ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м.Київ

06 жовтня 2020 року 
справа № 140/1611/19
адміністративне провадження № К/9901/10186/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І.  А., Олендера І. Я.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області
на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 3 вересня 2019 року у складі судді Плахтій Н. Б.,
та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 4 березня 2020 року у складі колегії суддів Гуляка В. В., Ільчишин Н. В., Коваля Р. Й.,
у справі № 140/1611/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ігро-Ленд» 
до Головного управління ДФС у Волинській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

РУХ СПРАВИ

У травні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Ігро-Ленд» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі - податковий орган, відповідач у справі, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Волинській області), в якому просив:
- визнати протиправними дії відповідача по передчасному прийняттю та направленню позивачу податкових повідомлень-рішень від 19 квітня 2019 року: №0000541202, №0000551202, №0000561202, без надання позивачу акта від 13 березня 2019 року №4469/03-20-12-02/35599985, складеного за результатами документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Ігро-Ленд» з питань правомірності формування від`ємного значення податку на додану вартість за липень-грудень 2015 року та декларування суми бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за грудень 2018 року; 
- зобов`язати відповідача направити позивачу примірник акта від 13 березня 2019 року №4469/03-20-12-02/35599985, складеного за результатами документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Ігро-Ленд» з питань правомірності формування від`ємного значення податку на додану вартість за липень - грудень 2015 року та декларування суми бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за грудень 2018 року, у порядку та спосіб, що передбачені статтями 42, 58, 86 Податкового кодексу України (далі - ПК України); 
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19 квітня 2019 року №0000541202, яким визначено позивачу суму завищення бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 2  031 556 грн та суму штрафної (фінансової) санкції (штрафу) у розмірі 507 889 грн, №0000551202, яким визначено позивачу суму завищення бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 250 000 грн та суму штрафної (фінансової) санкції (штрафу) у розмірі 62 500 грн, №0000561202, яким позивачу визначено суму завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 87 500 грн.

Волинський окружний адміністративний суд рішенням від 3 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 4 березня 2020 року, адміністративний позов задовольнив частково, визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 19 квітня 2019 року №0000541202, №0000551202, №0000561202. В задоволенні решти позовних вимог відмовив.

Ухвалюючи судові рішення, суди попередніх інстанцій дослідили правомірність формування Товариством податкового кредиту внаслідок здійснення господарських операцій позивача по придбанню у Товариства з обмеженою відповідальністю «С.К.С» товару «олії соняшникової сирої, нерафінованої» та подальшої його реалізації на експорт, та дійшли висновку, що ці операції відбувалися фактично, були здійснені в межах господарської діяльності цього платника податків. Твердження податкового органу про те, що операції з придбання позивачем вказаного вище товару фактично не відбувались і такі договори носять нікчемний характер суди визнали необґрунтованими і такими, що не підтверджуються доказами по справі.

8 квітня 2020 року до Верховного Суду як суду касаційної інстанції надійшла касаційна скарга Головного управління ДПС у Волинській області.

Внаслідок усунення недоліків касаційної скарги 1 вересня 2020 року ухвалою Верховного Суду відкрито провадження за касаційною скаргою податкового органу на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 3 вересня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 4 березня 2020 року у справі №140/1611/19 на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та витребувано справу з Окружного адміністративного суду міста Києва.

22 вересня 2020 року справа № 140/1611/19 надійшла до Верховного Суду. 

ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

Підставою для відкриття касаційного провадження у справі № 140/1611/19 є пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, а саме суди попередніх інстанцій застосували норми пунктів 198.3, 198.6. статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в постановах Верховного Суду від 30 січня 2020 року по справі №814/1145/18, від 26 лютого 2019 року по справі №811/748/14 та від 12 березня 2019 року по справі №803/386/14, від 27 березня 2018 року у справі №826/1588/13-а, від 28 серпня 2018 року у справі № 810/3952/16. 

Відповідач просить задовольнити касаційну скаргу, скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 3 вересня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 4 березня 2020 року у справі № 140/1611/19, прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.

Зокрема скаржник зазначає, що Восьмий апеляційний адміністративний суд в постанові від 4 березня 2020 року, вирішуючи спірні правовідносини у даній справі, застосував норми пунктів 198.3., 198.6. статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, всупереч висновку Верховного Суду, висловленого в постанові від 30 січня 2020 року по справі №814/1145/18 «про відсутність реального характеру відповідних операцій може свідчити, зокрема здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку». В зазначеному рішенні суду касаційної інстанції суд виходив із того, що позивач не спеціалізується на виробництві або продажі товарів поставлених позивачу згідно договору на постачання, згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних встановлено невідповідність номенклатури придбаних та реалізованих товарів по ланцюгу постачання та неможливо встановити походження товарно-матеріальних цінностей (виробника) та їх якісні характеристики.

