ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

13 жовтня 2020 року 
справа № 640/19757/19
адміністративне провадження № К/9901/23709/20

Верховний Суд у складі  Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Ханової  Р.Ф.,
суддів: Гончарової І.А.,  Олендера І.Я., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Державного підприємства "Національна атомна енергогенеруюча компанія "Енергоатом" до Офісу великих платників податків ДПС,   провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників податків ДПС на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 грудня 2019 року у складі судді Балась Т. П., та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2020 року у складі суддів Безименної Н. В., Аліменка В. О., Кучми А. Ю. у справі № 640/19757/19.

УСТАНОВИВ:

РУХ СПРАВИ

Державне підприємство «Національна атомна енергогенеруюча компанія «Енергоатом» (далі - Підприємство, платник податків, позивач у справі) звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Офісу великих платників податків ДПС (далі - податковий орган, відповідач у справі), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 04 липня 2019 року №  0002464204, з мотивів безпідставності його прийняття.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилається, що позивачем виконано вимоги статті 11-1 Закону України «Про управління об`єктами державної власності» від 21 вересня 2006 року № 185-V та пункту 1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23 лютого 2011 року № 138, самостійно подано розрахунок частини чистого прибутку у фінансовій звітності за І квартал 2019, виходячи з 75%, як це було передбачено Порядком станом на день подання звітності - 24 квітня 2019 року. Позивач зазначає, що частина чистого прибутку не є податковим платежем, у зв`язку з чим у відповідача відсутні повноваження приймати податкове повідомлення-рішення по платежу «частина чистого прибутку (доходу)».

Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 4 грудня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2020 року, позовні вимоги задоволено повністю.

Ухвалюючи судові рішення, суди попередніх інстанцій застосували до спірних правовідносин положення частини 1 статті 11-1 Закону України «Про управління об`єктами державної власності» від 21 вересня 2006 року № 185-V (далі -  Закон № 185), пункту 1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23 лютого 2011 року № 138, у редакції, що діяла до 27 квітня 2019 року (далі - Порядок), статті 12-1, частини першої статті 13 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон №996), зауважили на тому, що Підприємство становить суспільний інтерес та з 01 січня 2018 року бухгалтерський облік та складання фінансової звітності здійснює за міжнародними стандартами. Зокрема, суди врахували, що відповідно до пункту 5 Порядку подання фінансової звітності, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2000 року № 419, проміжна фінансова звітність (І квартал, перше півріччя, дев`ять місяців), крім консолідованої, подається підприємствами органам, зазначеним у пункті 2 (крім органів Казначейства), не пізніше 25 числа місяця, що настає за звітним кварталом. Суди зазначили, що  фінансова звітність позивача за І квартал 2019 року була подана у встановлений термін - 24 квітня 2019 року, а тому сума чистого прибутку, належна до бюджету відповідно до законодавства, становить 1768040 грн, тобто 75 %, як цей й було передбачено Порядком станом на 24 квітня 2019 року.

Суди попередніх інстанцій також дійшли висновку, що у відповідача відсутня функція, яка б визначала обов`язок здійснювати адміністрування частини чистого прибутку (доходу). Аналізуючи поняття «грошове зобов`язання» та «податкове зобов`язання», встановлені підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14, статтею 36 ПК України, суди зазначили, що частина чистого прибутку не є податковим платежем, у розумінні норм ПК України. Цей платіж, хоча і є обов`язковим, але не віднесений ні до загальнодержавних податків та зборів, ні до місцевих податків, а також визнали, що застосування до позивача положень пункту 54.3 статті 54, пункту 58.1 статті 58 ПК України не відповідає змісту вищевказаних норм.

15 вересня 2020 року до Верховного Суду як суду касаційної інстанції надійшла касаційна скарга Офісу великих платників податків ДПС.

Ухвалою Верховного Суду від 18 вересня 2020 року відкрито провадження за касаційною скаргою податкового органу на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 04 грудня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2020 року у справі № 640/19757/19. 

Підставою для відкриття касаційного провадження у справі № 640/19757/19 є оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), з посиланням у касаційній скарзі на відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах (постанови Кабінету Міністрів України від 23 лютого 2011 року № 138 "Про затвердження Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями" з урахуванням змін внесених  постановою Кабінету Міністрів України від 24 квітня 2019 року № 363 «Про внесення зміни до пункту 1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями та визнання такими, що втратили чинність, деяких постанов Кабінету Міністрів України»).

24 вересня 2020 року справа № 640/19757/19 надійшла до Верховного Суду. 

ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

Відповідач вважає, що роблячи висновок про неправомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суди попередніх інстанцій не врахували всі фактичні обставини справи в їх сукупності, адже внесені зміни до пункту 1 Порядку № 138, замінивши в абзаці першому слова і цифри "у розмірі 75 відсотків" словами і цифрами "за результатами фінансово-господарської діяльності починаючи з 1 січня 2019 року у розмірі 90 відсотків для підприємств, обсяг чистого прибутку яких фактично у відповідному звітному періоді становить більше 50000 тис. гривень, і 50 відсотків - інших підприємств".

Постановою №363 запроваджено норматив відрахування частини чистого прибутку з 01 січня 2019 року, проте позивач не вжив заходів, спрямованих на виконання Постанови №363 щодо відрахування частини чистого прибутку в розмірі 90 відсотків. Підприємство в супереч пункту 50.1 статті 50 ПК України не подало уточнюючий розрахунок щодо застосування нормативу 90 відсотків та не здійснило доплату коштів до бюджету.

Скаржник також посилається на положення частини першої статті 72, частини першої статті 76, статті 90 КАС України та зазначає, що суди в порушення частини першої статті 90 КАС України належним чином не дослідили письмові докази надані відповідачем, які підтверджують правомірність висновків акта перевірки.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач посилається на пункти 20.1.4., 20.1.43. пункту 20.1 статті 20 ПК України, пункт 54.3. статті 54, статті 40, 61, 62, 75, 76, 86 ПК України, частину 3 постанови Кабінету Міністрів України від 23 лютого 2011 року №138 та доводить, що контролюючим органом фактично реалізована його компетенція на проведення перевірки, а посилання позивача в обґрунтування позову на протиправність дій відповідача при проведенні перевірки та складанні за її результатами є безпідставними.

Скаржник просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 04 грудня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2020 року та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.

5 жовтня 2020 року на адресу Верховного Суду надійшов відзив Підприємства на касаційну скаргу відповідача, позивач просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 08 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Державне підприємство «Національна атомна енергогенеруюча компанія «Енергоатом» створене відповідно до постанови Кабінету Міністрів України «Про створення Національної атомної енергогенеруючої компанії «Енергоатом» від 17 жовтня 1996 року № 1268, засноване на державній власності та належить до сфери управління Міністерства енергетики та вугільної промисловості, що підтверджується статутом підприємства.

В матеріалах справи наявні докази фінансової звітності позивача на 31 березня 2019 року (а. с. 31-32), звіт про фінансові результати (звіт про сукупний дохід) за І квартал 2019 року (а. с. 34-35), звіт про власний капітал за І квартал 2019 року (а. с. 37), звіт про власний капітал за півріччя 2019 року (а. с. 41).

Посадовими особами Офісу великих платників податків ДФС проведено камеральну перевірку даних, задекларованих Підприємством у розрахунку частини чистого прибутку (доходу) (а. с. 87), що підлягає сплаті до державного бюджету державними унітарними підприємства та їх об`єднаннями за І квартал 2019 року, за результатами якої складено акт від 06 червня 2019 року №1642/28-10-42-04/24584661 (а. с. 45-50).

В акті перевірки зафіксовано порушення позивачем статті 11-1 Закону України «Про управління об`єктами державної власності» та пункту 1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23 лютого 2011 року № 138 «Про затвердження Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями», у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 24 квітня 2019 року № 363, у результаті чого занижено основне зобов`язання зі сплати частини чистого прибутку (доходу) за І квартал 2019 року на загальну суму 353 607 903,00 грн.

04 липня 2019 року на підставі акта перевірки та згідно з пунктом 54.3 статті 54, пунктом 58.1 статті 58 ПК України керівником податкового органу прийнято податкове повідомлення-рішення № 0002464204, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) (21010100) на 353 607 903,00 грн (а. с. 51).

ДЖЕРЕЛА ПРАВА

Правові основи управління об`єктами державної власності визначає Закон України «Про управління об`єктами державної власності», статтею 11-1 якого встановлені особливості відрахування державними підприємствами частини прибутку (доходу).

Частиною першою цієї статті передбачено, що державні унітарні та їх об`єднання зобов`язані спрямувати частину чистого прибутку (доходу) до Державного бюджету України у розмірі не менше 30 відсотків у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.

Кабінет Міністрів України Постановою від 23 лютого 2011 року № 138 відповідно до статті 29 Бюджетного кодексу України та статей 5 і 11-1 Закону України "Про управління об`єктами державної власності" затвердив Порядок відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями.

Пунктом 1 Порядку в редакції, яка діяла до 27 квітня 2019 року, встановлено, що частина чистого прибутку (доходу), що відраховується державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями (крім державного підприємства обслуговування повітряного руху України "Украерорух" відповідно до Закону України "Про приєднання України до Багатосторонньої угоди про сплату маршрутних зборів", державного підприємства із забезпечення функціонування дипломатичних представництв та консульських установ іноземних держав, представництв міжнародних міжурядових організацій в Україні Державного управління справами, державних комерційних підприємств та казенних підприємств, які відповідно до статті 1 Закону України "Про наукову і науково-технічну діяльність" належать до наукових установ, науково-технологічних комплексів, заснованих на державній власності, а також державних підприємств "Міжнародний державний центр "Артек" і "Український дитячий центр "Молода гвардія") до державного бюджету за відповідний період, визначається виходячи з обсягу чистого прибутку (доходу), розрахованого згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку як підсумок суми чистого фінансового результату (прибутку) та суми капіталу в дооцінках, яка підлягає перенесенню до нерозподіленого прибутку, з урахуванням того, що до такого підсумку також може бути включена частка нерозподіленого прибутку або невикористаних фондів, утворених внаслідок розподілу прибутку в обсязі, визначеному рішенням органу управління, за наявності фінансових ресурсів у підприємства, у розмірі 75 відсотків.

Постановою Кабінету Міністрів України «Про внесення зміни до пункту 1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями та визнання такими, що втратили чинність, деяких постанов Кабінету Міністрів України» від 24 квітня 2019 року № 363 (набрала чинності 27 квітня 2019 року) внесені зміни до пункту 1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23 лютого 2011 року № 138, замінено в абзаці першому слова і цифри "у розмірі 75 відсотків" словами і цифрами "за результатами фінансово-господарської діяльності починаючи з 1 січня 2019 року у розмірі 90 відсотків для підприємств, обсяг чистого прибутку яких фактично у відповідному звітному періоді становить більше 50000 тис. гривень, і 50 відсотків - інших підприємств".

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Частиною другою статті 12-1 Закону № 996 встановлено, що підприємства, що становлять суспільний інтерес, публічні акціонерні товариства, суб`єкти господарювання, які здійснюють діяльність у видобувних галузях, а також підприємства, які провадять господарську діяльність за видами, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України, складають фінансову звітність та консолідовану фінансову звітність за міжнародними стандартами.

Згідно з частиною першою статті 13 Закону № 996 звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Проміжна фінансова звітність складається за результатами першого кварталу, першого півріччя, дев`яти місяців. Крім того, відповідно до облікової політики підприємства фінансова звітність може складатися за інші періоди.

Відповідно до пункту 5 Порядку подання фінансової звітності, затвердженої Постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2000 року № 419, проміжна фінансова звітність (I квартал, перше півріччя, дев`ять місяців), крім консолідованої, подається підприємствами органам, зазначеним у пункті 2 (крім органів Казначейства), не пізніше 25 числа місяця, що настає за звітним кварталом, а річна - не пізніше 28 лютого наступного за звітним року.
Проміжна (I квартал, перше півріччя, дев`ять місяців) або річна фінансова звітність подається підприємствами органам доходів і зборів у строки, передбачені для подання декларації з податку на прибуток підприємств.

Щодо компетенції контролюючого органу (відповідача)

Пунктом 17 частини другої статті 29 Бюджетного кодексу України (далі - БК України) до доходів загального фонду Державного бюджету України віднесено частину чистого прибутку (доходу) державних унітарних підприємств та їх об`єднань, що вилучається до державного бюджету відповідно до закону, та дивіденди (дохід), нараховані на акції (частки) господарських товариств, у статутних капіталах яких є державна власність.

Органи, що контролюють справляння надходжень бюджету, забезпечують своєчасне та в повному обсязі надходження до державного бюджету податків і зборів та інших доходів відповідно до законодавства. Рада міністрів Автономної Республіки Крим, місцеві державні адміністрації та виконавчі органи міських (міст республіканського Автономної Республіки Крим та обласного значення) рад координують діяльність відповідних органів стягнення щодо виконання визначених для територій показників доходів бюджету (частина третя статті 45 БК України).

Відповідно до статті 29 БК України та статей 5 і 11-1 ЗУ «Про управління об`єктами державної власності» постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 р. №138 затверджено Порядок відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями (далі - Порядок №138).

Згідно з пунктом 3 Порядку №138, який затверджено відповідно до статті 29 БК України та статей 5 і 11-1 Закону України «Про управління об`єктами державної власності», частина чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету, визначається державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями відповідно до форми розрахунку, встановленої Державною податковою службою, та зазначається у декларації з податку на прибуток підприємства.

Розрахунок частини чистого прибутку (доходу) разом з фінансовою звітністю, складеною відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, подається державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями до органів державної податкової служби у строк, передбачений для подання декларації з податку на прибуток підприємств. 

Пунктом 20.1.43 пункту 20.1 статті 20 ПК України передбачено, що контролюючі органи зокрема мають право проводити у визначеному законодавством порядку перевірку показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування та із своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплатою усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, виконанням законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Пунктом 1 постанови Кабінету Міністрів України від 16 лютого 2011 року № 106 «Деякі питання ведення обліку податків, зборів, платежів та інших доходів бюджету» установлено, що перелік податків, зборів, платежів та інших доходів бюджету визначається відповідно до переліку кодів бюджетної класифікації в розрізі органів, що контролюють справляння надходжень бюджету.

Відповідно до переліку кодів бюджетної класифікації в розрізі органів, що контролюють справляння надходжень бюджету, саме на податковий орган покладено контроль, що у відповідності до наказу Міністерства фінансів України від 14 січня 2011 року № 11 «Про бюджетну класифікацію» віднесений до платежу «частина чистого прибутку (доходу) комунальних унітарних підприємств та їх об`єднань, що вилучається до відповідного місцевого бюджету» (21010000).

Відповідно до пункту 61.1. статті 61 ПК України, податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Відповідно до підпункту 75.1.1. пункту 75.1. статті 75 ПК України, камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Відповідно до підпункту 14.1.157. пункту 14.1. статті 14 ПК України податкове повідомлення-рішення - письмове повідомлення контролюючого органу (рішення) про обов`язок платника податків сплатити суму грошового зобов`язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, або внести відповідні зміни до податкової звітності.

Підпунктом 54.3.2. пункту 54.3 статті 54 ПК України передбачено, що контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Пунктом   58.1   статті   58 ПК України   визначено, що контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до   статті 54 цього Кодексу   (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт:
невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації;
завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до   розділу V цього Кодексу;
заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки.

Згідно з підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті   14 ПК України   грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Відповідно до підпункту 14.1.156 пункту 14.1 статті   14 ПК України   податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений   законом   строк).

ВИСНОВКИ СУДУ

Спірним питання у правовідносинах, що склалися між учасниками цієї справи, є застосування Підприємством Порядку № 138 (у відповідній редакції), при визначенні відсотка (75% або 90%) частини чистого прибутку за I   квартал 2019   року, що має бути перерахований до державного бюджету.

Як установили суди попередніх інстанцій, фінансова звітність позивача за I   квартал 2019   року була подана у встановлений термін -   24   квітня 2019   року, про що свідчить квитанція №   2 від 24   квітня 2019   року, тобто з дотриманням установлений пункту 5 Порядку подання фінансової звітності, затвердженої Постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2000 року № 419.

Відповідно до рядка   4215 Звіту про власний капітал сума чистого прибутку, належна до бюджету відповідно до законодавства, становить 1   768   040 грн, що становить 75   %, як було передбачено Порядком № 138 станом на 24   квітня 2019   року.

Саме ця сума і була відображена у розрахунку частини чистого прибутку, який був поданий відповідачу.

27   квітня 2019   року після публікації в Урядовому кур`єрі від 27   квітня 2019   року №   82, тобто через 3   дні після подання позивачем фінансової звітності, набрали чинності зміни до Порядку, внесені згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 24   квітня 2019   року №   363, які збільшили норматив відрахування спірного платежу до 90   %.

Відповідно до частини першої статті   58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи. Стаття   58 Основного Закону України передбачає зворотну дію законів в часі у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують саме юридичну відповідальність особи, що також є загальновизнаним принципом права. 

Конституційний Суд України у Рішенні №   1-рп/99 від 09   лютого 1999   року у справі про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів зазначив: «У регулюванні суспільних відносин застосовуються різні способи дії в часі нормативно-правових актів. Перехід від однієї форми регулювання суспільних відносин до іншої може здійснюватися, зокрема, негайно (безпосередня дія), шляхом перехідного періоду (ультраактивна форма) і шляхом зворотної дії (ретроактивна форма)».

Три варіанти дії нормативних актів у часі забезпечують стабільність і необхідну гнучкість правового регулювання в часі   -   минулому, теперішньому та майбутньому. Як негайна, так і зворотна дія юридичної норми пов`язана з можливістю застосування «нової» норми щодо відносин, які виникли в минулому. Водночас негайна дія є усталеною практикою, а зворотна дія   -   виняток, який порушує конституційний принцип «закон не має зворотної сили» (lex ad praeterian non valet).

Конституційний Суд України неодноразово звертався до визначення змісту положення частини першої статті   58 Конституції України, згідно з яким нормативно-правові акти не мають зворотної дії у часі.

Так, у Рішенні Конституційного Суду України №   1-рп від 9   лютого 1999   року у справі про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів уточнюється, що за загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті   58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності та припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце». 

У Рішенні Конституційного Суду України №   3-рп/2001 від 5   квітня 2001   року у справі про податки зазначено, що дія закону та іншого нормативно-правового акта не може поширюватися на правовідносини, які виникли та закінчилися до набрання чинності цим законом або іншим нормативно-правовим актом.

Конституційний Суд України у Рішенні №   6-рп від 19   квітня 2000   року у справі про зворотну дію кримінального закону у часі визначив, що «Суть зворотної дії у часі законів та інших нормативно-правових актів полягає в тому, що їхні приписи поширюються на правовідносини, які виникли до набрання ними чинності, за умови, якщо вони скасовують або пом`якшують відповідальність особи». 

Для відносин, які мають тривалий характер, зворотна дія означає неможливість застосування норми «нового» нормативно-правового акта щодо відносин, які виникли до набуття ним чинності, але продовжують існувати. У такий спосіб відбувається змішування зворотної та безпосередньої дії нормативно-правового акта в часі, чим заперечується можливість негайного застосування норми права.

Іншим можливим правомірним проявом ретроактивного застосування юридичних норм є забезпечення недопустимості «повороту до гіршого». Принцип ретроактивності нерозривно пов`язаний зі створенням умов для недопущення «повороту до гіршого» під час регулювання суспільних відносин. У такий спосіб підтримується баланс між нагальністю оновлення нормативних актів чи заповнення прогалин у праві, з одного боку, і стабільністю та наступництвом правової системи, з іншого. 

Правозастосовні орієнтири щодо реалізації принципів верховенства права, юридичної визначеності, res judicata та ретроактивності, а також правила недопустимості «повороту до гіршого» підлягають застосуванню згідно з рішеннями Європейського суду з прав людини у справах «Брумареску проти Румуніі?» (заява №   28342/95, §   61), «Пономарьов проти України» (заява №   3236/03, §§   47,   52) та іншими. 

Таким чином, оскільки належна до бюджету сума чистого прибутку відображена 24   квітня 2019   року в розрахунку частини чистого прибутку, поданого відповідачем до 27   квітня 2019   року, коли набрали чинності зміни до Порядку, внесені згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 24   квітня 2019   року №   363, після публікації в Урядовому кур`єрі від 27   квітня 2019   року №   82 (щодо збільшення нормативу відрахування спірного платежу до 90   %), позивач відповідно до вимог законодавства правомірно розрахував частину чистого прибутку за I   квартал 2019 року в розмірі 75   %, яка підлягає сплаті до бюджету, на підставі бухгалтерського обліку та МСФЗ.

Відповідно до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, відповідач збільшив суму грошового зобов`язання позивача згідно з пунктом   54.3 статті   54, пунктом   58.1 статті   58 ПК України.

Верховний Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що застосування до позивача положень пункту   54.3 статті   54, пункту   58.1 статті   58 ПК України не відповідає змісту вищевказаних норм.

Комплексне тлумачення вказаних норм, а також положень підпунктів 14.1.1-1, 14.1.39, 14.1.156 пункту   14.1 статті   14, статті 36 ПК України (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), дає підстави для висновку, що відповідач має право визначати (у цьому випадку збільшувати) суми грошових зобов`язань лише щодо податків або зборів, які передбачені податковим законодавством.

Ураховуючи нормативні визначення понять грошове зобов`язання, податкове зобов`язання (в редакції ПК України на час спірних відносин), частина чистого прибутку не є податковим платежем, у розумінні норм ПК України. Цей платіж, хоча і є обов`язковим, але не віднесений ні до загальнодержавних податків та зборів, ні до місцевих податків.

Подібні висновки викладені в постановах Верховного Суду від 18   вересня 2019   року у справі №   520/1919/19, від 27   листопада 2019   року у справі №   826/14937/15, від 17   вересня 2020   року у справі №   640/18375/18.

Покладення на контролюючі органи повноважень щодо обліку таких платежів не змінює правової природи такого платежу.

Суд зазначає, що серед переліку функцій, які закріплені за контролюючими органами статті   19-1 ПК України (в редакції на час виникнення спірних відносин) також відсутня функція, яка б визначала обов`язок відповідача здійснювати адміністрування частини чистого прибутку (доходу).

Лише Законом   України № 466-IX від 16 січня 2020 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» стаття 19-1 доповнена підпунктом 19-1.1.51, яким визначено, що контролюючі органи виконують такі функції, зокрема, здійснюють контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати частини чистого прибутку (доходу) до бюджету державними та комунальними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, а також господарськими товариствами, у статутному капіталі яких є державна та/або комунальна власність.
Крім того розрахунки (у тому числі розрахунок частини чистого прибутку (доходу), дивідендів на державну частку), які подаються до контролюючих органів відповідно до іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, прирівнюються до   податкової декларації (пункт 46.1 статті 46 ПК України в редакції Закону № 466-IX).
А пунктом 1-1 Підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПК України (в редакції Закону № 466-IX) встановлено, що стягнення заборгованості з частини чистого прибутку (доходу) державних унітарних підприємств та їх об`єднань здійснюється у порядку, визначеному   статтями 59,   60   глави 4,   статтями 87-101   глави 9 розділу II цього Кодексу. 

Відтак законодавець лише у 2020 році усунув неузгодженості у податковому законодавстві, в тому числі й щодо адміністрування частини чистого прибутку, який має сплачуватися до Державного бюджету України державними унітарними підприємствами.

Ураховуючи викладене, відповідач на час виникнення спірних правовідносин не мав повноважень збільшувати суму грошового зобов`язання з платежу частина чистого прибутку та, відповідно, приймати спірне податкове повідомлення-рішення.

У разі, якщо скаржник вважає, що суди порушили норми процесуального права щодо не дослідження зібраних у справі доказів, неповного встановлення обставин справи, або встановлення обставин, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів, у касаційній скарзі має бути конкретно зазначено або обставини, які встановлені на підставі недопустимих доказів та чому на думку скаржника останні є недопустимими, або зібрані у справі докази, які судом не досліджені, що могло б давати підстави для висновку про порушення цим судом норм процесуального права. 
Касаційна скарга відповідача не містить посилання на конкретні порушення судами норм процесуального права, лише вказані положення статті 242 КАС України щодо законності та обгрунтованості судового рішення. 

Судами першої та апеляційної інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених контролюючим органом у відзиві на адміністративний позов та апеляційній скарзі, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а, отже, і наведені відповідачем доводи в касаційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій.

Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених судами попередніх інстанцій обставин, підтверджених наявними в матеріалах справи доказами, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного законодавства.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу відповідача слід залишити без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 грудня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2020 року у справі № 640/19757/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	Р.Ф. Ханова І.А. Гончарова   І.Я.Олендер