ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

26 жовтня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 340/1324/20	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді  Білак С.В. (доповідач),  суддів:  Олефіренко Н.А., Шальєвої В.А.,   розглянувши у порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17.06.2020 року в адміністративній справі №340/1324/20 (суддя Казанчук Г.П.) за позовом  Фермерського господарства "Нест" до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-   
ВСТАНОВИВ:
Фермерське господарство "Нест" звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області, Державної податкової служби України, в якому просило: 
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Кіровоградській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1456152/42752258 від 14.02.2020 року;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 22.02.2020 року днем її прийняття, а саме 12.02.2020 року.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірне рішення прийнято з порушенням норм чинного законодавства, оскільки позивачем надало всі необхідні первинні документи, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, у повному обсязі. 
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17.06.2020 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Кіровоградській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1456152/42752258 від 14.02.2020 року. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 22.02.2020 р. днем її прийняття, а саме 12.02.2020 року. Стягнуто на користь фермерського господарства "Нест" судові витрати по сплаті судового збору в сумі 2102 гривень та витрати на правничу допомогу в сумі 1600 гривень за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління Державної податкової служби у Кіровоградській області подала апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволені позову. 
В обґрунтування апеляційної скарги зазначив, що рішення про відмову у реєстрації податкової накладної прийнято до вимог чинного законодавства, є правомірним та не підлягає скасуванню. Так, підставою для відмови у реєстрації податкової накладної стало ненадання позивачем наступних документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунку-фактури-інвойсі, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.  
Справа судом розглянута  без повідомлення учасників справи в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що згідно з договору Н-6 від 21.01.2020 року, укладеного ФГ "Нест" (продавець) та ПП Компанія "Ніка Паллант", продавець зобов`язується поставити і передати у власність покупця кукурудзу урожаю 2019 року власного виробництва (а.с.65).
На виконання вимог договору Н-6 від 21.01.2020 року складено рахунок – фактуру №2 від 21.02.2020 року, видаткову накладну №2 від 22.01.2020 року та податкова накладна від 22.01.2020 року №2 (а.с.10, 67-69).
Позивач в електронній формі засобами телекомунікаційного зв`язку направив податкову накладну №2 від 22.01.2020 року на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних. 
За результатами обробки вказаної податкової накладної автоматизованою системою "Єдине вікно подання електронних документів" відповідачем позивачу надіслано квитанцію про зупинення її реєстрації відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України з причини: "ПН/РК відповідає вимогам п.1 "Критеріїв ризиковості здійснення операції", запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування Єдиному реєстрі податкових накладних.".
У зв`язку з цим позивач направив до контролюючого органу пояснення та копії документів на підтвердження здійснення господарських операцій за податковою накладною (а.с.11).
Комісією Головного управління ДПС у Кіровоградській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 11456152/42752258 від 14.02.2020 року про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2 від 22.02.2020 року (надалі спірне рішення, а.с.9).
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів виходить з наступного. 
Згідно пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних. 
Відповідно до пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.10 року (далі – Порядок №1246), після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно з п. 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі – квитанція). 
21.02.2018 року Кабінетом Міністрів України прийнято постанову №117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”, якою затверджений Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі – Порядок № 117).
Відповідно до п.п.5, 6 Порядку № 117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку. 
У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з п.п.12, 13 Порядку № 117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації. 
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 
1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/ послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 
3) критерій (ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (їх) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Як зазначалося раніше, позивачем направлено до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо наявності підстав реєстрації податкової накладної, проте рішенням №1456156/23095546 від 14 лютого 2020 року було відмовлено у реєстрації податкової накладної. 
Форма рішень про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначена Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року № 117 (додаток 2 до вказаного Порядку).
Форма такого рішення передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано повинні бути конкретно вказані.
Як свідчить протокол засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.02.2020 року №14, спірне рішення прийняте з огляду на відсутність копій повного пакету документів, щодо формування податкового кредиту та податкових зобов`язань, недостатня чисельність та засобів виробництва для здійснення фінансово-господарської діяльності (а.с.109-110).
З наявних матеріалів справи вбачається, що первинні документи, оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентом, копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної, складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними документами, які засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентом господарських зобов`язань.
Так, позивач займається вирощуванням зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур вид діяльності за КВЕД 01.11, має у власності та орендує сільськогосподарську техніку в кількості необхідній для обробітку землі, орендовані земельні ділянки та приміщення для зберігання збіжжя.
Посівні площі під кукурудзою ФГ "Нест" в 2019 році складали 82 гектари, що підтверджується копією звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2019 року (а.с.22-25).
Для здійснення посівних робіт які відбувалися на весні 2019 року позивачем було закуплено 80 посівних одиниць кукурудзи сорту НК Некта на суму 152160,00 грн., засоби захисту рослин на суму 51603,50 грн., 12 тон добрив рідких "КАС" на суму 118800,00 грн., та придбано дизельного пального в кількості 4679,00 літрів на суму 94000,00 грн., скраплений газ на суму 17500,00 грн. Крім того, за договорами оренди майна у фізичних осіб позивач орендує трактор МТЗ-80, складські приміщення №1,2, сівалку СУПН-12, плуг, сівалку СЗ-3,6, обприскувач ОП-2000, дискову борону, автомобіль вантажний ГАЗ-3307, автомобіль фургон мало вантажний ИЖ 27175, трактор МТЗ-892, трактор МТЗ-80Л, що підтверджується копіями документів (а.с.26-64).
Відповідно до довідки виданої Вільшанською селищною радою в обробітку ФГ "Нест" знаходиться 115,7443 га., ріллі. В звіті про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2019 року ФГ "Нест" вказано під кукурудзу на зерно 82.00 га., з яких було зібрано та перевезено до складського приміщення 280.00 тон зерна кукурудзи. 01.10.2019 року між ФГ "Нест" та ФГ "Ліснікова" було укладено договір на надання послуг по збиранню врожаю, та проведено в жовтні місяці 2019 року збирання врожаю кукурудзи, та проведенні розрахунки за наданні послуги.
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що вказані документи підтверджують факт наявності у позивача власної продукції.
При цьому, слід зазначити, що в спірному рішенні відсутні конкретні посилання, якого саме документа на підтвердження господарських операцій, не вистачило податковому органу.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18 (адміністративне провадження №К/9901/62472/18), від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18 (адміністративне провадження №К/9901/7590/19), від 02 липня 2019 року у справі №140/2160/18 (адміністративне провадження №К/9901/13662/19).
Можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. Хоча перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено Порядком № 520, конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.
Загальними вимогами, яким повинен відповідати акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість. В разі незазначення в індивідуальному акті підстав його прийняття (фактичних і юридичних), чітких та зрозумілих мотивів його прийняття такий акт не може вважатися правомірним.
З огляду на відсутність конкретизації вимог контролюючого органу щодо надання документів (чіткий їх перелік), рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не відповідає критерію обґрунтованості.
Правова позиція такого ж змісту щодо застосування вище наведених норм матеріального права вже була висловлена Верховним Судом, зокрема у постановах від 16 квітня 2019 касаційне провадження №К/9901/4895/19 (справа №826/10649/17), від 28 жовтня 2019 року касаційне провадження №К/9901/23858/19 (справа №640/983/19).
За таких обставин, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що відповідачем не наведено обґрунтувань причин відмови в реєстрації податкової накладної, не зазначено, що саме стало підставою для її не прийняття, а тому рішення про відмову у реєстрації податкової накладної є протиправним та підлягає скасуванню.
Відповідно до підпункту 201.16.4. пункту  201.16  статті  201 Податкового кодексу України  податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій:
а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
При цьому, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246  (далі  Порядок № 1246) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день:
1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду).
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (пункт 20 Порядку № 1246).
Так, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо необхідності задоволення позову в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну датою її фактичного надходження.
Також колегія суддів зазначає, що в апеляційній скарзі відсутні посилання щодо протиправності рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних про стягнення витрат на правничу допомогу, а тому з урахуванням ч.1 ст.308 КАС України, колегія суддів вважає обґрунтованим рішення в цій частині. 
З урахуванням викладеного суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції повно з`ясовані обставин, що мають значення для справи, висновки, викладені у рішенні суду першої інстанції, відповідають обставинам справи, судом першої інстанції правильно застосовано норми матеріального права та норми процесуального права, а тому відсутні підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення.
Доводи апеляційної скарги не спростовують правильності прийнятого судом першої інстанції судового рішення.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321,322, 327, 328 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17.06.2020 року в адміністративній справі №340/1324/20 - залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17.06.2020 року в адміністративній справі №340/1324/20 – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий - суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      Н.А. Олефіренко 

                               суддя                                                                      В.А. Шальєва