Відповідач доводить, що згідно проведеного аналізу даних ІС «Податковий блок» підсистеми «Архів електронної звітності Центру обробки електронної звітності ДФС України» встановлено відсутність придбання по ланцюгу продажу товарно матеріальних цінностей (неможливо встановити походження олії соняшникової сирої нерафінованої), яка в подальшому реалізована ТОВ «Ігро-Ленд» та встановлено наступну схему руху товарно матеріальних цінностей придбаного у ТОВ «С.К.С»: ТОВ «С.К.С» продано ТОВ «ЛКО Груп» продано ТОВ «С.К.С» продано ТОВ «Ігро-Ленд». При цьому, ТОВ «С.К.С» та ТОВ «ЛКО Груп» не є виробниками чи імпортерами реалізованих товарів, а відсутність реального (законного) джерела походження ідентифікованого товару (відсутність дійсного формування цього активу), унеможливлює його рух за ланцюгами всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій, зокрема до ТОВ «Ігро-Ленд». Отже, ТОВ «С.К.С» як «продавець» не здійснює господарської діяльності та функціонує лише для формування неправомірної податкової вигоди у «покупців», тим самим створюючи передумови для неправомірного формування ТОВ «Ігро-Ленд» податкового кредиту. 

Крім того, Верховний Суд в постановах від 26 червня 2018 року по справі №816/1422/17, від 27 березня 2018 року по справі №826/1588/13-а, застосовуючи пункти 198.1,198.3, статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, при прийнятті рішення на користь контролюючого органу виходив з того, що платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема формування податкового кредиту з ПДВ та його подальше бюджетне відшкодування. Крім того, прояв такої обачності й обережності при виборі постачальника послуг та вчинення будь-яких дій на предмет перевірки податкової «доброчесності» контрагента, зокрема за доступними електронними базами даних на сайті контролюючого органу (база платників ПДВ, база анульованих свідоцтв платників ПДВ, база недобросовісних платників ПДВ, база місць масової реєстрації платників податків, отримання завірених копій статутних та реєстраційних документів, копій паспорта особи, яка підписуватиме договір, довідку про кількість співробітників контрагента, тощо), перевірки загальнодоступної інформації щодо наявності кримінальних проваджень за участю контрагента, в подальшому свідчитимуть на користь висновку, що платником податків вжито належні та достатні дії щодо його обізнаності на предмет податкової «надійності» такого контрагента та вказуватимуть на правомірність формування податкового обліку за господарськими операціями з таким контрагентом.

В постанові від 28 серпня 2018 року по справі №810/3952/16, Верховний Суд не погодився із посиланням суду апеляційної інстанції на відсутність вироку у кримінальній справі, та зазначив, що така обставина як наявність кримінального провадження, зареєстрованого за фактом злочину стосовно фіктивності підприємництва, що призвело до несплати податків в особливо великих розмірах, не може бути не врахована судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами. Первинні документи, які виписані фіктивним підприємством, не можуть вважатися належно оформленими документами, що підтверджують факт придбання товарів, робіт чи послуг.

Відповідач зауважує, що відповідно до інформації з Єдиного державного реєстру судових рішень ТОВ «С.К.С.» та ТОВ «ЛКО Груп» фігурують в ряду кримінальних проваджень. Зокрема, згідно ухвали Голосіївського районного суду м. Києва від 1 листопада 2018 року по справі №752/21908/18 призначена судова економічна експертиза у кримінальному провадженні №12018100000000917 від 14 вересня 2018 року, за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною 5 статті 191 Кримінального кодексу України (далі - КК України), проведеним аналізом податкової звітності ТОВ «С.К.С.» за 2018 рік, за формою додаток 5 до декларацій з ПДВ встановлено, що ТОВ «С К С» мало фінансово-господарські взаємовідносини з ТОВ «ЛКО ГРУП» та іншими підприємствами, які створені з ознаками фіктивності та яке приймає участь у схемах з мінімізації податкових зобов`язань шляхом проведення фіктивних фінансово-господарських операцій.

Крім того ТОВ «С.К.С.» фігурує у кримінальній справі за №12017100080007254 від 17 серпня 2017 року за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною 1 статті 358 КК України про підробку документів. Зокрема в ухвалі Святошинського районного суду м. Києва від 25 вересня 2018 року по справі №759/14883/18 вказано, що оперативним підрозділом Святошинського УП встановлено, що посадові особи ТзОВ «С.К.С.» причетні до підробки ряду установчих документів (копія наявна в матеріалах справи).

В касаційній скарзі відповідач серед іншого посилається на постанову Верховного Суду від 30 січня 2020 року по справі №814/1145/18, в якій суд, застосувавши до спірних правовідносин статтю 662 Цивільного кодексу України та статтю 180 Господарського кодексу України, сформулював правову позицію відповідно до якої законодавством передбачений обов`язок відповідальних службових осіб покупця бути обізнаними про дійсне джерело походження товарів, що придбаваються для їх послідуючої реалізації (кінцевому одержувачу, на експорт), чи в якості сировини для виробництва готової (побічної (супутньої)) продукції.

Скаржник доводить, що придбана ТОВ «Ігро-Ленд» у ТОВ «С.К.С.» олія соняшникова не підтверджена посвідченням про якість продукції (так як свідоцтво якості не відповідає діючим стандартам, а саме зазначене в посвідченні якості ДСТУ 4492-2017 вступає в дію з 1 січня 2019 року, при цьому в митній декларації №100377 від 12 січня 2019 року зазначено ДСТУ 4492:2005, яке скасовано повністю з 1 січня 2019 року згідно Наказу ДП «Український науково-дослідний і навчальний центр проблем стандартизації, сертифікації та якості» №161 від 27 червня 2017 року). Крім того зазначений у посвідченні про якість вид продукції (олія соняшникова, нерафінована, невиморожена) не відповідає виду продукції відправленому на експорт (олія соняшникова сира нерафінована). Таким чином встановити реальне походження олії є неможливим.

Податковий орган зазначає, що Верховний Суд в постанові від 30 січня 2020 року по справі №814/1145/18, застосовуючи, норми пунктів 198.3, 198.6. статті 198 ПК України та за наявності аналогічних як і у даній справі обставин, з якими контролюючи орган пов`язує факт нереальності господарських операцій, а саме: неможливості встановити походження товарно-матеріальних цінностей (виробника) та їх якісні характеристики, відсутність сертифікату якості та наявність кримінального провадження відносно контрагентів, дійшов висновку про відсутність підтвердження реальності здійснення господарських операцій позивача із контрагентами.

21 вересня 2020 року на адресу Верховного Суду надійшов відзив Товариства на касаційну скаргу відповідача, позивач просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 08 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що з 25 лютого 2019 року по 05 березня 2019 року посадовими особами Головного управління ДФС у Волинській області відповідно до підпункту 78.1.8, пункту 78.1 статті 78 ПК України на підставі наказу від 18 лютого 2019 року №603 проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з питань правомірності формування від`ємного значення податку на додану вартість за липень-грудень 2018 року та декларування суми бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за грудень 2018 року, за наслідками якої складено акт перевірки від 13 березня 2019 року №4469/03-20-12-02/35599985 (далі - акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення Товариством:
- пунктів 198.1, 198.3, 198.6. статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, внаслідок чого Товариством за листопад 2018 року завищено суму податкового кредиту (рядок 10.1) на 2369056,00 грн та відповідно суму від`ємного значення (рядок 19) на 2369056,00 грн, в результаті чого платником завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)» (рядок 21) за листопад 2018 року у розмірі 2119056,00 грн;
- пунктів 198.1, 198.3, 198.6. статті 198, пунктів 200.4, 200.14 статті 200, пункту 201.10 статті 201 ПК України, внаслідок чого Товариством завищено суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника у банку по декларації за листопад 2018 року (рядок 20.2.1) в розмірі 250000,00 грн, по декларації за грудень 2018 року (рядок 20.2.1) в розмірі 2031556,00 грн, та суму від`ємного значення за грудень 2018 року, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)» (рядок 21) на 87500,00 грн;
- пункту 187.1. статті 187 ПК України та розділ V «Порядок заповнення податкової декларації» Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 26.01.2016 року №21, внаслідок чого Товариством занижено рядок 2 декларації за грудень 2018 року на суму 1853703,12 грн.

19 квітня 2019 року керівник податкового органу на підставі акта перевірки прийняв податкові повідомлення-рішення: 
№0000541202, яким встановлено завищення суми бюджетного відшкодування за грудень 2018 року в розмірі 2  031 556,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 507 889,00 грн;
№0000551202, яким встановлено завищення суми бюджетного відшкодування за листопад 2018 року в розмірі 250 000,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 62 500,00 грн;
№0000561202, яким встановлено завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за грудень 2018 року в розмірі 87 500,00 грн.

Суди попередніх інстанцій також установили, що 31 жовтня 2018 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «С.К.С» як постачальником та Товариством з обмеженою відповідальністю «Ігро-Ленд» як покупцем укладено договір поставки №31/10/2018І, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти й оплатити товар на умовах, що передбачені цим договором. На кожну партію товару постачальник передає покупцеві наступні документи: рахунок-фактура, видаткова накладна, копії товарно-транспортних накладних про приймання товару, копія сертифіката або посвідчення якості на товар, виданий заводом або виробником продукції. Ціна одиниці товару обумовлюється в додатках на кожну партію товару. Оплата за товар проводиться покупцем шляхом перерахування коштів на поточний рахунок постачальника згідно рахунку-фактури.

Додатком №1 до договору поставки від 31 жовтня 2018 року №31/10/2018І, який є невід`ємною частиною даного договору, визначено, що покупець продає, а покупець купує наступний товар: олія соняшникова сира, нерафінована, українського походження. Кількість товару 650 тонн. Ціна за тонну складає 21250 грн, в тому числі ПДВ 20%. Загальна вартість товару складає 13  812 500,00 грн, в т. ч. ПДВ 20%. Постачальник зобов`язаний здійснити поставку товару на умовах EXW м. Ізмаїл Одеська область. Відвантаження товару зі складу можливе протягом 90 календарних днів з дати видаткової накладної. Зберігання товару до моменту фактичного вивозу здійснюється за рахунок постачальника. Покупець здійснює оплату за товар протягом 90 днів з моменту його поставки.

На виконання умов вказаного договору Товариство з обмеженою відповідальністю «С.К.С» протягом листопада 2018 року здійснило поставку позивачу олії соняшникової сирої, нерафінованої в кількості 668,91 т на загальну суму поставки 11  845 281,00 грн, ПДВ - 2  369 056,24 грн, що підтверджується видатковими накладними від 09, 11, 12, 13, 14, 16, 18 листопада 2018 року, за якими продавцем виставлено рахунки на оплату від зазначених дат (т. 1, а. с. 165-182). Оплату вартості придбаного товару покупцем здійснено в повному обсязі на підставі рахунків на оплату, що підтверджується платіжними дорученнями від 20 листопада 2018 року, від 13, 14, 18, 20, 26, 28 грудня 2018 року, від 04, 17 січня 2019 року (т. 2, а. с. 123-131).

Транспортування товару здійснено відповідно до договору надання послуг з перевезення вантажу №І-01/11/2018 від 01 листопада 2018 року, укладеного між Товариством з обмеженою відповідальністю «БЄЛ-ТРАНС» як виконавцем та позивачем як замовником (т. 1, а. с. 183-188). Факт транспортування товару підтверджується товарно-транспортними накладними від 09, 11, 12, 13, 14, 16, 18 листопада 2018 року, у яких пункт навантаження товару вказано м. Ізмаїл Одеської області, пункт розвантаження - м. Миколаїв, термінал ТзОВ «Евері» (т. 1, а. с. 191-211). Актом №ОУ-0003751 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 05 грудня 2018 року засвідчено факт виконання послуг з перевезення (т. 1, а. с. 190). Оплату наданих послуг з перевезення замовником здійснено в повному обсязі на підставі рахунку-фактури від 05 грудня 2018 року (т. 1, а. с. 189), про що свідчить платіжне доручення від 17 січня 2019 року (т. 2, а. с. 132).

Придбаний Товариством товар - олія соняшникова сира, нерафінована був експортований до Республіки Польща згідно з митною декларацією №UA504120/2019/100377 від 12 січня 2019 року на підставі зовнішньоекономічного контракту №572182, укладеного між ТОВ «Ігро-Ленд» як продавцем та BIEL-TRANS-EUROPE Sp.z.o.o як покупцем (т. 2, а. с. 60-64).

Факт надходження товару від ТОВ «Ігро-Ленд» на термінал ТОВ «Евері» відповідно до вищезгаданих товарно-транспортних накладних підтверджений листами ТОВ «Евері» від 26 березня 2019 року за вих.№244 та BIEL-TRANS-EUROPE Sp.z.o.o від 26 березня 2019 року №26/03-1 (т. 1, а. с. 74-75).

Суди попередніх інстанцій визнали, що наведеними доказами підтверджений факт придбання позивачем у ТОВ «С.К.С» товару - олії соняшникової сирої, нерафінованої та подальшої його реалізації на експорт, що в свою чергу свідчить про використання придбаного товару у власній господарській діяльності та відповідає діловій меті, спрямованій на отримання прибутку.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА

Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України)

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пункт 198.1. статті 198 ПК України

До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пункт 198.3 статті 198 ПК України

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом      193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пункт 198.6 статті 198 ПК України

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Пункт 200.4 статті 200 ПК України

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Пункт 200.14. статті 200 ПК України

Якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган: у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування; у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.

Абзаци другий, третій пункту 201.10. статті 201 ПК України

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Частина перша статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні  документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі   первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частина друга статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу,  яка брала участь у здійсненні господарської операції.

ВИСНОВКИ СУДУ

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

У ході розгляду справи суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про правомірність формування позивачем даних податкового обліку за результатом господарських операцій з контрагентом з огляду на те, що факт вчинення спірних операцій підтверджується належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально виконаних правочинів. Оцінюючи облікові документи, надані позивачем щодо цих операцій, суди визнали їх достовірними та достатніми доказами, що підтверджують як спірні операції, так і задекларовані позивачем показники податкового обліку.

Cуди відхилили доводи контролюючого органу про допущені позивачем порушення вимог податкового законодавства, які були виявлені під час проведення перевірки, щодо безпідставності формування даних податкового обліку за господарськими операціями, які не підтверджені належними первинними документами та проведені (оформлені) з контрагентами, які мають ознаки фіктивності та у яких відсутні необхідні умови та ресурси для проведення відповідної господарської діяльності, й дійшли висновку про достовірність задекларованих позивачем даних, а відповідно і про правомірність формування податкового кредиту з податку на додану вартість за господарськими операціями проведеними з контрагентом-постачальником, оскільки такі операції фактично відбулись та є реальними.

У справі, що розглядається, судами першої та апеляційної інстанції встановлено та підтверджено реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентом, крім укладеного договору поставки товару з додатками до нього, договору про надання послуг з перевезення вантажу, така підтверджується первинними документами (податковими накладними, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, актом здачі-прийняття робіт, платіжними дорученнями, митною декларацією - придбаний товар експортований Товариством за зовнішньоекономічним контрактом), оформленими відповідно до вимог податкового законодавства, які містять усі необхідні реквізити та відомості, а також у повній мірі відображають зміст господарських операцій, тоді як відповідачем не було доведено та не було надано жодних належних та достатніх доказів на підтвердження відсутності господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Суди попередніх інстанцій дослідили питання транспортування товару та відхилили доводи податкового органу щодо не підтвердження здійснення перевезень олії. Також, досліджуючи питання наявності посвідчення про якість продукції, суди встановили факт надання Товариством з обмеженою відповідальністю «Ізмаїл-Трансбалктермінал» контрагенту позивача Товариству з обмеженою відповідальністю «С.К.С» послуг по переробці насіння соняшника впродовж вересня-листопада 2018 року. Згідно укладеного між цими суб`єктами господарювання договору №05/09-18 про виконання робіт з виготовлення готової продукції від 5 вересня 2018 року передбачено вивезення замовником готової продукції по мірі її виготовлення, а основна готова продукція повинна відповідати вимогам ДСТУ 4492:2005 «Олія соняшникова. Технічні умови». ТзОВ «Ізмаїл-Трансбалктермінал» видало посвідчення про якість №488 на олію соняшникову, дата виготовлення 01 жовтня 2018 року, масою 650,00 МТ, згідно з яким вказано відповідність даної продукції вимогам ДСТУ 4492-2017, який вступив в дію з 01 січня 2019 року. (а. с. 160 Т.1).

Суди попередніх інстанцій зауважили, що сертифікат якості на товар не належить до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік, та не містить відомостей про господарську операцію, пославшись на правову позицію Верховного Суду викладену в постанові від 05 лютого 2019 року у справі №813/123/16.

Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що надання позивачем до перевірки посвідчення якості товару з окремими дефектами у ньому не є доказом наявності складу податкового правопорушення, якщо іншими дослідженими в судовому засіданні доказами підтверджується реальність господарської операції.

Суди попередніх інстанцій врахували, що в матеріалах справи відсутні та відповідачем не надано будь-яких доказів того, що позивач як платник податків діяв без належної обачності й обережності і, що йому було відомо про можливі порушення, які допускав його контрагент, або що самостійною діловою метою здійснення господарських операцій із ТзОВ «С.К.С» було одержання позивачем податкової вигоди.

Стосовно доводів касаційної скарги про те, що відповідно до інформації Єдиного державного реєстру судових рішень контрагент позивача - ТОВ «С.К.С.» та ТОВ «ЛКО Груп» фігурують в ряді кримінальних проваджень, то Суд зазначає, що суди попередніх інстанцій надали правову оцінку цим доводам відповідача, врахували відсутність будь-яких доказів, які б свідчили про узгодженість дій між позивачем та його контрагентом з метою незаконного отримання податкової вигоди або обізнаності Товариства з будь-якими протиправними діями ТОВ «С.К.С». Податковим органом не надано, а судами не встановлено наявність вироку суду в кримінальному провадженні, іншого судового рішення, яке за правилами частини шостої статті 78 КАС України мають бути враховані судом. Жодних доказів, які б свідчили про фіктивність контрагента позивача, показання директора підприємства щодо заперечення участі у створенні юридичної особи, здійсненні господарської діяльності, підписанні документів тощо, відповідачем не надано, під час судового розгляду справи судами не виявлено.

Суд також враховує доводи Товариства наведені у відзиві на касаційну скаргу щодо наявності постанови слідчого СВ Ковельського відділу поліції ГУНП у Волинській області, старшого лейтенанта поліції Нивчик О.М. від 27 січня 2020 року (до дати ухвалення оскаржуваного рішення суду апеляційної інстанції) про закриття кримінального провадження, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №42019031110000016 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.2 ст.15, 4.4 ст.191 КК України, за відсутністю в діянні ТОВ «Ігро-Ленд» складу кримінального правопорушення. Зокрема, підставою для внесення відомостей про кримінальне правопорушення до ЄРДР слугувало повідомлення ГУ ДФС у Волинській області, що надійшло на адресу Ковельської місцевої прокуратури про те, що посадові особи ТОВ «ІГРО-ЛЕНД» за попередньою змовою із посадовими особами ТОВ «СКС» діючи умисно та з метою привласнення коштів державного бюджету при здійсненні фінансово - господарської діяльності, у листопаді - грудні 2018 року безпідставно відобразили у податковому обліку безтоварні операції з придбання соняшникової олії, які фактично не здійснювались, умисно неправомірно сформували податковий кредити, шляхом відображення у податковому та бухгалтерському обліках «фіктивних» операцій, а саме придбання соняшникової олії та безпідставно з метою привласнення коштів ПДВ, подали заяву на відшкодування ПДВ в сумі понад 1 млн. грн., чим вчинили всі дії, які вважали за необхідне для протиправного привласнення бюджетних коштів у вигляді відшкодованого ПДВ, однак не довели свої дії до кінця з причин, які не залежали від їх волі.

Суд вважає безпідставними посилання заявника касаційної скарги на висновки Верховного Суду, які за позицією відповідача, не враховані судами попередніх інстанцій при ухваленні судових рішень, висловлені у постановах від 30 січня 2020 року по справі №814/1145/18, від 26 лютого 2019 року по справі №811/748/14 та від 12 березня 2019 року по справі №803/386/14, від 27 березня 2018 року у справі №826/1588/13-а, від 28 серпня 2018 року у справі № 810/3952/16, оскільки вони здійснені за різних фактичних обставин, з урахуванням повноти, належності, достатності доказів, наданих учасниками справи та зібраних судами у кожній конкретній справі в підтвердження складу податкових правопорушень. Крім того, постановами Верховного Суду у справах №811/748/14, №803/386/14 зазначено про не встановлення судами попередніх інстанцій фактичних обставин, що обумовило скасування судових рішень і направлення справи на новий судовий розгляд. Відповідач не доводить подібність правовідносин цієї справи із справами зазначеними у касаційній скарзі.

Судами першої та апеляційної інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених контролюючим органом у відзиві на адміністративний позов та апеляційній скарзі, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а, отже, і наведені відповідачем доводи в касаційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій.

Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених судами попередніх інстанцій обставин, підтверджених наявними в матеріалах справи доказами, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного законодавства.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу відповідача слід залишити без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 3 вересня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 4 березня 2020 року у справі № 140/1611/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                 Р. Ф. Ханова 

Судді:                                                                                           І. А.  Гончарова

                                                                                          І. Я. Олендер