крім цього, апеляційний суд в оскаржуваному рішенні зазначив, що посадові особи зазначених контрагентів на виклик апеляційного суду у судове засідання для допиту не прибули та письмових пояснень з приводу господарських взаємовідносин з  Товариством не надали. 
Суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що за умови невстановлення компетентним органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання позивачем незаконної податкової вигоди, останній не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу. 
Не погодившись із ухваленими судовими рішеннями, відповідач в грудні 2019 року звернувся до Верховного Суду із касаційною скаргою, в якій просив скасувати оскаржувані рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити повністю. 
З урахуванням доводів, викладених у поданій заяві про усунення недоліків касаційної скарги, відповідач аргументував свою позицію порушенням судами норм процесуального права, зокрема, неврахуванням правових висновків Верховного Суду щодо застосування норм права до аналогічних правовідносин, та неправильним застосуванням норм матеріального права.
Так, відповідач зазначив, що позивачем було укладено договори про виконання товариствами з обмеженою відповідальністю «ФАВОРИТ-СВ» та «ТАРТАРОСА ГРУП» робіт з розробки проектної документації. При цьому, на думку відповідача, вказані товариства не мали достатніх трудових ресурсів для виконання відповідних робіт, оскільки в штаті обліковувалось по одному працівнику - директору (він же бухгалтер і засновник, в одній особі), які під час допиту повідомили про свою непричетність до реєстрації та фінансово-господарської діяльності відповідних товариств. Крім цього, товариством з обмеженою відповідальністю «ФАВОРИТ-СВ» не подавалася фінансова звітність до податкового органу, у зв`язку із чим йому було анульовано свідоцтво платника ПДВ. Також ДФС вказала на те, що згідно зі штатним розкладом позивача у нього в штаті обліковувалися працівники відповідного фаху для виконання робіт, замовлених у зазначених товариств.    
На думку ДФС, апеляційним судом безпідставно не вжито заходів примусу до свідків (осіб, від імені яких виписані первинні документи контрагентів позивача, та протоколи допиту та пояснення яких відповідачем було надано до суду), які не з`явилися до суду за викликом. Клопотання про їх повторний виклик відповідачем подавалося до апеляційного суду, проте, у його задоволенні було відмовлено. Такі дії суду не узгоджуються з правовими висновками Верховного Суду в аналогічних справах та практикою Європейського суду з прав людини (зокрема, рішення у справі «Бендерський проти України»), відповідно до яких суди мають вживати всі можливі заходи для перевірки та встановлення усіх фактичних обставин спору та сприяти сторонам у поданні та витребуванні необхідних для цього доказів, зокрема, отримувати та досліджувати показання свідків безпосередньо в суді.     
Ухвалою Верховного Суду від 27 лютого 2020 року відкрито касаційне провадження у цій справі. 
Касаційна скарга, враховуючи дату її подання до Верховного Суду, розглядається відповідно до пункту 2 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 8 лютого 2020 року. 
Позивачем подано відзив на касаційну скаргу, в якому він, посилаючись на доводи, аналогічні висновкам судів попередніх інстанцій щодо недоведеності відповідачем фіктивності та протиправності господарських операцій позивача, просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.         
Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду (далі - Колегія суддів), переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення не відповідають.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що основними видами діяльності Товариства за КВЕД-2010 у періоді, що перевірявся, були електромонтажні роботи, монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування, діяльність у сфері архітектури (основний), будівництво житлових і нежитлових будівель.
ДФС проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських операцій з товариством з обмеженою відповідальністю «ТАРТАРОСА ГРУП» за грудень 2017 року, товариством з обмеженою відповідальністю «ФАВОРИТ-СВ» за жовтень, листопад, грудень 2016 року, що містяться у податкових деклараціях з ПДВ та з податку на прибуток підприємства за 2016, 2017 роки.
Перевіркою було встановлено заниження позивачем податку на прибуток підприємств на загальну суму 245 775 грн, у тому числі за 2016 - 209 775 грн, за 2017 - 36  000 грн, заниження позивачем ПДВ на загальну суму 273  084 грн, у тому числі за жовтень 2016 - 16  917 грн; за листопад 2016 - 152  750 грн; за грудень 2016 - 63417 грн; за грудень 2017 - 40  000 грн.
Так, позивачем в жовтні, листопаді 2016 року з товариством з обмеженою відповідальністю «ФАВОРИТ-СВ» (виконавець) було укладено договори про виконання робіт з розробки проектної документації. Результатом робіт, виконаних за цими договорами, були розрахунки для подальшого проектування окремих розділів проектної документації на стадії «Робоча документація» по об`єкту та звіт перевірки у письмовому вигляді на електронному носії в форматі, погодженому сторонами. На підтвердження фактичного виконання вказаних договорів Товариством було надано договори, податкові накладні, акти приймання - передачі виконаних робіт.
Крім того, у періоді, що перевірявся, позивачем було укладено договори про виконання робіт з розробки проектної документації з товариством з обмеженою відповідальністю «ТАРТАРОСА ГРУП» (виконавець). Результатом робіт, виконаних за цими договорами, були розрахунки для подальшого проектування окремих розділів проектної документації на стадії «Робоча документація» по об`єкту та звіт перевірки у письмовому вигляді на електронному носії в форматі, погодженому сторонами. На підтвердження фактичного виконання вказаних договорів Товариством було надано договори, податкові накладні, акти приймання -передачі виконаних робіт. В подальшому товариством з обмеженою відповідальністю «ТАРТАРОСА ГРУП» було відступлено право вимоги за вказаними договорами товариству з обмеженою відповідальністю «АРІАНДА-КОМПАНІ-ПЛЮС» згідно із договором про відступлення права вимоги від 22 грудня 2017 року № 22/17Ц. 
За результатами перевірки складено акт від 29 грудня 2018 року № 872/26-15-14-02-02/34967310 та винесено спірні податкові повідомлення-рішення від 15 лютого 2019 року: № 00001851402, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем ПДВ на загальну суму 341  355 грн, в тому числі за основним платежем - 273  084 грн та 68  271 грн - за штрафними санкціями; № 00001841402, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств на загальну суму 307  219 грн, в тому числі за основним платежем - 245  775 грн та 61 444 грн - за штрафними санкціями.
За результатами адміністративного оскарження Товариством цих податкових повідомлень-рішень рішенням Державної фіскальної служби України від 18 квітня 2019 року № 18345/6/99-99-11-04-01-25 вони були залишені без змін.
Позивач, вважаючи вищевказані податкові повідомлення-рішення протиправними, звернувся до суду із даним позовом. 
При вирішенні питання щодо правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права Колегія суддів враховує таке.
Відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
Проте, у разі надання контролюючим органом доказів, які свідчать, зокрема, про неправомірність формування платником податків даних податкового обліку, необхідно враховувати, що такий платник податків має спростувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. 
Колегія суддів погоджується з доводами відповідача щодо ненадання позивачем належних та допустимих доказів на підтвердження реального характеру здійснення господарських операцій з товариствами з обмеженою відповідальністю «ФАВОРИТ-СВ» та «ТАРТАРОСА ГРУП» за період, що перевірявся, та неспростування ним доводів податкового органу щодо фіктивності відповідних господарських операцій, які ґрунтувалися, зокрема, на матеріалах кримінальних проваджень.
Так, згідно зі сталою практикою Верховного Суду України (постанови від 22 вересня 2015 року у справі № 810/5645/14, від 5 березня 2012 року у справі № 21-421а11, від 1 грудня 2015 року у справі № 21-1661а15, від 2 грудня 2015 року у справі  № 21-3849а15) податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, що виключає можливість формування даних податкового обліку на підставі таких документів.
Той факт, що на момент розгляду адміністративної справи судами не було постановлено вироків щодо службових осіб контрагентів позивача, не може спростовувати достовірність пояснень таких осіб відносно характеру укладених угод і фактичного здійснення за цими угодами операцій (правовий висновок, викладений у постанові Верховного Суду України від 20 січня 2016 року у справі № 826/11531/14).
Колегія суддів не вважає за можливе відступати від зазначених правових висновків Верховного Суду України.
При цьому, Колегія суддів вважає необґрунтованим посилання судів попередніх інстанцій на правову позицію, викладену у постанові Верховного Суду від 19 листопада 2019 року у справі № 826/16304/17, оскільки вказаний правовий висновок було сформовано при розгляді справи, обставини якої не є аналогічними з обставинами у справі, що розглядається.
Так, відповідно до постанови Верховного Суду від 19 листопада 2019 року у справі № 826/16304/17 доводи податкового органу щодо наявності свідчень наданих директором контрагентів позивача в межах кримінальних проваджень, оформлених протоколами допитів, з яких вбачається, що особа заперечує свою причетність до господарської діяльності товариств, були оцінені та спростовані судами попередніх інстанцій з посиланням на наявність нотаріально засвідчених пояснень цієї ж особи, в яких вона зазначила, що є директором відповідного товариства, яке надавало для позивача послуги, які надані та оплачені в повному обсязі.
Водночас, в матеріалах справи, що розглядається, відсутні будь-які докази, які б спростовували надані відповідачем докази, відповідно до яких посадові особи контрагентів позивача заперечували свою причетність до реєстрації та фінансово-господарської діяльності відповідних товариств.  
Відповідно до матеріалів справи апеляційним судом було викликано в якості свідків зазначених посадових осіб контрагентів позивача, проте, в судове засідання вони не прибули. При цьому, одну з відповідних повісток про виклик до суду було вручено адресату, іншим адресатом повістку отримано не було.
Колегія суддів погоджується з доводами відповідача, що апеляційним судом не було вжито всіх передбачених процесуальним законом заходів для отримання та дослідження показань вказаних осіб безпосередньо в суді, незважаючи на те, що з`ясування факту представництва зазначеними вище особами контрагентів позивача у відповідних господарських операціях має істотне значення для встановлення факту реальності таких операцій. 
Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду з урахуванням приписів статті 74 КАС України доходить висновку, що судами попередніх інстанцій встановлено обставини, що мають істотне значення для правильного вирішення справи, на підставі недопустимих доказів, а саме: реальний характер здійснення позивачем господарських операцій з товариствами з обмеженою відповідальністю «ФАВОРИТ-СВ» та «ТАРТАРОСА ГРУП» за період, що перевірявся, не підтверджено належними засобами доказування, враховуючи відсутність беззаперечних доказів, які б спростовували доводи відповідача.
Враховуючи викладене, Колегія суддів доходить висновку, що зазначені обставини справи мають бути встановлені належним чином судом першої інстанції з урахуванням наданих сторонами доказів, оцінених у їх сукупності.  
Відповідно до статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Згідно із пунктом 3 частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд встановив такі обставини на підставі недопустимих доказів.  
Згідно із частиною четвертою зазначеної статті справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду вважає, що встановлені вище порушення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду судам необхідно на підставі належних і допустимих доказів прийняти обґрунтоване та законне рішення.
Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 341, 345, 353, 356 КАС України, Колегія суддів
ПОСТАНОВИЛА:
1. Касаційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві задовольнити частково.
2. Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 10 вересня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року скасувати.
3. Адміністративну справу № 640/7595/19 направити на новий розгляд до Окружного адміністративного суду м. Києва. 
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                М. Б. Гусак
Судді                                                                                                    М. М. Гімон        
                                                                                                                       Є. А. Усенко