ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

17 грудня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/4485/19 (872/5681/20)	

          Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
          головуючого - судді  Лукманової О.М. (доповідач),
          суддів:  Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,     
                    за участю секретаря судового засідання: Новошицької О.О., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 16 березня 2020 року (суддя Бойченко Ю.П., м. Запоріжжя, повний текст рішення виготовлено 20.03.2020 року) у справі № 280/4485/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Паливна компанія «Серіол-Плюс» до Головного управління ДФС у Запорізькій області, Головного управління ДПС у Запорізькій області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

в с т а н о в и в:
12.09.2019 року ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» (далі по тексту – позивач)  звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі по тексту відповідач-1), в якому з урахуванням уточнених позовних вимог просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 21.06.2019 року № 0008951407, № 0008961407, № 0008971407.
Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 03.02.2020 року залучено до участі у справі, в якості другого відповідача Головне управління ДПС у Запорізькій області (далі по тексту – відповідач-2).
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 16.03.2020 року задоволено позовні вимоги ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс».
Головне управління ДПС у Запорізькій області не погодившись з рішенням суду, подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати рішення та прийняти нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовити. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначав, що суд при прийнятті рішення не врахував, що суб`єкти господарювання  ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», ТОВ «Овіс Трейд», ТОВ «Прінт Інжинірінг» та ТОВ «Фірма «Фідея», які є контрагентами позивача, у своїй діяльності не створюють реальних дій по поставцы товарів, та метою діяльності яких є проведення фіктивних господарських операцій. Апелянт вказував, що господарські операції позивача з контрагентами не є фактичними, оскільки не відповідають основній діяльності підприємств, не встановлено дійсність купівлі-продажу товарів, ланцюг придбання товарів самими контрагентами, контрагенти не мають виробничих потужностей, відсутні наймані працівники для здійснення будь-яких дій по виконанню взятих на себе договірних зобов`язань. Товари які були передані покупцям ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» не були у власності позивача, не прослідковуються ланцюги поставок та придбання товарно-матеріальних цінностей. Апелянт зазначив, що придбані позивачем товарно-матеріальні цінності не були реалізовані та використані у власній господарській діяльності, що свідчить про те, що вони і не були поставлені покупцю. Апелянт вважав, що первинні документи, які повинні підтверджувати факт здійснення господарських операцій, складені з порушеннями, інші первинні документи взагалі відсутні. Апелянт вказував, що стосовно посадових осіб ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», ТОВ «Овіс Трейд», ТОВ «Прінт Інжинірінг» та ТОВ «Фірма «Фідея» порушено кримінальні провадження щодо фіктивності підприємств, які на момент ухвалення рішення судом першої інстанції не були закриті.  
Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга в межах її доводів не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що податковий кредит позивачем сформований на підставі виданих контрагентами податкових накладних, контрагенти позивача є платниками податків та спроможні здійснювати господарські операції, що підтверджується виконанням договорів поставки. Суд першої інстанції дійшов висновку, що взаємовідносини між позивачем та його контрагентами - є фактичними, мають ознаки реальних господарських відносин та мають на меті отримання прибутку шляхом здійснення господарсько-договірних операцій. Суд вказав на відсутність доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання операцій, невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтвердили недобросовісність позивача як платника податків та позбавляли його права на податковий кредит. Суд першої інстанції вказував, що посилання контролюючого органу на наявність кримінальних проваджень щодо посадових осіб, є необґрунтованими, оскільки, порушення кримінальних проваджень стосовно контрагентів ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», ТОВ «Овіс Трейд», ТОВ «Прінт Інжинірінг» та ТОВ «Фірма «Фідея» не може бути підставою для притягнення до юридичної відповідальності позивача, належним та допустимим доказом не здійснення контрагентом господарської діяльності. Відбулись зміни в структурі активів, зобов`язань та у власному капіталі, що спростовує висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами, по відносинам з якими сформовано показники прибутку та сплачувався податок на прибуток.
Згідно матеріалів справи, період з 07.05.2019 року по 13.05.2019 року фахівцями ГУ ДФС у Запорізькій області, проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» з питань дотримання вимог податкового законодавства України при визначені показників, включених до декларації з податку на додану вартість за січень, лютий, березень, квітень, травень, червень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2018 року та показників фінансової звітності за І квартал 2018 року, півріччя 2018 року, III квартал 2018 року, 2018 рік фінансової звітності з їх відображенням у декларації з податку на прибуток підприємств, за результатами якої складений відповідний акт від 20.05.2019 року №   296/08-01-14-07/30599933. Висновками акту зафіксовано порушення п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 5007580,00 грн., пп. 14.1.36, пп. 14.1.181, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п.   198.3, п. 198.6 ст.198, п. 201.10 ст. 201 ПК України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 5563977,00 грн. Такі висновки податковий орган обґрунтовував тим, що контрагенти позивача ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», ТОВ «Овіс Трейд», ТОВ «Прінт Інжинірінг» та ТОВ «Фірма «Фідея» здійснювали нереальні господарські операції, відсутні необхіді умови для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу - маніпулювання товарними позиціями та обсягом, не підтвердження проведених операцій вказаними контрагентами (через відсутність необхідної кількості кваліфікованого персоналу, складських приміщень, власного чи орендованого нерухомого майна, транспортних засобів тощо). 
Не погоджуючись із висновками, викладеними в акті перевірки, ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» подано письмові заперечення до нього. Листом № 34664/10/08-01-14-07-13 від 18.06.2019 року Головним управлінням ДФС у Запорізькій області повідомлено, що внаслідок допущення технічної помилки при оформленні матеріалів перевірки, вирішено викласти пункт 4 «Висновок» на стор. 32 акту в наступній редакції: «Перевіркою встановлено порушення: п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток на загальну суму 5007580,00 грн., у т.ч. по періодам: 1 квартали 2018 року - 297796,00 грн.; півріччя 2018   року – 1969607,00 грн.; 2018 рік - 2740177,00 грн.; пп. 14.1.36, пп. 14.1.181, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст.198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 5231743,00 грн., в т.ч. по періодам: січень 2018 року у сумі 30862,00 грн.; березень 2018 року у сумі 5234,00 грн.; квітень 2018 року у сумі 1338154,00 грн.; травень 2018 року у сумі 812852,00 грн.; жовтень 2018 року у сумі 3044641,00 грн., та завищення залишку від`ємного значення у сумі 332234,00 грн., в т.ч. по періодах: січень 2018 року у сумі 52138,00 грн.; лютий 2018 року у сумі 10362,00 грн.; березень 2018 року у сумі 232288,00 грн.; квітень 2018 року у сумі 37466,00 грн.».
На підставі акту перевірки 21.06.2019 року Головним управлінням ДФС у Запорізькій області були прийняті податкові повідомлення-рішення: форми «Р» №0008951407, за яким ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 6259475,25 грн., в тому числі: за податковим зобов`язанням 5007580,00 грн. та за штрафними санкціями 1251895,00 грн.; форми «Р» №0008971407, за яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 6539678,75 грн., в тому числі: за податковим зобов`язанням 5231743,00 грн. та за штрафними санкціями 1307935,75 грн.; форми «В4» №0008961407, за яким ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість згідно з декларацією №9024435346 від 19.02.2018 року за січень 2018 року на 52138,00 грн., з декларацією №9045970328 від 16.03.2018 року за лютий 2018 року на 10362,00 грн., з декларацією №9072173324 від 19.04.2018 року за березень 2018 року на 232288,00 грн., з декларацією №9095489678 від 17.05.2018 року за квітень 2018 року на 37446,00   грн., всього на суму 332234,00 грн.
Встановлено, що ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями подало скарги, які рішенням Державної фіскальної служби України від 22.08.2019 року № 40392/6/99-99-11-04-01-25 залишені без задоволення, податкові повідомлення-рішення залишені без змін. 
                              Встановлено, що 03.08.2017 року між ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» (покупець) та ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп» (постачальник) було укладено договір поставки № 03/08-1, предметом якого є постачання нафтопродуктів, асортимент товару, його кількість, ціна погоджується сторонами перед поставкою та зазначаються у відвантажувальних документах, які є специфікацією в розумінні ст. 266 ГКУ, якість товару повинна відповідати ТУ та ДСТУ та підтверджуватись паспортом якості та/або сертифікатом відповідності на товар, товар поставляється погодженими партіями, що підтверджується видатковими накладними на товар, які підписуються сторонами. 
                              На виконання договору, під час здійснення поставки товару ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп» виписало рахунки на оплату № ВСГ0525-007 від 25.05.2018 року, № ВСГ0531-011 від 31.05.2018 року, № ВСГ0531-011 від 31.05.2018 року, № ВСГ0531-010 від 31.05.2018 року, № ВСГ0531-003 від 31.05.2018 року, № ВСГ0613-010 від 13.06.2018 року, та виписало видаткові накладні № ВСГ0525-009 від 25.05.2018 року, № ВСГ0601-009 від 01.06.2019 року, № ВСГ0604-004 від 04.06.2018 року, № ВСГ0608-003 від 08.06.2018 року, № ВСГ0611-11.06.2018 року, № ВСГ0612 від 12.06.2018 року, № ВСГ0605-011 від 06.06.2018 року, № ВСГ0613 від 13.06.2018 року, № ВСГ0613-015 від 13.06.2015 року.
                              Разом з передачею пального (нафтопродуктів), ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп» передало ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» паспорти якості пального № 255 від 26.02.2018 року, № 40 від 16.04.2018 року, № 616 від 22.05.2018 року, № 254 від 22.05.2018 року.
                              За результатами виконання договору ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп» видало ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» податкові накладні, які мають необхідні реквізити та відповідають нормам Податкового кодексу України, зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.
                              У якості доказу сплати коштів за отриманий від ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп» товар, ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» надало виписки по банківським рахункам, відповідно до яких платіжним дорученням № 3312 від 29.05.2018 року сплачено 958720,66 грн., платіжним дорученням № 3322 від 31.05.2018 року сплачено 1916100,00 грн., платіжним дорученням № 3324 від 31.05.2018 року сплачено 1936320,00 грн., платіжним дорученням № 3325 від 31.05.2018 року сплачено 2891520,00 грн., платіжним дорученням № 3365 від 14.06.2018 року сплачено 96308,46 грн.
                              В матеріалах справи наявні копії товарно-транспортних накладних на перевезення нафтопродуктів (нафти), відповідно до яких транспортування вантажу здійснювалось продавцем - ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», вантажовідправник ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», вантажоодержувач ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс», перевезення товару здійснювалось з пункту навантаження: Дніпропетровська область, Дніпровський район, с. Дороге, до пункту розвантаження: у м. Запоріжжі.
                              Перевезення вантажу від ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп» здійснювалось силами ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп». Згідно договору № 28/02-2П від 28.02.2017 року про перевезення вантажів автотранспорту, укладеного між ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп» та виконавцем ТОВ «Всесвіт-Ойл», перевезення вантажу здійснювалось на замовлення ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп».
                              Встановлено, що 12.03.2018 року між ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» (покупець) та ТОВ «Овіс Трейд» (продавець) укладено договір купівлі-продажу товарів № 215, предметом якого є передача нафтопродуктів, масла та авто хімії у власність покупця. Якість товару повинна відповідати вимогам Державних стандартів (ДСТУ) або Технічних умов (ТУ), які діють на території України, що підтверджується паспортом якості виробника та/або сертифікатом відповідності, покупець з свого боку приймає та оплачує товар. 
                              На підтвердження виконання договору, позивач надав виписані під час здійснення поставки товару ТОВ «Овіс Трейд» видаткові накладні № 1020 від 26.03.2018 року, № 1002 від 19.03.2018 року. У якості доказу сплати коштів за отриманий від ТОВ «Овіс Трейд» товар, ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» надало виписки по банківським рахункам, відповідно до яких платіжним дорученням № 3168 від 12.03.2018 року здійснено сплату 1425131,00 грн.
                              Разом з передачею пального (нафтопродуктів), ТОВ «Овіс Трейд» передало ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» паспорт якості пального № 09 від 09.02.2018 року.
                              За результатами виконання договору ТОВ «Овіс Трейд» видало ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» податкові накладні, які мають необхідні реквізити та відповідають нормам Податкового кодексу України, зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.
                              В матеріалах справи наявні копії товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів (нафти), відповідно до яких транспортування вантажу здійснювалось ТОВ «Овіс Трейд», вантажовідправник ТОВ «Овіс Трейд», вантажоодержувач ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс», перевезення товару здійснювалось з пункту навантаження: м. Харків, вул. Драгоманова, 38, до пункту розвантаження: м. Запоріжжі, вул. 40 років Рад. України, 65. Перевезення вантажу від ТОВ «Овіс Трейд» здійснювалось силами вантажовідправника - ТОВ «Овіс Трейд». Згідно договору № 4а від 15.11.2017 року про перевезення вантажів, укладеного між ТОВ «Овіс Трейд» та виконавцем ТОВ «Мідас Оіл», перевезення вантажу здійснювалось на замовлення та автотранспортом ТОВ «Мідас Оіл».
                              Згідно договору № 17/11/2017 року від 17.11.2017 року, укладеного між ТОВ «Овіс Трейд» та ТОВ «Легіон», зберігач нафтопродуктів ТОВ «Легіон» зберігав за винагороду, товар, який належить ТОВ «Овіс Трейд». Таким чином, до перевезення нафтопродуктів ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» вони зберігались у ТОВ «Легіон».
                              Відповідно до матеріалів справи, 26.12.2017 року між ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» (покупець) та ТОВ «Прінт Інжінірінг» (постачальник) було укладено договір поставки нафтопродуктів №   26-12/2017, відповідно до умов якого, вид (найменування), одиниці виміру та кількість яких визначаються сторонами у специфікаціях до цього договору, що є його невід`ємними частинами, поставка товару здійснюється партіями, кожна партія товару повинна супроводжуватись комплектом документів, зокрема, але не виключно: сертифікатом відповідності товару, паспортом якості на товар, виданого заводом-виробником, в якому міститься фізико-хімічні характеристики якості та відповідності товару встановленим нормам; видатковою накладною; товарно-транспортною накладною. 
                              На підтвердження виконання договору, позивач надав виписані під час здійснення поставки товару ТОВ «Прінт Інжінірінг» видаткові накладні № 30 від 19.01.2018 року, № 46 від 29.01.2018 року, № 50 від 02.02.2018 року, № 57 від 05.02.2018 року, № 149 від 18.04.2018 року, № 150 від 19.04.2018 року, № 158 від 23.04.2018 року, № 157 від 23.04.2018 року, № 163 від 24.04.2018 року, № 162 від 24.04.2018 року, № 182 від 26.04.2018 року, № 183 від 26.04.2018 року, № 184 від 26.04.2018 року, № 185 від 26.04.2018 року, № 194 від 27.04.2018 року, № 195 від 27.04.2018 року, № 207 від 02.05.2018 року, № 224 від 05.05.2018 року, № 225 від 05.05.2018 року.
                              У якості доказу сплати коштів за отриманий від ТОВ «Прінт Інжінірінг» товар, ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» надало виписки по банківським рахункам, відповідно до яких платіжним дорученням № 3082 від 23.01.2018 року здійснено сплату на суму 498000,00 грн., платіжним дорученням № 3110 від 02.02.2018 року здійснено сплату на суму 62172,70 грн., платіжним дорученням № 3232 від 16.04.2018 року здійснено сплату на суму 5000000,00 грн., платіжним дорученням № 3233 від 17.04.2018 року здійснено сплату на суму 1555000,00 грн.
                              Разом з передачею пального (нафтопродуктів), ТОВ «Прінт Інжінірінг» передало ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» сертифікати відповідності палива дизельного від 20.11.2017 року № UA1.185.0018401-17, від 05.02.2018 року № UA.TR.037.0000085-18, паспорт якості товару № 206 від 12.04.2018 року.
                              За результатами виконання договору ТОВ «Прінт Інжінірінг» видало ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» податкові накладні, які мають необхідні реквізити та відповідають нормам Податкового кодексу України, зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.
                              В матеріалах справи наявні копії товарно-транспортних накладних на перевезення нафтопродуктів (нафти), відповідно до яких транспортування вантажу здійснювалось покупцем - ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс», вантажовідправник ТОВ «Прінт Інжінірінг», вантажоодержувач ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс», перевезення товару здійснювалось з пункту навантаження: м. Запоріжжя, вул. Республіканська, 127, до пункту розвантаження у м. Запоріжжі.
                              Перевезення вантажу від ТОВ «Прінт Інжінірінг» до ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» здійснював автоперевізник ФОП ОСОБА_1 , згідно договору про надання послуг перевезення вантажів № 01 від 03.01.2013 року, укладений з  ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс».
                              Встановлено, що між ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» (покупець) та ТОВ «Фірма «Фідея» (постачальник) 27.04.2017 року було укладено договір поставки нафтопродуктів № 27/04/18-2, за умовами якого, одиниця виміру кількості товару та кількість поставки кожної партії товару визначається сторонами у додатках, постачальник на кожну партію товару зобов`язаний надати покупцю наступні документи: рахунок-фактуру, податкова накладна, видаткова накладна, інша супровідна документація. До договору сторонами підписано додаток № 1 від 27.04.2018 року, яким визначено обсяг поставки дизельного пального у кількості 58,132 т, підписано додаток № 2 від 10.10.2018 року, яким визначено обсяг поставки дизельного пального у кількості 238,057 т, додаток № 3 від 16.10.2018 року, яким визначено обсяг поставки дизельного пального у кількості 295,013 т.
                              На підтвердження виконання договору, позивач надав виписані під час здійснення поставки товару ТОВ «Фірма «Фідея» видаткові накладні № 2103 від 07.05.2018 року, № 39170 від 12.10.2018 року, № 4050 від 18.10.2018 року, та рахунки на оплату № 895 від 27.04.2018 року, № 1508 від 10.10.2018 року, № 1576 від 16.10.2018 року.
                              У якості доказу сплати коштів за отриманий від ТОВ «Фірма «Фідея» товар, ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» надає виписки по банківським рахункам, відповідно до яких платіжним дорученням № 3268 від 27.04.2018 року здійснено сплату на суму 1698600,00 грн., платіжним дорученням № 3658 від 10.10.2018 року здійснено сплату на суму 8145600,00 грн., платіжним дорученням № 3669 від 16.10.2018 року здійснено сплату на суму 10122248,88 грн., платіжним дорученням № 3268 від 27.04.2018 року здійснено сплату на суму 1698600,00 грн., платіжним дорученням № 1787 від 14.11.2018 року здійснено сплату на суму 169757,48 грн.
                              Разом з передачею пального (нафтопродуктів), ТОВ «Фірма «Фідея» передало ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» сертифікати відповідності палива дизельного від 05.03.2018 року № 031, від 10.04.2018 року, від 25.06.2018 року.
                              За результатами виконання договору ТОВ «Фірма «Фідея» видало ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» податкові накладні, які мають необхідні реквізити та відповідають нормам Податкового кодексу України, зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.
                              Перевезення товару від ТОВ «Фірма «Фідея» здійснювалось залізничним транспортом, що підтверджується залізничними накладними, де відправником пального дизельного вказано ПАТ «Пласке» згідно договору, вантаж належить ТОВ «Фірма «Фідея», одержувач ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс», станція призначення Запоріжжя-Вантажне, перевезення здійснювалось власними вагонами філіалу «Одеська залізнична дорога» ПАТ «Укрзалізниця».
Відповідно до первинних документів, придбане пальне, нафтопродукти у ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», ТОВ «Овіс Трейд», ТОВ «Прінт Інжинірінг» та ТОВ «Фірма «Фідея»,  ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» реалізувало іншим суб`єктам господарювання, зокрема ТОВ «Романцови і Ко», ТОВ «Молодіжне», ФГ «Мрія», ТОВ «Агрофірма «Солекс», СВК «Любимівський», ДП «Дослідне господарство «Новатор» Інститут олійних культур, ТОВ «Ліана», СФГ «Рубін», ФГ «Мінько», ТОВ «Білл Ойл», ТОВ «Нива-Юг», ПП «Обрій», ТОВ «Олімпіас Груп», ТОВ «Логістік Авто 2017», ТОВ «Ніка», ПП «Алекс», ТОВ «АФ «Славутич», ТОВ «Агрофірма Імені Калініна», ПП «Агрофірма «Зелений Гай», СТОВ «Агрофірма Нива», ТОВ «НВП Сортостанція», тощо, що підтверджується видатковими накладними, товарно-транспортними накладними.
Відповідно до матеріалів справи, ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» має складські приміщення. 01.04.2011 року між ТОВ «Всплеск» та ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» укладено договір оренди № 02, згідно умов якого,  ТОВ «Всплеск» передає в орендне користування частину складу ПММ, розташований за адресою: м. Запоріжжя, вул. Стартова, 3-Б. Згідно акту приймання-передачі обладнання до договору від 01.04.2011 року № 02, у користування ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» передано резервуари для зберігання світлих марок ПММ.
Встановлено, що між ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» та ПАТ «СП Континент» укладено договір від 22.01.2015 року № 22/01-1 на зберігання нафтопродуктів, за яким ПАТ «СП Континент» як зберігач зобов`язувався прийняти та зберігати, повернути після зберігання нафтопродукти, що є власністю ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс».
Відповідно до матеріалів справи, ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» має ліцензію № 062734, видану Головною державною інспекцією на автомобільному транспорті щодо дозволу на внутрішні перевезення небезпечних вантажів вантажними автомобілями, причепами та напівпричепами, дата видачі ліцензії 06.07.2012 року, строк дії необмежений.
Згідно договору найму транспортних засобів від 15.09.2015 року, укладеного між ФОП ОСОБА_2 та ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс», орендодавець ФОП ОСОБА_2 передав у користування ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» транспортні засоби для використання в господарській діяльності для перевезення паливо-мастильних матеріалів та нафтопродуктів. 
ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс» має трудові ресурси, долучено до матеріалів справи штатні розписи станом на 01.01.2018 року та 01.06.2018 року, згідно яких має 8 працівників.
Головне управління ДПС у Запорізькій області, обґрунтовує свою позицію щодо фіктивності господарських відносин позивача з ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», ТОВ «Овіс Трейд», ТОВ «Прінт Інжинірінг» та ТОВ «Фірма «Фідея», наявністю кримінальних справ відносно посадових осіб вищевказаних товариств.
Головне управління ДФС у Запорізькій області та Головне управління ДПС у Запорізькій області для підтвердження своїх доводів зазначає, що за даними Єдиного державного реєстру судових рішень наявні кримінальні провадження, у яких фігурують контрагенти позивача ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», ТОВ «Овіс Трейд», ТОВ «Прінт Інжинірінг» та ТОВ «Фірма «Фідея». Вказано на наявність кримінальних проваджень: № 42017040000000560 від 18.05.2017 року за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2 ст. 364 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», що перебуває на розслідуванні у СУ прокуратури Дніпропетровської області, № 32018060000000049 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 3 ст. 204 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Овіс Трейд», що перебуває на розслідуванні у ОВС СУ ФР ГУ ДФС у Житомирській області, №  22017000000000388 від 19.10.2017 року за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст. 191 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Хімпродторг», де контрагентом є ТОВ «Фірма «Фідея», що перебуває на розслідуванні у ГСУ СБ України, № 420171040000001454 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2 ст. 364 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Прінт Інжинірінг», що перебуває на розслідуванні у СУ прокуратури Дніпропетровської області.
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 17.09.2020 року Головне управління ДПС у Запорізькій області та слідчі органи зобов`язано  надати до суду інформацію про закінчення кримінальних справ, наявність вироків чи інших рішень по кримінальним провадженням:  № 42017040000000560 від 18.05.2017 року за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2 ст. 364 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», що перебуває на розслідуванні у СУ прокуратури Дніпропетровської області, № 32018060000000049 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 3 ст. 204 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Овіс Трейд», що перебуває на розслідуванні у ОВС СУ ФР ГУ ДФС у Житомирській області, №  22017000000000388 від 19.10.2017 року за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст. 191 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Хімпродторг», де контрагентом є ТОВ «Фірма «Фідея», що перебуває на розслідуванні у ГСУ СБ України, № 420171040000001454 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2 ст. 364 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Прінт Інжинірінг», що перебуває на розслідуванні у СУ прокуратури Дніпропетровської області.
Згідно листа слідчого управління ГУ ДФС у Житомирській області від 23.09.2020 року № 1088/5/06-30-04, 10.04.2020 року кримінальне провадження № 32018060000000049 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 3 ст. 204 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Овіс Трейд» закрито, у частині ч. 1 ст. 388 КК України матеріали кримінального провадження направлено за належністю до Слідчого відділу Деснянського управління поліції ГУ НП у м. Києві.
Згідно листа Головного слідчого управління Служби безпеки України від 13.06.2019 року № 6/4598, адресованого ГУ ДФС у Запорізькій області, у матеріалах кримінального провадження відсутня інформація щодо ТОВ «Фірма «Фідея».
Таким чином, Головне управління ДПС у Запорізькій області не підтверджує наявність відносно контрагентів ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», ТОВ «Овіс Трейд», ТОВ «Прінт Інжинірінг» та ТОВ «Фірма «Фідея» кримінальних проваджень. Відносно наявності чи відсутності, закриття чи триваючого розслідування кримінальних проваджень стосовно ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», ТОВ «Овіс Трейд», ТОВ «Прінт Інжинірінг» та ТОВ «Фірма «Фідея», ГУ ДФС у Запорізькій області, разом як у ГУ ДПС у Запорізькій області не підтверджують свої доводи. Не надано доказів наявності обвинувальних вироків стосовно посадових осіб ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», ТОВ «Овіс Трейд», ТОВ «Прінт Інжинірінг» та ТОВ «Фірма «Фідея», на момент проведення перевірки та винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Згідно зі ст.ст. 1, 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. На даних бухгалтерського обліку ґрунтується фінансова, податкова, статистична та інші види звітності. Первинні документи по відображенню господарських операцій являються основою і для податкового обліку.
Первинний документ згідно з визначенням ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. Господарська операція – це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. 
За змістом ч. 1, ч. 2 ст. 9  Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо – безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Колегія суддів вказує, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 ЦК України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання. Господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами ПК України.
Відповідно до п. 44.1, п.п. 44.3 – 44.5 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Згідно п. 134.1 ст. 134, ст. 135 ПК України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із  статтею 134  цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Згідно з п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що законодавцем визначається поняття первинних документів, як доказів, які підтверджують реальність здійснення економічної господарської операції, здійснення договірних відносин за результатами яких відбулась зміна майнового стану платника податків та змінились показники податкового зобов`язання такого платника. Первинні документи повинні підтвердити укладання договору між платником податку, у даному випадку позивачем, його виконання, тобто отримання товарів для власної діяльності, здійснення оплати, що передбачає передачу коштів від замовника на рахунок виконавця. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричинити реальні зміни майнового стану платника податків. Позивачем підтверджені витрати, як засіб оплати за отримані від контрагента товари (електрообладнання) , наявні докази руху коштів, зміна майнового стану та активів позивачем доведена.
Колегія суддів зазначає, що показник податку на прибуток сформований за результатами взаємовідносин з контрагентами, визначений вірно, враховуючи правомірність формування сум доходу від господарських операцій. Оподатковується прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку.
Згідно п. 198.2, п. 198.3, 198.6 ст. 198, п.п. 200.1 -  200.4 ст. 200 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою  пунктом 193.1  статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.  При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до  пункту 200-1.3  статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до  пункту 200-1.3  статті 200-1  цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу. Не дає права на віднесення сум податку до податкового кредиту податкова накладна, складена платником, звільненим від сплати податку за рішенням суду, після набрання чинності таким рішенням суду.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що контрагенти позивача на момент виконання договорів були зареєстровані як платники податку на додану вартість, мали право виписувати податкові накладні, які зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних. Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Колегія суддів враховує, що в матеріалах справи відсутні будь-які докази того, що договори, які були укладені між ТОВ «Паливна компанія «Серіол-Плюс»  та ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», ТОВ «Овіс Трейд», ТОВ «Прінт Інжинірінг» та ТОВ «Фірма «Фідея» щодо поставки товарів - визнані судом недійсним або розірвані з ініціативи сторін. Податкова інспекція не наділена правом визначати які договори є нікчемними, і відповідно до цього не має права створювати певні наслідки з своїх припущень.  
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що позивачем правомірно віднесено суми сплачені при отриманні товарів від ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», ТОВ «Овіс Трейд», ТОВ «Прінт Інжинірінг» та ТОВ «Фірма «Фідея» до сум валових витрат та правомірно сформовано податковий кредит. Ознакою дійсності господарських операцій є зміна майнового стану платника податків, зміна його активів. Головною ознакою комерційної корисності від придбаних товарів є їх використання у своїй власній діяльності та у кінцевому результаті отримання прибутку.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що позивачем вірно сформовано показники податку на прибуток за результатами взаємовідносин з контрагентами ТОВ «Всесвіт-Оіл-Груп», ТОВ «Овіс Трейд», ТОВ «Прінт Інжинірінг» та ТОВ «Фірма «Фідея». Позивачем підтверджено реальну купівлю товару, використання його у власній діяльності з наступним перепродажем.
Аналізуючи докази у справі та законодавство, що регулює спірні правовідносини, колегія суддів вважає, що матеріалами справи доведено реальність господарських операцій позивача з контрагентами, прослідковується мета замовлення та отримання товарів, їх використання у власній господарській діяльності, наступний перепродаж.
Вирішуючи спір по суті, колегія суддів виходить з вимог ч. 2 ст. 77 КАС України та вважає, що податковим органом не доведено правомірність винесених податкових повідомлень-рішень.
Згідно ч. 1, ч. 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Не передбачено повернення судових витрат здійснених суб`єктом владних повноважень, крім пов`язаних із залученням свідків та проведенням експертиз.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, як таке, що прийняте з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст.ст. 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
п о с т а н о в и в:
                              Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області - залишити без задоволення.
                              Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 16 березня 2020 року  у справі № 280/4485/19 – залишити без змін. 
                              Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів, відповідно до ст., ст. 328, 329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.М. Лукманова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова