ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

22 грудня 2020 року 
справа №640/20680/19
адміністративне провадження №К/9901/29389/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І.  А., Олендера І. Я.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС 
на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 03 вересня 2020 року у складі суддів Ключковича В. Ю., Кобаля М. І., Беспалова О. О.,
у справі №640/20680/18 
за позовом Акціонерного товариства «Українська залізниця» в особі філії «Центр забезпечення виробництва» акціонерного товариства «Укрзалізниця»
до Офісу великих платників податків ДФС 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 

УСТАНОВИВ:

Рух справи

Акціонерне товариство «Українська залізниця» в особі філії «Центр забезпечення виробництва» акціонерного товариства «Укрзалізниця» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Офісу великих платників податків ДФС (далі - податковий орган, відповідач у справі), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 25 липня 2019 року №0009564405, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 3 942 920,00 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями - 2628618,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 1314309,00 грн; №0009574405, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності на загальну суму 987108,00 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями - 658072,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 329036,00 грн; №0009584405, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 510 грн, з мотивів безпідставності їх прийняття.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 10 березня 2020 року (суддя Шулежко В. П.) у задоволені адміністративного позову відмовлено повністю.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що надані позивачем документи на підтвердження господарських правовідносин з контрагентом не є належно оформленими первинними документами, оскільки не відповідають вимогам щодо їх складення і підписання повноважною особою платника податків, тому не можуть бути належним документальним підтвердженням проведення господарських операцій та підставою для формування спірних сум. Суд з огляду на норми пунктів 85.1, 85.2 статті 85 ПК України встановив, що з акта перевірки не вбачається, що позивач повідомляв контролюючий орган про наявність обставин неможливості подання первинних документів у зв`язку з їх вилученням правоохоронними органами. Водночас, контролюючим органом зафіксовано ненадання платником усіх необхідних бухгалтерських документів. Зазначене, на переконання суду першої інстанції, свідчить про те, що відповідач, приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 03 вересня 2020 року апеляційну скаргу Товариства задоволено, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 10 березня 2020 року скасовано, ухвалено нову постанову, якою адміністративний позов задоволено, визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 25 липня 2019 року №0009564405, №0009574405 та №0009584405.

Ухвалюючи постанову суд апеляційної інстанції дійшов протилежних висновків, зокрема, зазначив, що досліджені первинні та інші документи оформлені у відповідності до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та в повній мірі відображають зміст і характер вчинених господарських операцій між АТ «Укрзалізниця» та ТОВ «Компанія-Ірбіс», такі господарські операції були належним чином відображені у бухгалтерському обліку позивача, в той же час, податковий орган не подав доказів, які однозначно свідчили б про неправдивість одержаних від платника документів, підтверджували б фіктивний характер спірних операцій та недобросовісність позивача як платника податків, відповідачем не надано суду жодних доказів, які підтверджували б те, що вчинення правочину (укладення договорів), на підставі яких виникли взаємовідносини між позивачем та контрагентом не відповідали дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав та обов`язків чи свідчили б про незвичність цін за спірними операціями, або про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності товариства, господарській меті досягнення правових наслідків та які порушують публічний порядок, суперечать моральним засадам суспільства та спрямовані на заволодіння майном держави.

5 листопада 2020 року до Верховного Суду як суду касаційної інстанції надійшла касаційна скарга Офісу великих платників податків ДПС, провадження за якою відкрито ухвалою Верховного Суду від 8 листопада 2020 року на підставі пунктів 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) та витребувано справу з суду першої інстанції.

3 грудня 2020 року справа № 640/20680/19 надійшла до Верховного Суду. 

Доводи касаційної скарги

Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №640/20680/18 є оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 КАС України, з посиланням у касаційній скарзі на ухвалення рішень без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, відповідно до пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України, з посиланням у касаційній скарзі на неправильне та неповне дослідження доказів та встановлення обставин справи (пункт 4 частини четвертої статті 328 КАС України).

Зокрема скаржник посилається на висновки Верховного Суду, висловлені у постанові  від 17 січня 2018 року у справі №804/8943/13-а (№ К/9901/2529/18), у постанові від 18 січня 2018 року у справі №2а-7075/12/2670 (№К/9901/1478/18), у постанові від 31 березня 2020 у справі №804/16516/15, у постанові від 18 березня 2020 року у справі №826/8114/15, у постанові від 19 вересня 2018 року у справі №822/1771/17, у постанові від 24 січня 2018 року у справі №2а-19379/11/2670, які стосуються фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій, окремих випадків, за яких неможливе формування валових витрат та податкового кредиту тощо.

Податковий орган просить касаційну скаргу задовольнити, скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 03 вересня 2020 року та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову в повному обсязі.

18 листопада 2020 року від Товариства на адресу Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу відповідача, в якому позивач просить касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції - без змін.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 08 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.

Обставини справи

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що податковим органом на підставі наказу Офісу великих платників податків ДФС від 22 травня 2019 року №1100 «Про проведення фактичної перевірки» та направлення на перевірку, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України, проведена документальна позапланова виїзна перевірка АТ «Українська залізниця» з питань дотримання вимог податкового законодавства України по взаємовідносинах з ТОВ «КОМПАНІЯ-ІРБІС» (код ЄДРПОУ 40730232) за лютий - квітень 2018 року - показників декларації з податку на додану вартість та за І квартал 2018 року - показників фінансової звітності з їх відображенням у декларації з податку на додану вартість, за результатами якої складено акт від 26 червня 2019 року №1923/28-10-44-05/40075815 (далі - акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення Товариством підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України з урахуванням пунктів 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153, та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за №85/4306, в результаті чого встановлення заниження податку на прибуток підприємства на загальну суму 658 072,00 грн, у тому числі за І квартал 2018 року у розмірі 658 072,00 грн. Також встановлено порушення пункту 198.1, пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 2 628 618,00 грн, у тому числі за лютий 2018 року - 43965,00 грн, за березень 2018 року - 421 061,00 грн, за квітень 2018 року - 2 163 592,00 грн.

Керівником податкового органу 25 липня 2019 року на підставі висновків акта перевірки  прийнято податкові повідомлення-рішення, які є предметом судового розгляду у цій справі.

Податковим повідомленням-рішенням №0009564405 збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 3 942 920,00 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями - 2628618,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 1 314 309,00 грн.

Податковим повідомленням-рішенням №0009574405 збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності на загальну суму 987108,00 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями - 658 072,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 329 036,00 грн.

Податковим повідомленням-рішенням №0009584405 застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 510 грн.

Судами попередніх інстанцій згідно даних первинних бухгалтерських документів встановлено, що АТ «Українська залізниця» мало взаємовідносини із ТОВ «Компанія-Ірбіс» за І квартал 2018 року в особі Філії «Центр забезпечення виробництва» ПАТ «Українська залізниця», а саме між Філією, що діє від імені та в інтересах ПАТ «Українська залізниця», в особі першого заступника директора Філії Пушкаренка Е.В. (Замовник) та ТОВ «КОМПАНІЯ-ІРБІС», в особі директора Пшеничної Зіти Прано (Постачальник) укладено  договори поставки від 23.06.2017 № ЦЗВ-03-02817-01, від 24.07.2017 № ЦЗВ-03-04417-01, від 02.10.2017 № ЦЗВ-03-08117-01, за умовами яких Постачальник зобов`язується поставити та передати у власність, а Замовник оплатити продукцію, найменування, марка та кількість яких наведена в специфікаціях, які є невід`ємною частиною кожного договору на умовах, що викладені в них. Предметом поставки за умовами цих договорів є частини залізничних або трамвайних локомотивів чи рейкового рухомого складу, обладнання для контролю залізничного руху (запасні частини до пасажирських вагонів).

Також, між Філією, як Замовником та ТОВ «КОМПАНІЯ-ІРБІС», як постачальником укладено договори поставки від 25.10.2017 №ЦЗВ-07-10517-01, від 25.10.2017 №ЦЗВ-07-10617-01, за якими Постачальник зобов`язується поставити та передати у власність, а Замовник оплатити продукцію, а саме трансформатори (трансформатори електричні).

В підтвердження виконання умов договорів судом апеляційної інстанції прийняті надані позивачем копії специфікацій, додаткових угод до Договорів, видаткових накладних, згідно з якими Товариством придбано товар: штора ролетна СРТ-11 (широка) з направляючими та кріпленнями сірого кольору; штора ролетна СРТ-11 (вузька) з направляючими та кріпленнями сірого кольору; редуктор 32 кВт, трансформатори, копії актів приймання-передачі продукції, рахунків-фактури, товарно-транспортних накладних, експрес-накладних, докази оплати придбаної продукції.  

Джерела права

Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України)

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пункт 198.1. статті 198 ПК України

До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пункт 198.3 статті 198 ПК України

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом      193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пункт 198.6 статті 198 ПК України

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій). Відповідно до пункту 7 цього Положення до складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства. Пункт 21 Положення встановлює, що дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню. Якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі (наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.

Підпунктом 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.

Відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 7 лютого 2013 року № 73, витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

Основним документом, який регулює формування витрат у бухгалтерському обліку, є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318. Пункт 7 Положення визначає, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Отже, об`єктом справляння податку на прибуток є фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності підприємства, за правилами бухгалтерського обліку та відкоригований на різниці, передбачені ПК України.

Стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Частина перша статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні  документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі   первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частина друга статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу,  яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Висновки суду

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Крім того, однією із судових доктрин, виділених на сьогоднішній день національним законодавством та судовою практикою Верховного Суду є доктрина реальності господарської операції.

Суть вказаної доктрини полягає в тому, що наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.

При цьому будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до операцій, що перевіряються.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Отже, лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.

Враховуючи вищевказані норми законодавства, первинні документи, які складені суб`єктами господарської діяльності на операції, що не відповідають сутності і не несуть доказовості відносно змісту здійсненої операції не є документами, які можуть бути підставою для відображення в облікових регістрах бухгалтерського та податкового обліку.

Верховний Суд України у постанові від 20 січня 2016 року у справі № 826/11531/14, Верховний Суд у постановах від 24 січня 2018 року у справі № 2а-19379/11/2670, від 19 листопада 2019 року у справі № 826/487/16 неодноразово звертав увагу, що надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; відсутність первинних документів обліку.

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної та зареєстрованої податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції. Водночас норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування податкових вигод, зокрема, це: не пов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів. Тому, з метою встановлення факту здійснення господарської операції, правомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість, суди попередніх інстанцій повинні були встановити зміст господарських операцій, договірні умови, фактичний порядок надання робіт (послуг), обсяги і зміст, мету придбання, належним чином дослідити первинні бухгалтерські документи, складені щодо господарських операцій, з`ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій, та оцінити такі докази кожний окремо та у їх сукупності, а також у сукупності з іншими доказами у справі.

Оцінюючи склад податкових правопорушень судами попередніх інстанцій встановлено та оцінено висновки податкового органу викладені в акті, за якими Товариством не надано під час проведення платіжні доручення, також встановлено, що ТОВ «КОМПАНІЯ-ІРБІС» оформлено та видано видаткові накладні на загальну суму 3 199 045,00 грн. (ПДВ 639   809,00 грн.) за І квартал 2018 року, згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних за І квартал 2018 року встановлено взаємовідносини між АТ «Українська залізниця» (як покупець товару) та ТОВ «КОМПАНІЯ-ІРБІС» (як продавець товару) на суму 3   655   955,00 грн. (ПДВ 731191,00 грн.), до перевірки не надано жодних первинних документів на суму 456 910,00 грн. (ПДВ 91  382,00 грн.).

Також в акті перевірки зазначено про те, що до перевірки не надано договір від 23 червня 2017 року №ЦВЗ-03-02817-01, відповідно до якого виписані та видані видаткові накладні на суму 1 699 340 грн, інформація щодо сальдо на 01 січня 2018 року, не надано оборотно-сальдову відомість за січень 2018 року по 631 рахунку з ТОВ «КОМПАНІЯ-ІРБІС», відомості щодо формування витрат, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств по взаємовідносинах з цим Товариством за І квартал 2018 року, товарно-транспортні накладні чи інші документи, які підтверджують транспортування товару на суму 908 678 грн.  

В акті перевірки зазначено про те, що отримано інформацію про те, що на посадових осіб ТОВ «КОМПАНІЯ-ІРБІС» відкрите кримінальне провадження №4201700000002986 від 20 вересня 2017 року за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України, що зумовило висновок про те, що задокументовані фінансово-господарські операції між ТОВ «КОМПАНІЯ-ІРБІС» та АТ «Українська залізниця» не опосередковуються реальним виконанням операцій, які становлять його предмет.

Суд апеляційної інстанції прийняв на підтвердження реальності господарських операцій Товариства з ТОВ «КОМПАНІЯ-ІРБІС» рахунки-фактури, видаткові накладні, акти приймання-передачі продукції, товарно-транспортні накладні ретельно описавши кожен із первинних документів. 

Оцінюючи доводи відповідача про те, що позивачем до перевірки не було надано первинних документів за взаємовідносинами між АТ «Укрзалізниця» та ТОВ «Компанія-Ірбіс» на суму 456 910, 00 грн, суд апеляційної інстанції зазначає, що такі документи були вилучені на підставі ухвали Печерського районного суду м. Києва від 07 листопада 2018 року у справі №757/54925/18-к, що свідчить про те, що на момент проведення перевірки такі об`єктивно не могли бути надані відповідачу.

Суд апеляційної інстанції врахував те, що філія «ЦЗВ» АТ «Укрзалізниця» при направленні відповідачу заперечень на акт перевірки від 10.07.2019 №ЦЗВ-20/1974 направила цінним листом з описом вкладення і копії зазначених вище документів, які не ввійшли в Додаток № 7 до акта перевірки, однак, відповідачем протиправно та необґрунтовано зроблено висновок, за наслідками розгляду заперечень позивача на акт, про те, що видаткові накладні на поставку продукції за квітень 2018 року на суму 2486652 грн. до заперечення як і до перевірки не надані. Зазначене зумовило висновок суду про те, що позивачем до перевірки надано первинні документи на суму 456 910,00 грн.  

Впродовж усіх судових розглядів відповідач доводить, що позивачем не було надано під час перевірки та до суду видаткову накладну за квітень 2018 р. на суму 2 486 652 грн. Оцінюючи цей довід суд апеляційної інстанції зазначив, що видаткова накладна №РН-0000119 від 03 квітня 2018 року на суму 2486652, 00 грн. наявна в матеріалах справи,   надавалась контролюючому органу під час перевірки та додатково була направлена відповідачу разом з запереченнями на акт перевірки від 10.07.2019 №ЦЗВ-20/1974 та до скарги на спірні податкові повідомлення-рішення, а відтак, такі доводи є безпідставними.

Щодо доводів відповідача про те, що договір від 23.06.2017 №ЦВЗ-03-02817-01 до перевірки не наданий (а видаткові накладні на суму 1 699 340 виписані згідно договору від 23.06.2017 №ЦВЗ-03-02817-01), суд апеляційної інстанції встановив, що в матеріалах справи відсутні видаткові накладні на суму 1 699 340 виписані згідно договору від 23.06.2017 №ЦВЗ-03-02817-01, разом з тим, позивачем надана суду копія договору поставки №ЦЗВ-03-02817-01 від 23.06.2017 та копії видаткових накладних виписаних згідно вказаного договору, відтак, такі доводи визнані необґрунтованими.

Щодо доводів відповідача про те, що позивачем не надано до перевірки актів прийому-передачі продукції, що підтверджують факт отримання товару на суму 923 805,00 грн, дослідивши умови пунктів 5.1 договорів поставки від 25.10.2017 № ЦЗВ-07-10517-01 та від 25.10.2017 № ЦЗВ-07-10617-01 суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що підтвердженням отримання продукції за цими договорами поставки є підписані уповноваженими представниками позивача видаткові накладні від 29.01.2018 №РН-0000014, від 29.01.2018 № РН-0000016, від 01.02.2018 № РН-0000018, копії яких були надані відповідачу, та які зазначені останнім у додатку № 7 до акта перевірки.

Оцінюючи доводи відповідача про нереальність спірних господарських операцій між позивачем та ТОВ «КОМПАНІЯ-ІРБІС» про те, що позивачем не надано товарно-транспортних накладних, які підтверджують транспортування товару на суму 908 678,00 грн, суд апеляційної інстанції висновувався з того, що АТ «Укрзалізниця» в особі філії «ЦЗВ» не здійснювало оплату перевезення продукції автомобільним транспортом, внаслідок чого не було необхідності проводити облік витрат за отримання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом, крім того, товарно-транспортні накладні не є необхідними документами для ведення бухгалтерського обліку.

Суд апеляційної інстанції серед іншого зазначив, що наявність транспортних документів на перевезення товарно-матеріальних цінностей за наслідками формування бази оподаткування податком на прибуток та на додану вартість не є визначальними при оподаткуванні операцій за договором поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення. Крім того, товарно-транспортні накладні є доказом факту перевезення (переміщення) товару, натомість факт передання товару та, відповідно набуття права власності на нього має підтверджуватись видатковою накладною. В обґрунтування таких висновків суд апеляційної інстанції покликався на правову позицію викладену в постанові Верховного Суду від 12 червня 2018 року у справі № 826/11879/13-а. 

Підсумовуючи результати досліджень суд апеляційної інстанції дійшов узагальнюючого висновку про те, що позивачем надано всі належні та достатні докази на підтвердження факту здійснення реальних господарських операцій з ТОВ «КОМПАНІЯ-ІРБІС», зокрема, копії договорів, первинної бухгалтерської документації щодо поставки продукції та розрахунків за неї, докази отримання поставленої продукції кінцевими вантажоодержувачами - структурними підрозділами залізниць України.

Здійснюючи апеляційний перегляд судом апеляційної інстанції відхилені посилання відповідача на інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах ДФС, як таку, що не підтверджує наведені в акті обставини та носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону, не доводить наявності податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган, покликаючись при цьому на правові позиції Верховного Суду викладені у постанові від 20 серпня 2019 року у справі №820/7831/15. 

Оцінюючи доводи відповідача про те, що ним отримано інформацію про те, що відносно посадових осіб ТОВ «КОМПАНІЯ-ІРБІС» відкрито кримінальне провадження №4201700000002986 від 20.09.2017 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України, суд апеляційної інстанції встановив, що ні суду першої, ні суду апеляційної інстанції відповідачем не було надано рішення суду відносно ТОВ «КОМПАНІЯ-ІРБІС», яке б набрало законної сили та яке б було прийнято в порядку ст. 55-1 Господарського кодексу України («Фіктивна діяльність суб`єкта господарювання»), вироку суду за ст. 205 Кримінального кодексу України («Фіктивне підприємництво»), рішення, прийнятого в порядку ст. 234 Цивільного кодексу України (щодо фіктивності правочинів, тобто щодо вчинення правочинів без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином), а відтак, такі доводи суд не враховує як докази нереальності операцій між позивачем та ТОВ «КОМПАНІЯ-ІРБІС».

Судом апеляційної інстанції враховано те, що Верховний Суд у постанові від 04 вересня 2018 року по справі № 826/18952/14 зазначив, що наявність кримінального провадження щодо контрагента платника податків, в якому не винесено вироку суду в кримінальному провадженні, або ухвали про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності не є підставою для визнання спірних господарських операцій нереальними.

Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про те, що первинні та інші документи оформлені у відповідності до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України, та в повній мірі відображають зміст і характер вчинених господарських операцій між АТ «Укрзалізниця» та ТОВ «КОМПАНІЯ-ІРБІС», такі господарські операції були належним чином відображені у бухгалтерському обліку позивача, в той же час, податковий орган не подав доказів, які однозначно свідчили б про неправдивість одержаних від платника документів, підтверджували б фіктивний характер спірних операцій та недобросовісність позивача як платника податків, відповідачем не надано суду жодних доказів, які підтверджували б те, що вчинення правочину (укладення договорів), на підставі яких виникли взаємовідносини між позивачем та контрагентом не відповідали дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав та обов`язків чи свідчили б про незвичність цін за спірними операціями, або про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності товариства, господарській меті досягнення правових наслідків та які порушують публічний порядок, суперечать моральним засадам суспільства та спрямовані на заволодіння майном держави.

Відсутність складів податкових правопорушень зумовило протиправність податкових повідомлень-рішень від 25 липня 2019 року №0009564405, №0009574405, №0009584405 і як наслідок їх скасування.

З урахуванням встановлених в цій справі обставин та правового регулювання спірних правовідносин Суд приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги відповідача, постанова суду апеляційної інстанції ухвалена з правильним застосуванням норм матеріального права і дотриманням норм процесуального права, що є підставою для залишення її без змін. 

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 КАС України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС залишити без задоволення.

Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 03 вересня 2020 року у справі №640/20680/18 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                                    Р. Ф. Ханова

Судді:                                                                                                              І. А. Гончарова

                                                                                                                       І. Я. Олендер