ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

27 жовтня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 160/3806/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Головко О.В. (доповідач),
                               суддів:  Ясенової Т.І., Суховарова А.В.,     
за участю секретаря судового засідання Троянова А.С. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 липня 2020 року (суддя Кальник В.В., повний текст рішення складено 16.07.2020) в адміністративній справі
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «РКЦ-БУД»
до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

в с т а н о в и в :

До суду надійшов позов Товариства з обмеженою відповідальністю «РКЦ-БУД», в якому позивач просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області: від 03.03.2020 № 0005150501 форми «Р»; від 03.03.2020 № 0005170501 форми «ПН»; від 03.03.2020 № 0005160501 форми «В4»; від 03.03.2020 № 0005140501 форми;  від 02.03.2020 № 0008163307 форми «Д»; від 02.03.2020 № 0008183307 форми «Д».
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 липня 2020 року позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, колегія суддів доходить висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.    
Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що посадовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «РКЦ-БУД» за період діяльності з 01.07.2016 по 30.06.2019 з питань додержання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів, установлених законодавством, за результатами якої складено Акт від 16.01.2020 № 2066/04-36-05-01/35863210.
Згідно з висновками Акту перевірки ТОВ  «РКЦ-БУД» порушено вимоги: п.п.  44.1, 44.3 ст. 44, п.п.  85.2, 85.8  ст.  85 Податкового кодексу України в частині не надання до перевірки регістрів бухгалтерського обліку в повному обсязі; пп.  134.1.1  п.  134.1  ст.  134    Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся,    на загальну суму 32190,00 грн.; п.  185.1  ст.  185, п.  186.4  ст.  186, п.  188.1  ст.  188, п.  198.5  ст.  198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 843133,00 грн.; п.  120-1.2  ст.  120-1 Податкового кодексу України в частині відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, внаслідок чого підлягає застосуванню штрафна санкція у розмірі 307603,00 грн.; абз. «е» пп.  164.2.17  п.  164.2    ст.  164, п. 167.1  ст.  167,    пп.  168.1.2  п.  168.1  ст.  168, абз. «а» п. 176.2  ст.  176 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб    на загальну суму 6017,70 грн.; абз. «б»    п.  176.2    ст.  176 Податкового кодексу України, розділу ІІІ Порядку заповнення та подання податковим агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, в частині подання податкових розрахунків за формою 1-ДФ про суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку за 4 квартал 2017 року, наданого до податкової служби з інформацією не у повному обсязі, а саме відсутня інформація про виплату доходу відповідній особі на загальну суму 71980,00 грн.; абз. «е» пп. 164.2.17 п. 164.2    ст. 164, п. 167.1 ст. 167, пп. 168.1.2  п. 168.1 ст. 168, абз. «а» п. 176.2 ст. 176, п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ  Податкового кодексу України, в результаті чого занижено військовий збір на загальну суму 411,21 грн.; ст. 2    Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті».    
На підставі Акту перевірки № 2066/04-36-05-01/35863210 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області було прийнято податкові повідомлення-рішення: форми «Р» від 03.03.2020 № 0005150501 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 711590, 00 грн., у тому числі за основним зобов`язанням 569272,25 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями     142318,00 грн.; форми «ПН» від 03.03.2020 № 0005170501 про застосування штрафних санкцій за відсутність складання та/або реєстрації податкових накладних за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» в розмірі 307603,00 грн.; форми «В4» від 03.03.2020 № 0005160501 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 45934,00 грн.; форми «ПС» від 03.03.2020 № 0005140501 про застосування штрафної санкції у розмірі 1020,00 грн.; форми    «Д» від 02.03.2020 № 0008163307 про збільшення податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 10423,67 грн., у тому числі за основним зобов`язанням 6017,70 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями     4  405,97 грн.; форми    «Д» від 02.03.2020 № 0008183307  про збільшення зобов`язань з військового збору на загальну суму 712,32 грн., у тому числі за основним зобов`язанням у розмірі 411,21 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями    в розмірі 301,11 грн.
