ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 листопада 2020 р.	Справа № 520/11235/19	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Рєзнікової С.С.,
Суддів: Мельнікової Л.В. ,  Бегунца А.О. ,
за участю секретаря судового засідання Машури Г.І.
представника позивача: Янковського С.А.,
представника відповідача: Лук`янцева С.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 09.06.2020 року, головуючий суддя І інстанції     Бідонько А.В., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 18.06.20 року по справі № 520/11235/19
          за позовом         Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  
          до         Головного управління ДПС у Харківській області                 
          про скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, в якому просив суд:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області №00011261306 від 19.07.2019, №00011271306 від 19.07.2019, № 00011281306 від 19.07.2019, № 00011291306 від 19.07.2019.                 
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивачем зазначено про невідповідність та необґрунтованість висновків викладених в акті перевірки  № 2073/20-40-13-15-07/ НОМЕР_1 на підставі яких прийняті оскаржувані по справі рішення контролюючого органу.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 09.06.2020 позов задоволено.
Скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 00011261306 від 19.07.2019, яким    визначено суму податкового зобов`язання за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування» на суму 1819772,43 грн.
Скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області №00011271306 від 19.07.2019, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Військовий збір» на суму 151647,71 грн.,
Скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 00011281306 від 19.07.2019, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 3260167,00 грн.
Скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 00011291306 від 19.07.2019, яким застосовано штраф в розмірі 1630083,50 грн.
Стягнуто на користь Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 сплачену суму судового збору у розмірі 9605,00 грн. (дев`ять тисяч шістсот п`ять гривень 00 коп.) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, згідно з якою апелянт просить суд скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на     неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права.
Позивач не скористався своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу. 
В судовому засіданні суду апеляційної інстанції 19.11.2020 представники сторін підтримали свої правові позиції по справі.
Колегія суддів заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги рішення суду першої інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 зареєстрований виконавчим комітетом Харківської міської ради 18.09.1998, дата зміни свідоцтва про державну реєстрацію № В03 № 201941 13.11.2007, номер запису про державну реєстрацію - 24800010002037216, основний вид економічної діяльності - виробництво іншої хімічної продукції (код 20.59). Позивача взято на податковий облік у Східне управління ГУ ДФС м . Харкова з 18.09.1998 за № 553 .                                             
Як свідчать матеріали справи, в період з 20.05.2019 по 07.06.2019 на підставі наказу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області № 2892     від 19.04.2019 та плану-графіку проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2 квартал 2019 фахівцями податкового органу проведена документальна планова виїзна перевірка Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 (т. 27, а.с. 31-32), результати, якої оформлені актом перевірки від 14.06.2019 № 2073/20-40-13-15-07/ НОМЕР_1 (т. 27, а.с. 31-88), у висновках якого встановлено наступні порушення:
- п. 177.2, п.п. 177.4.5 п. 177.4, п.п. 177.5.3 п. 177.5 ст. 177 Податкового кодексу України     та встановлено завищення витрат та заниження суми чистого оподатковуваного доходу за перевіряємий період на загальну суму 7714091,25грн., що привело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 1388536,42,30грн., в т.ч. за 2017 рік на 569299,93грн., за 2018 рік на 819236,49грн
- п.п. 1.2 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 розділу ХХ, п.п. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168, ст. 176 Податкового кодексу України та збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Військовий збір на суму 151647,71 грн., в тому числі сума заниженого податкового зобов`язання – 101098,47 грн., сума штрафних санкцій – 50549,24 грн.
- п. 198.6 ст. 198, п. 199.1 ст. 199 Податкового кодексу України в результаті чого контролюючим органом зроблено висновок, що про заниження податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 783726 грн., в т.ч. за травень 2017 року на суму 3495 грн., за грудень 2018 року – 780231 грн.
Позивачем подані до контролюючого органу заперечення до акту перевірки № 05/07-19 від 05.07.2019 та доповнення до заперечення № 11/07-19 від 11.07.2019 (т. 27, а.с. 127-131), за результатами розгляду яких надана відповідь про розгляд заперечень 17877/ФОП/20-40-13-06-16 від 16.07.2019, відповідно до якої відповідач частково погодився з доводами заперечень, змінив висновки акту перевірки та визначив їх в новій редакції, зазначаючи про зменшення нарахувань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, проте збільшивши майже у 2 рази нарахування 50% фінансових санкцій (т. 27, а.с.94-101).
За результатом розгляду заперечень на акт перевірки висновки акту від 14.06.2019 №2073/20-40-13-15-07/ НОМЕР_1 на підставі наданих пояснень і документів ФОП ОСОБА_1 контролюючим органом змінено висновки проведеної перевірки в межах повноважень викладених ст.86 Податкового кодексу України. 
З урахуванням заперечень контролюючим органом встановлено наступні порушення:
- п.177.2, пп.177.4.5 п. 177.4., пп. 177.5.3 п. 177.5 ст.177 Податкової кодексу України №2755-УІ, встановлено завищення витрат та заниження чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 6739897,87грн., в т.ч. за 2017 рік на 3063076,6 грн., за 2018 рік на 3676821,27грн., що привело до заниження податку на     доходи фізичних осіб в здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 1213181,62грн.. в т. ч.: 2017 рік на суму 551353,78грн., за 2018 рік на суму 661827,83грн;
-     п. 1.4 п. 16-1 підрозділу 10 Розділу XX Перехідних положень Кодексу, п.п.168.1.2 п. 168.1 ст.168, ст. 176 Податкового кодексу України, яким передбачено, що податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом, перевіркою донараховано військового збору у сумі 101098,47грн., в т.ч. за 2017 рік на сум 45946,15грн., за 2018 рік на суму 55152,32грн;
- п. 198.5 ст. 198, п. 199.1 ст.199, п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податкового зобов`язання з ПДВ на загальну сум 3260167грн., в т.ч. за грудень 2018р. на 3260167грн., не складено та не зареєстровано податкову накладну на дану суму ПДВ.
На підставі висновків акту перевірки 14.06.2019 року № 2073/20-40-13-15-07/ НОМЕР_1 контролюючим органом прийняті податкові повідомлення - рішення:
- № 00011261306 від 19.07.2019, яким встановлено порушення п.п. 177.4.5 п. 177.4, п.п. 177.5.3 п. 177.5 ст. 177 Податкового кодексу України, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на суму 1819772,43 грн., у тому числі сума заниженого податкового зобов`язання – 1213181,62 грн., сума штрафних санкцій – 606590,81 грн. (т. 27, а.с. 23);
- № 00011271306 від 19.07.2019, яким встановлено порушення п.п. 1.2 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 розділу ХХ, п.п. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168, ст. 176 Податкового кодексу України та збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Військовий збір на суму 151647,71 грн., в тому числі сума заниженого податкового зобов`язання – 101098,47 грн., сума штрафних санкцій – 50549,24 грн. (т. 27, а.с.25);
- № 00011281306 від 19.07.2019, яким встановлено порушення п. 198.5 ст. 198, п. 199.1 ст. 199 Податкового кодексу України і зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у сумі 3260167,00 грн. (т. 27, а.с. 29);
- № 00011291306 від 19.07.2019, яким встановлено відсутність складення та реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 Податкового кодексу України податкових накладних та згідно зі ст. 210-1 Податкового кодексу України застосовано штраф в розмірі 50 % в сумі 1630083,50 грн. (т. 27, а.с. 27).
Позивач скористався своїм правом на адміністративне оскарження вказаних податкових повідомлень-рішень, звернувшись з скаргою № 06/08 від 06.08.2019 до ДФС України (т. 27, а.с. 145-147), за результатами розгляду якої позивачем отримано рішення, яким скаргу позивача залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення без змін (т. 27, а.с. 151-158).
З метою перевірки законності прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень позивач звернувся до Харківського науково-дослідного експертно-криміналістичного центру МВС для проведення економічної експертизи з дослідження первинних та звітних документів ФОП ОСОБА_1 за 2017-2018 роки.
Висновком експертного дослідження     № 8/5 ДЕ-19 від 18.10.2019 встановлено, що висновки, викладені в акті перевірки з урахуванням змінених листом від 16.07.2019 висновків щодо нестачі придбаної платником сировини або готової продукції власного виробництва у кількості 1039594,08 кг, не враховують інші товарно-матеріальні цінності, які в процесі виробництва також включалися в якості складових до готової товарної продукції. Експерт визнає, що для надання оцінки висновкам, викладеним в Акті перевірки від 14.06.2019 щодо встановлення розрахункової ваги сировини та усереднених показників витрат сировини на виготовлення готової продукції у кількості 15706661,94 кг потребує знань з технології виробництва та хімічних властивостей речовин, що виходить за межі спеціальних знань судового експерта економіста.
З урахуванням висновків експерта, позивач, з метою обґрунтування заявлених позовних вимог зазначив, що у фахівців, які складали акт перевірки і робили висновки за його результатами з урахуванням відповіді на заперечення не має спеціальних знань, висновки фахівців є хибними, оскільки зроблені на підставі припущень та не підтверджені належними рахунками. Крім того, експертом зазначено про те, що нестача товарної продукції у суб`єктів господарювання зазвичай підтверджується актами інвентаризації. Оскільки в Акті перевірки відсутні дані щодо встановлення нестачі у відповідності до положень, передбачених Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України     № 879 від 02.09.2014 висновки Акту перевірки, які призвели до встановлення заниження податкового зобов`язання з ПДВ на загальну суму 3260167,00 грн. внаслідок самостійно встановленої перевіряючими нестачі товарно-матеріальних цінностей     підтвердити документально не надається можливим.
Вважаючи висновки акту перевірки хибними та такими, що не відповідають дійсним обставинам, оскільки     відповідач не зможе пояснити,     яким чином він отримав саме такий розмір «нестачі», а також, що у рішенні про результати розгляду скарги від 07.10.2019 співробітники ДПС України ніякої перевірки висновків результатів Акту перевірки та змінених листом від 16.07.2019 висновків Акту перевірки не проводили, та формально розглянули скаргу позивача, ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з даним позовом.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості. 
Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції та зазначає наступне.
Судовим розглядом встановлено, що основним видом діяльності позивача є виробництво автомобільних рідин (олив: гідравлічних, моторних, трансмісійних, індустріальних та промивочних, антифризів, тосолів, концентратів, гальмівних рідин, автомобільних мастил, омивачів скла). 
У перевіряємий період позивач здійснював наступні види діяльності : виробництво іншої хімічної продукції , н.в.і.у., оптова торгівля авторідиною, маслами та каністрами, виготовлення рідини для транспортних засобів, розфасування рідини (тосол марки "Bars"    та "Grom-ex" ), моторних масел. Діяльність ФО-П ОСОБА_1 здійснює у власних виробничих приміщеннях на власному та орендованому обладнані. Позивач виготовляє продукцію,     перелік якої визначений у наданих письмових поясненнях, які містяться в матеріалах справи (т. 28, а.с. 14 -35).
Виготовлену продукцію ФОП ОСОБА_1 фасує у залізні банки, ПЕТ-тару (ємністю 1л, 1,5л, 2л, 3,7л, 5л), каністри (ємністю 0,5л, 1л, 3л, 4л, 5л, 10л, 20л), бочки 60л, бочки 200л, куби. Для пакування продукції також закуповуються в асортименті етикетки, кришки, ручки для каністри, плівка поліетиленова, стретч-плівка, стрічка клейка, піддони, МДФ перекладки, полотно, гофротара.
Для виробництва вищеназваної продукції ФОП ОСОБА_1 закуповує сировину, перелік якої викладено у наданих представником позивача на вимогу суду додаткових письмових поясненнях (т. 28, а.с. 58-66).
Перелік кількості затраченої ФОП ОСОБА_1 сировини протягом 2017-2018 року на виготовлення готової продукції     надана представником позивача до матеріалів справи (т. 29, а.с. 1- 250 в).
Судовим розглядом встановлено, що власну продукцію ФОП ОСОБА_1 фасує у залізні банки, ПЕТ-тару (ємністю 1л, 1,5л, 2л, 3,7л, 5л), каністри (ємністю 0,5л, 1л, 3л, 4л, 5л, 10л, 20л), бочки 60л, бочки 200л, куби. Для пакування продукції також закуповуються в асортименті етикетки, кришки, ручки для каністри, плівка поліетиленова, стретч-плівка, стрічка клейка, піддони, МДФ перекладки, полотно, гофротара.
Власну продукцію позивач виробляє на підставі наступних Технічних умов: 1.Технічні умови ТУ У 23.2-2810205875-001:2005; 2. Технічні умови ТУ У 23.2-2810205875-008:2010; 3. Технічні умови ТУ У 23.2-2810205875-005:2010; 4. Технічні умови ТУ У 24.6-00174131-168-2001; 5. Технічні умови ТУ У 23.2-2810205875-004:2009; 6. Технічні умови ТУ У 20.5-2810205875-011:2018; 7. Технічні умови ТУ У 20.5-2810205875-010:2018; 8. Технічні умови ТУ У 23.2-2810205875-006:2010; 9. Технічні умови ТУ У 23.2-2810205875-007:2010.
Стосовно податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Харківській області № 00011261306 від 19.07.2019, яким     визначено суму податкового зобов`язання за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування» на суму 1819772,43 грн.;     №00011271306 від 19.07.2019, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Військовий збір» на суму 151647,71 грн. та № 00011281306 від 19.07.2019, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 3260167,00 грн. встановлено наступні обставини.
Під час проведення перевірки фахівцями контролюючого органу встановлені станом на 01.01.2017 залишки сировини у тому числі з ПДВ 3965766,76 грн. (стор.12 акту перевірки; т. 27, а.с. 42); залишки сировини та товарів станом на 31.12.2018 року із ПДВ складають 22570992,22 грн. (стор 24 акту перевірки, т. 27, а.с. 54).
Зі змісту акту перевірки встановлено, що перевіряючими вказано, що станом на 01.01.2017 року залишки товару та     сировини на суму 3965766,75 грн. (з ПДВ) складаються з : сировини – 3785586,80 грн., готової продукції – 180179,95 грн. Станом на 31.12,2017 залишки товару та сировини складають на загальну суму 11282020,99 грн. (з ПДВ), з них: сировина - 9289711,25грн., готова продукція 1992309,74грн. Станом на 31.12.2018 залишки товару та сировини складають на загальну суму 22570992,69грн. (з ПДВ), з них: сировина - 21053891,54грн., готова продукція – 1517101,15грн.
Під час перевірки фахівцями контролюючого органу зроблено висновок, що сума витрат безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу, підтверджених первинними та платіжними документами, не відповідає сумі витрат відображених у податковій декларації про майновий стан та доходи за 2017-2018 роки. А саме: задекларовано витрат у розмірі 269009068,21 грн., при цьому перевіркою первинних та платіжних документів встановлено, що сума витрат безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу складає 261294976,96грн. (помилково вказано 260827502,73 грн., вважати вірним 261294976,96 грн.) в тому числі витрати на оплату праці з урахуванням сплати ЄСВ нарахованого на суму заробітної плати - 12524493,27 грн., витрати понесені на закупівлю товару/сировини з урахуванням фактичної сплати за реалізований товар та сплати за придбаний товар та сировину інші витрати (оренда приміщення та обладнання, транспортування товару, відшкодування комунальних послуг, сплата за лабораторні дослідження, сплата ЄСВ нарахованого на суму доходу, витрати, пов`язані з переробкою давальницької сировини, та інші витрати - 248560645,29 грн., амортизаційні нарахування - 209838,40 грн. Завищення витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів виникло за рахунок включення до складу витрат суми понесених витрат, які не підтверджені документально та або витрати понесені на виробництво продукції, яка у перевіряємому періоді не реалізована (лічиться на залишку), або відвантажена, але станом на 01.01.2019 за даний товар лічиться заборгованість покупців або сплата за сировину у перевіряємому періоді не відбулась. Інформація про залишки сировини/готової продукції та заборгованість покупців за відвантажений товар та перед     постачальниками за придбаний товар наведена у письмових пояснення підприємця від 20.05.2019 (вх. №67759/ФОП від 20.05.2019 та №74390/ФОП від 05.06.2019).
Контролюючий орган, з посиланням на попередній акт перевірки, письмові пояснення позивача та первинні та платіжні документи, надані під час перевірки, дійшов висновку про завищення витрат за наступними показниками: залишки товарно-матеріальних цінностей (товару та сировини) станом на 01.01.2017 за ціною придбання без врахування ПДВ складають 3304805,63 грн. (стор. 33 акту перевірки, т. 27, а.с.63); заборгованість покупців за відвантажений товар у періоді, що неохоплені перевіркою без урахування ПДВ складає 884014,48 грн.; придбаний товар та послуги у перевіряємому періоді незалежно від сплати за нього складає 278620554,00 грн. з урахуванням дебіторсько заборгованості постачальників на початок перевірки; залишки товару станом на 01.01.2019 за ціною придбання без урахуванні ПДВ складають 18809160,58 грн; заборгованість перед постачальниками станом на 01.01.2019 за придбаний товар/послуги без урахування ПДВ складає 25426113,27 грн.; витрати понесені з придбанням товару та сировини на продукції відвантажену у перевіряємому періоді та станом на 01.01.2019 лічиться заборгованість покупців, тобто дохід від реалізації продукції не отримано складає 9079771,55 грн. без урахування ПДВ.
Відповідач зазначає, що на підставі даних показників вартість придбаних ТМЦ, робіт, послуг і інших витрат, які пов`язані з отриманням доходу за 2017-2018 роки та включаються до складу витрат повинні складати 248560645,29 грн. без урахування фонду оплати праці та амортизації (3304805,63грн. (залишки ТМЦ) 884014,48грн. (заборгованість покупців станом на 01.01.2017) + 278620554,00грн. (придбані ТМЦ та послуги) - 25426113,27грн. (заборгованість постачальникам)- 9079771,55грн. (заборгованість покупців за відвантажений товар станом в 01.01.2019) + 257156,00грн. (сплата ЄСВ)), дана сума витрат також підтверджена первинними та платіжними документами.
На підставі вказаного фахівцями контролюючого органу під час перевірки зроблено висновок про завищення витрат у сумі 7714091,25грн., в т.ч. за 2017 рік на 3162777,41грн., за 2018 рік на 4551313,84грн., чим порушено пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755 -VI , зі змінами та доповненнями.
Відповідач зазначає, що враховуючи дані показники вартість придбаних ТМЦ, робіт, послуг, та інших витрат, які пов`язані з отриманням доходу за 2017-2018 роки та включаються до складу витрат повинні складати 248560645,29 грн. без урахування фонду праці та амортизації (3304805,63грн. (залишки ТМЦ) + 884014,48грн. (заборгованість покупців станом на 01.01.2017) + 278620554,00 грн. (придбані ТМЦ та послуги) - 25426113,27грн. (заборгованість постачальникам) - 9079771,55грн. (заборгованість покупців за відвантажений товар станом на 01.01.2019) + 257156,00грн. (сплата ЄСВ)). Відповідач зазначає, що така сума витрат підтверджена первинними та платіжними документами.
Перевіркою встановлено завищення витрати у сумі 7714091,25грн., в т.ч. за 2017 рік на 3162777,41 грн., за 2018 рік 4551313,84 грн., чим порушено пп.177.4.5 п.177.4 ст.177, Податкового кодексу України.
Судовим розглядом встановлено, що під час розгляду заперечень на акт перевірки контролюючим     органом враховані лише зауваження довірених осіб платника податків щодо неврахування націнку на вартість придбаних ТМЦ, робіт, послуг та інших витрат які пов`язані отриманням доходу за 2017-2018 роки та включаються до складу витрат повинні складати 262269170,34 грн. з урахування фонду оплати праці - 12524493,27грн та амортизації - 209838,40 грн. (3304805,63 грн. (залишки ТМЦ) + 784313,67 грн. (заборгованість покупців станом на 01.01.2017 без націнки) + 278620554,ООгрі (придбані ТМЦ та послуги) - 25426113,27 грн. (заборгованість постачальникам) 8005877,36грн. (заборгованість покупців за відвантажений товар станом на 01.01.2019 без націнки) + 257156,00грн. (сплата ЄСВ)), дана сума витрат також підтверджена первинними та платіжними документами. При цьому підприємець декларує витрати у сумі 269009068,21 грн.
Отже, перевіркою встановлено завищення витрати у сумі 6739897,87грн., в т.ч. за 2017 рік на 3063076,6грн., за 2018 рік на 3676821,27грн., чим порушено пп. 177.4.5 п. 177.4 ст.177, Податкового кодексу України. Відповідачем також зазначається, що при вищенаведеному розрахунку сум понесених витрат не була відрахована націнка заборгованості покупців станом на 01.01.2017 та 01.01.2019.
Отже, перевіркою встановлено завищення витрат в сумі 6739897,87грн., в т.ч. за 2017 рік на 3063076,6грн., за 2018 рік на 3676821,27 грн., чим порушено пп. 177.4.5 п. 177.4 ст.177, Податкового кодексу України.
Відповідач зазначає, що при визначенні остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб у перевіряємому періоді, встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 1213181,62 грн., в т. ч. за 2017 рік на суму 551353,78 грн., за 2018 рік на суму 661827,83 грн., чим порушено пп.. 177.5.3 п. 177.5 ст.177 Податкового кодексу України.
У зв`язку із чим, контролюючим органом також зроблено висновок про заниження позиваечм податкових зобов`язань зі сплати військового збору у перевіряємому періоді в сумі 101098,47 грн., в т.ч. за 2017 рік на суму 45946,15 грн., за 2018 рік на суму 55152,32 грн., чим порушено вимоги статей 168, 176, підпунктів 1.2, 1.6 пункту 161 підрозділу 10 розділу XX Податкового Кодексу України.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пп. 162.1. ст. 162 Податкового кодексу України, платниками податку є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.
Згідно з пп. 14.1.36. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України, господарською діяльністю є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до п.п. 44.1, 44.3 ст. 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно з пп. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16 Податкового Кодексу України, платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.
Відповідно до ч. 2 ст. 3 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХІV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (надалі - Закон № 996-ХІV), який визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
В розумінні Закону № 996-ХІV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно з п. 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704 (надалі – Положення № 88), "господарські операції" - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону № 996-ХІV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно з ч. 2 ст. 9 Закону № 996-ХІV, первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто, з урахуванням вказаних положень, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
При цьому, податкове законодавство не встановлює перелік первинних документів, складенням яких мають оформлюватися ті чи інші операції. Разом з тим, відповідні первинні документи повинні містити усі необхідні реквізити, визначені ч.ч. 1, 2 ст. 9 Закону № 996-ХІV, повну інформацію про виконану господарську операцію та виступати носіями достовірних відомостей про таку операцію та її учасників.
Судовим розглядом встановлено, що за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 позивач здійснював господарську діяльність на загальній системі оподаткування та сплачував до бюджету самостійно розраховані авансові платежі з податку на доходи фізичних осіб, згідно статті 177 Податкового кодексу України.
Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування врегульовано положеннями ст. 177 Податкового кодексу України.
Відповідно до п. 177.1 ст. 177 Податкового кодексу України, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Згідно з п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою - підприємців встановлено п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України.
Відповідно до п. 177.4. ст. 177 Податкового кодексу України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством; суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвіл
Відповідно до пп.177.4.1, 177.4.4 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, до зазначених витрат, зокрема, належать витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Згідно пп. 177.4.5 п. 177.4 ст.177 Податкового кодексу України, не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені ст. 44 Податкового кодексу України, в якій зазначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Тобто, з урахуванням вказаних вище норм, фізична особа - підприємець на загальній системі оподаткування може віднести до складу витрат витрати, якщо вони документально підтверджені первинними документами; пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця; безпосередньо пов`язані з отриманням доходів; фактично сплачені; товари (послуги) фактично отримано фізичною особою - підприємцем.
Згідно п. 185.1 ст.185 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до   статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Відповідно до п. 198.5   ст. 198 Податкового кодексу України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту   189.1 статті   189   цього   Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до   статті 196 цього Кодексу   (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом   196.1.7   пункту 196.1 статті   196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом   197.1.28 пункту 197.1 статті   197   цього   Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11   статті 197   цього     Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом    189.9   статті 189 цього     Кодексу).
Згідно з п. 199.1 ст. 199 Податкового кодексу України, у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.
Наказом Мінфіну від 31.12.2015, №1307 (зареєстровано в Мінюсті 26.01.2016 за №137/28267) затверджено форми податкової накладної та Порядок заповнення податкової накладної (надалі - Порядок № 1307).
Пунктом 11 Порядку №1307 визначено, що у разі нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися:1) в операціях, що не є об`єктом оподаткування; 2) в операціях, звільнених від оподаткування; 3) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; 4) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Такі зведені податкові накладні складаються не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду.
Судовим розглядом встановлено, що згідно наданих позивачем до податкового органу     декларацій, з урахуванням уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість, у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок задекларована сума податкових зобов`язань складає 46503403 грн.
Висновками перевірки встановлення заниження податкового зобов`язання з ПДВ на загальну суму 783726 грн.
В ході перевірки встановлено, що платник податків здійснював виробництво хімічної продукції (тосол, антифриз, масло, мастило, нігрол та інше). Для виготовлення переліченої продукції підприємцем придбавалась сировина в кілограмах, літрах та тонах. З метою відстеження списання використаної у виробництві сировини фахівцями податкового органу було здійснено приведення до однієї одиниці вимірювання (кг.) на підставі коефіцієнтів, зазначених в податкових накладних з урахуванням щільності та за допомогою інтернет ресурсу «конвертер величин». За результатами приведення до однієї одиниці вимірювання придбана сировина складає 16173147,67 кг.
В запереченнях, поданих на акт перевірки, платник податків не погодився з правильністю переводу гліцерину. Проте, при розгляді заперечення враховані зауваження платника. За результатом розгляду заперечень на акт перевірки податковим органом придбана сировина у перевіряємому періоді     приведена до однієї одиниці вимірювання, що, на погляд контролюючого органу дорівнює 17212741,75 кг.
Згідно наданих на перевірку документів встановлено, що у періоді з 01.01.2017 по 31.12.2018 позивачем витрачено на виготовлення хімічної продукції 15962411,72 кг сировини, що підтверджено первинними документами, які надано на перевірку та шляхом самостійно розрахованої ваги (вирахуваної шляхом множення кількості виготовленої продукції в розрізі артикулів на масу витрачених інгредієнтів закладених у наданих на перевірку калькуляціях на основні види продукції з урахуванням відсотку води, використаної в якості інгредієнта для виготовлення готової продукції в залежності від її виду).
В ході перевірки позивачу надано лист №13652/ФОП-20-40-13-06- 16 від 31.05.2019 щодо надання пояснень щодо залишків товару, матеріалів/сировини в розрізі номенклатури (кількість та сума) станом на 01.01.2017 р. та 01.01.19.
Судовим розглядом встановлено, що позивач листом від 05.06.2019 (вх. №74390/ФОП від 05.06.2019) повідомив податковий орган, що залишки сировини у складі готової продукції власного виробництва у кілограмах, літрах та штуках з вказівкою об`єму штучної продукції в кілограмах та/або літрах, в зв`язку з чим перевіркою було здійснено приведення до однієї одиниці, що складало станом на 01.01.2017 - 174334,155 залишків сировини та сировини у складі готової продукції власного виробництва станом на 31.12.2018 складало 407077,95 кг.
Відповідач зазначає, що згідно наданих в ході перевірки документів позивачем придбано сировини 17212741,75 кг. (сировина придбавалась у тоннах, кілограмах та літрах) на суму 269872124,50грн. Приведення показників накладних до однієї одиниці вимірювання (кг) здійснено на підставі коефіцієнтів, зазначених в накладних).
На стор. 48 акту перевірки фахівцями контролюючого органу зазначається, що у зв`язку із тим, що платником податків до перевірки надано не всі калькуляції, а лише на основні види виготовляємої продукції, витрати сировини розраховувались виходячи з усереднених показників, вирахуваних на підставі наявних калькуляцій. За результатами перевірки витрати сировини виготовлення готової продукції складають 15706661,94 кг. (т. 27, а.с. 78).
За результатами зроблених контролюючим органом в ході перевірки підрахунків виявлено нестачу придбаної платником сировини або готової продукції власного виробництв у кількості 1039594,08 кг, саме дана сировина/продукція не реалізовувалась та не лічиться на залишках, у зв`язку із чим податковим органом зроблено висновок, що такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, які не є господарською діяльністю платника податку.
Тобто, проведеною перевіркою відображеного показника за 2018 рік на підставі таких документів: податкові декларацій з ПДВ, податкових, прибуткових та видаткових накладних, звітів про використану сировину, актів інвентаризації, додатку №5 (Розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів) контролюючим органом встановлено заниження задекларованих показників у рядку 1а декларації «Операції на митній території України, що оподатковуються за основної ставкою, крім імпорту товарів» та рядку 1б «сума податку на додану вартість», в частині ненарахування податкових зобов`язань   на частку  сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.
Згідно п. 198.5 ст.198 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, виходячи з вартості їх придбання.
Контролюючим органом в акті перевірки зазначено, що оскільки через відсутність калькуляцій на всі види продукції, що виготовляється підприємцем неможливо визначити, якої саме сировини недостає та по якій ціні вона придбавалась, в ході перевірки на підставі наданих документів встановлено середню ціну 1 кг придбаної протягом 2017-2018 років ФОП ОСОБА_1 сировини для виготовлення продукції, яка складала 16,69 грн. в зв`язку з перерахуванням та збільшенням кількості придбаної сировини зменшилась середня ціна за 1 кг, яка дорівнює 15,68грн (269872124,50грн.: 17212741,75кг.). Таким чином, податковим органом, зроблено висновок, що вартість нестачі складає 16300835,17 грн. без урахування ПДВ. (стор. 48 акту перевірки, т. 27, а.с. 78).
Колегія суддів зазначає, що контролюючим органом в ході перевірки встановлено заниження задекларованих платником податків ОСОБА_1 показників у рядку 1 декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються з основною ставкою, крім імпорту товарів» всього у сумі 3260167грн., у тому числі: за грудень 2018 року у сумі 326016,7 грн., чим порушено п.198.5 ст.198, п.199. ст.199 Податкового кодексу України.
Судовим розглядом встановлено, що висновки контролюючого органу стосовно встановлених залишків сировини та її вартості ґрунтуються на припущеннях, оскільки зроблені на підставі усереднених показників та без врахування найменування такої сировини, зазначений метод усереднених показників вимірювання не визначений законодавством.
Крім того, податковим органом під час перевірки не аналізувалось, скільки саме сировини використовується позивачем під час виготовлення того чи іншого виду певної готової продукції, з урахуванням особливості господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 .
Колегія суддів звертає увагу, що будь-яких пояснень стосовно того, яким саме чином відбувався підрахунок витраченої сировини на виготовлення виробляємої позивачем продукції, а також залишків готової продукції, податковим органом не наведено.
Відтак, з урахуванням Закону України від 16.07.1999 р. №996-XIV “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” та вимог Податкового кодексу України, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Право платника податків на включення сум до витрат обумовлено фактичним здійсненням відповідних господарських операцій, які безпосередньо пов`язані із господарською діяльністю такого платника податків та підтверджені відповідними первинними документами.
В акті перевірки фахівцями податкового органу взагалі не зазначається, яким чином встановлено скільки у перевіряємому періоді позивачем витрачено сировини на виготовлення готової продукції.
В суді першої інстанції допитано в якості свідка інспектора ОСОБА_2 , яка пояснила, що в ході проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 технічна документація та калькуляція до неї не надавалась. Проте, в ході розгляду справи представником позивача зазначається, що технічна документація, у тому числі калькуляції надавались фахівцям контролюючого органу, що спростовує доводи перевіряючої особи податкового органу. Крім того, представником позивача зазначається, що під час надання калькуляції не враховувалось її кількість та обсяг наданих документів.
Отже, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правомірно встановлено, що під час проведення перевірки податковим органом взагалі не врахована специфіка господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 , належним чином технічна документація не вивчалась та не аналізувалась, а висновки фахівців контролюючого органу базуються на припущеннях та на застосуванні суцільного методу, що є в даному випадку неприйнятним, оскільки базується на припущеннях та у перевіряючих осіб відповідача не має необхідного обсягу відповідних знань для встановлення таких висновків.
З набранням законної сили Законом № 1797-VІІІ від 21.12.2016 “Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні” згідно із пп.177.4.5. ст.177 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.
В акті перевірки вказані залишки ТМЦ в кілограмах, при цьому, об`єднавши всі види придбаної сировини, фахівці контролюючого органу стали помилково проводити подальші розрахунки без врахування інших товарно-матеріальних цінностей, які в процесі виробництва також включалися в якості складових до готової товарної продукції (наприклад каністри та етикетки, які не перераховувались у кілограми).
Крім того, податковий орган під час проведення перевірки робив висновки стосовно придбання та реалізації ТМЦ на підставі лише податкових накладних, без врахування даних видаткових накладних та актів виконаних робіт, які знаходяться в матеріалах справи та надавались позивачем до перевірки.
Крім того, з метою обґрунтування заявлених позовних вимог позивачем зазначено, що придбана ним сировина має різну фізичну щільність, як і різні види виготовленої продукції, товарна продукція постачається не наливом, а зазвичай в тарі, в каністрах певної ємності, а також з самоклеючими етикетками, кришками та ін., що не враховано відповідачем. Контролюючим органом взагалі виключив тару і супутні матеріали із залишків товарно-матеріальних цінностей.
Отже факт нестачі залишків ТМЦ у перевіряємому періоді спростовується калькуляціями вартості виробництва кожної партії продукції, яка виготовлена у перевіряємому періоді.
Позивачем надавались до перевірки та надані до матеріалів справи первинні документи, які відповідно до пп. 177.4.1. п. 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, надають право платнику податків включати вартість продукції або товарів придбаних у його контрагентів до переліку витрат.
Матеріалами справи підтверджується перелік господарських операцій, які виконані та документально оформлені.
Відтак, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що висновки акту перевірки та змінені висновки цього акту перевірки листом заступника начальника ГУ ДФС у Харківській області є необґрунтованими та непідтвердженими будь-якими належними та допустимими доказами, які відповідно до вимог податкового законодавства України можуть бути покладені в основу висновків акту перевірки або висновку за результатами розгляду заперечення на акт перевірки.     
Висновки контролюючого органу, засновані на припущеннях та непідтверджених даних щодо нестачі залишків сировини та (або) залишків товарної продукції у позивача на кінець 2018 року у кількості 1039594,08 кг. (сума ПДВ 3260167 грн.), не можуть вважатись належними та допустимими доказами в розумінні КАС України.
Стосовно нарахування податкових зобов`язань за платежем «Військовий збір» та прийнятим на підставі висновків акті перевірки податковим повідомленням-рішенням №00011271306 від 19.07.2019, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Військовий збір» на суму 151647,71 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до ст.161 підрозділу 10 розділу XX Інші перехідні положення Податкового кодексу України, тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.
Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
Згідно з пп. 168.2.1. п. 168.2. ст. 168 Податкового кодексу України, платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов`язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок з таких доходів.
Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.
З урахуванням того, що інформація про заниження суми чистого доходу за 2017-2018 роки спростована в ході розгляду справи, суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку, що додаткове нарахування податковим органом військового збору ФОП ОСОБА_1 здійснено помилково.
Отже, викладені в акті перевірки висновки податкового органу про завищення витрат та заниження чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 6739897,87 грн., в т.ч. за 2017 рік на 3063076,6 грн., за 2018 рік на 3676821,27 грн., що привело до заниження податку на доходи фізичних осіб в здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 1213181,62 грн. в т. ч.: 2017 рік на суму 551353,78 грн., за 2018 рік на суму 661827,83грн; та заниження податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 3260167 грн., в т.ч. за грудень 2018 на 3260167 грн., та   не забезпечення виконання податкових зобов`язань платником збору по військовому збору за 2017 рік на сум 45946,15 грн. та за 2018 рік на суму 55152,32 грн., в результаті чого перевіркою донараховано військового збору у сумі 101098,47грн.,. не можуть вважатися правомірними, а тому підлягають скасуванню.
Щодо податкового повідомлення-рішення № 00011291306 від 19.07.2019, яким встановлено відсутність складення та реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 Податкового кодексу України податкових накладних та згідно зі ст. 210-1 Податкового кодексу України застосовано штраф в розмірі 50 % в сумі 1630083,50 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Наказом Міністерства фінансів України № 727 від 20.08.2015 затверджено Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, який розроблено відповідно до вимог Податкового кодексу України та Митного кодексу України для застосування посадовими особами контролюючих органів при оформленні результатів документальних перевірок платників податків - юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів, постійних представництв та представництв нерезидентів (далі - платники податків) дотримання законодавства з питань державної митної справи, про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок), податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до п. 2 розділу І вказаного Порядку, акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Судовим розглядом встановлено, що в акті перевірки від 14.06.2019 року № 2073/20-40-13-15-07/ НОМЕР_1 відповідачем взагалі зазначене порушення не описано та актом перевірки     факту не складання та не реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 Податкового кодексу України, податкової звітності. ФОП ОСОБА_1 не встановлено.
З урахуванням вказаних вище обставин, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку про те, що в даному випадку контролюючим органом порушено порядок оформлення результатів документальних перевірок, а тому відповідач, як суб`єкт владних повноважень, діяв не на підставі та не у спосіб, що передбачені чинним законодавством України, на підставі викладених обставин податкове повідомлення-рішення № 00011291306 від 19.07.2019 є протиправним та підлягає скасуванню.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
За приписами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно - правовим обґрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області  залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 09.06.2020 року по справі №520/11235/19  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		С.С. Рєзнікова	
Судді	   	Л.В. Мельнікова    А.О. Бегунц   	
Повний текст постанови складено  24.11.2020 року