В основу прийнятих рішень покладені висновки податкового органу щодо порушень з боку позивача обліку бонусів (кредит-нот), отриманих від нерезидентів: ИООО «Кровельный завод ТехноНИКОЛЬ» (Білорусь) та ООО «ТехниНИКОЛЬ - Строительные Системы» (Росія)    за період 2016-2019, а також  не нарахування податкових зобов`язань по операціях з придбання послуг мобільного зв`язку, що не використовувалися у господарській діяльності. 
Надаючи оцінку обґрунтованості висновків податкового органу та правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, суд апеляційної інстанції встановив, що позивачем отримано від продавців-нерезидентів ИООО «Кровельный завод ТехноНИКОЛЬ» (Білорусь) та ООО «ТехниНИКОЛЬ - Строительные Системы» (Росія)    винагороду (бонуси) на загальну суму 5331571,85 грн. Податковий орган вважає  такий вид винагороди «стимулювання збуту» відповідно до умов контрактів (з додатковими угодами) № П-16895656 від 08.06.2016, № О-15894748 від 20.10.2015, № П-15894392 від 24.07.2015, № П-18897225 від 18.12.2017, № П-18897362 від 01.02.2018,    та кваліфікує отримані суми як оплату за постачання маркетингових послуг.
В Акті перевірки податковий орган посилається на рахунок 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» та рахунок 719 «Інші доходи від операційної діяльності» і зазначає, що бонуси за кредит-нотами були отримані в якості доходу позивача за стимулювання збільшення придбання та, як наслідок, збільшення збуту.
Позивач, в свою чергу, вважає такі висновки необґрунтованими та зазначає, що бонуси були отримані Товариством за обсяг придбання, а тому відсутні підстави кваліфікувати такі бонуси як отриману плату за маркетингові послуги. Також позивач стверджує про ненадання вказаним особам маркетингових послуг, що також підтверджується умовами контрактів з додатками до них.
Судом першої інстанції вірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що позивач уклав з постачальниками-нерезидентами договори на поставку (імпорт) товару.
З ИООО «Кровельный завод ТехноНИКОЛЬ» (Білорусь) контракти поставки кровельних матеріалів, мастики, праймер: № П-16895656 від 08.06.2016 з додатковими угодами від 08.06.2016, від 08.09.2016, 28.04.2017, від 04.07.2017;
№ О-15894748 від 20.10.2015 з додатковими угодами від 20.10.2015 та від 20.04.2016; № П-15894392 від 24.07.2015 поставки з додатковими угодами від 24.07.2015, від  31.12.2014, від 02.05.2016; № П-18897225 від 18.12.2017;  № П-18897362 від 01.02.2018.
З ООО «ТехниНИКОЛЬ - Строительные Системы» (Росія) позивачем укладено контракти придбання будівельних матеріалів: № 31620/15 від 23.12.2014 з додатковими угодами від 23.12.2014, від 02.01.2015, від 24.03.2017; № 52671/18 RSB від 08.05.2018; № 52672/18 RSB від 08.05.2018; № 46806/17 від 20.06.2017 з додатковими угодами від 20.06.2017, від 26.03.2018, від 17.04.2018, від 12.12.2018; № 46805/17 від 20.06.2017 з додатковими угодами від 20.06.2017, від 26.07.2017, від 26.03.2018., від 12.12.2018.
За умовами вказаних контрактів позивачем було отримано бонуси на загальну суму 5331571,85 грн.
Щодо доводів податкового органу, що названі контракти за своєю правовою природою є маркетинговими послугами, суд апеляційної інстанції зазначає, що статтею 901 Цивільного кодексу України визначено, що за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов`язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов`язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором.
За приписами пп.   14.1.108 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).
Зі змісту укладених контрактів вбачається, що останні не містять умов, які притаманні правочину щодо надання маркетингових послуг.
Також відповідачем не доведено належними та допустимими доказами, що позивачем здійснювалося розміщення продукції контрагентів в місцях продажу, а також вивчення, дослідження та аналіз споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) контрагентів до інформаційних баз продажу або збір та розповсюдження інформації про продукцію контрагентів.
Отримані позивачем «кредит-ноти» в якості бонусів за вказаними Контрактами не є об`єктом оподаткування відповідно до ст. 185 ПК України, оскільки кредит-нота є документом, що підтверджує волевиявлення однієї сторони щодо зміни умов договору, в тому числі з оплати його ціни або погашення дебіторської або кредиторської заборгованості в протягом терміну виконання зобов`язань за договором і не є доходом в розумінні статті 14 Податкового кодексу України.
Суд апеляційної інстанції доходить висновку, що висновки податкового органу у вказаній частині ґрунтуються виключно на припущеннях, що є недопустимим відповідно до вимог податкового законодавства.
Також акт перевірки містить інформацію щодо перерахування ТОВ «РКЦ-БУД» коштів на користь ПрАТ «МТС Україна» протягом жовтня, листопада, грудня 2016 року суму 2041, 95 грн., за 2017 рік суму 13273,01, за 2018 рік суму 12099,29 грн. за послуги телефонних дзвінків, по номерам телефонів фізичних осіб, що не є працівниками підприємства. За висновком відповідача грошові кошти, які сплачені не працівникам підприємства, є додатковим благом.  
Надаючи оцінку обґрунтованості та доведеності таких висновків, суд апеляційної інстанції встановив, що між ТОВ «РКЦ-БУД» та оператором мобільного зв`язку ПрАТ «МТС України» укладено договори від 26.05.2004  № 295370457441/395380195116 та від 25.07.2012 № 5890480/1.12240216  про надання послуг рухомого (мобільного) зв`язку. 
Відповідно до наказу по підприємству  № 1 від 10.05.2016 «Про використання мобільного телефонного зв`язку на підприємстві» було встановлено використовувати мобільний зв`язок, що забезпечений підприємством, виключно в господарських цілях. Наказом № 1/1 від 18.05.2016 було закріплено місце використання телефонів: за офісом з реалізації продукції по Дніпропетровському регіону (м. Дніпропетровськ, вул. Гагаріна, 90) та за головним офісом підприємства (м. Дніпропетровськ, вул. Сімферопольська, 21, офіс 405-Б).
З наданих первинних документів суд встановив, що номери телефонів, які використовувалися фізичними особами, є офіційними номерами засобів зв`язку ТОВ «РКЦ-БУД», зазначеними у ЄДРПОУ, що свідчить про необґрунтованість висновків податкового органу щодо не використання операцій з придбання послуг мобільного зв`язку у господарській діяльності позивача та, як наслідок, надання додаткового блага відповідним фізичним особам.
При цьому податковим органом не надано до суду належних та допустимих доказів використання вказаних номерів телефонів особами, які не є працівниками Товариства.
Щодо застосування до позивача штрафних санкцій за не подання у повному обсязі бухгалтерських регістрів за рахунком 281, суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідно до п. 3.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 24.05.1995   № 88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року
за № 168/704, облікові регістри - це носії спеціального формату (паперові, електронні) у вигляді відомостей, ордерів, книг, журналів тощо, призначені для хронологічного, систематичного або комбінованого накопичення, групування та узагальнення інформації з первинних документів, що прийняті до обліку.
Також судом встановлено, що відповідно до наказу по підприємству від 02.01.2015 «Про облікову політику» невизначено обов`язок ведення регістрів за рахунком 281 в розрізі складських приміщень. Також наказом затверджено план рахунків та регістрів, згідно з яким ведення журналу-ордеру по рахунку 281 в розрізі складів не передбачено.
Таким чином, запитувані податковим органом документи не є первинними для цілей обчислення і сплати податків та зборів, а тому їх не подання не може слугувати підставою для притягнення платника податків до відповідальності на підставі  ст. 121 ПК України.
Доводи апелянта щодо невірного застосування судом першої інстанції вимог статті 73 Податкового кодексу України в частині неналежного оформлення запиту про надання документів, суд апеляційної інстанції знаходить обґрунтованими, оскільки названою статтею врегульовано процедуру отримання податкової інформації для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу. Разом з тим доводи апелянта не спростовують іншого висновку суду у вказаній частині.
Враховуючи сукупність викладених обставин, суд апеляційної інстанції доходить висновку про необґрунтованість та недоведеність з боку податкового органу висновків, викладених в акті перевірки, та, як наслідок, про неправомірне прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Доводи апеляційної скарги висновки суду першої інстанції не спростовують, підстави для скасування судового рішення відсутні. 

                              Керуючись ст.ст. 243, 316, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

п о с т а н о в и в :

                              Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 липня 2020 року в адміністративній справі № 160/3806/20 залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з 27 жовтня 2020 року та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови.
          Повна постанова складена 27 жовтня 2020 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.В. Головко 

                               суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров