П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

23 грудня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 420/3955/20	
Головуючий в 1 інстанції: Аракелян М.М.
                                                                                          Дата і місце ухвалення 22.09.2020р., м. Одеса
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді:     Бойка А.В.,
                         суддів:   Федусика А.Г,
                                        Шевчук О.А.,
за участю секретаря -    Андрушкевич М.Г.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року по справі за позовом Виробничо-сервісної фірми "Гідрогеосервіс" у вигляді Товариства з обмеженою відповідальністю до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:
12.05.2020 року Виробничо-сервісна фірма "Гідрогеосервіс" у вигляді Товариства з обмеженою відповідальністю звернулась до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.10.2019 року: 
- №0003301409, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств;
- №0003311409 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податковим на прибуток;
- №0003331409 про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість;
- №0003341409 про застосування штрафу за відсутність складання та реєстрації податкових накладних з ПДВ.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 22.09.2020 року позов задоволено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилалось на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин по справі. 
Апелянт посилався на те, що за результатами проведеної перевірки встановлено заниження позивачем податкових зобов`язань з податку на прибуток та податку на додану вартість, завищення від`ємного значення з податку на прибуток та податку на додану вартість.
Контролюючий орган посилався на те, що в ході проведення перевірки встановлено, що підприємством до складу собівартості реалізованих послуг було включено собівартість реалізованих виробничих товарів, при фактичній відсутності такої реалізації. Контролюючий орган зазначив, що встановити за даними регістрів бухгалтерського обліку товариства вартість матеріалів, використаних в тій чи іншій роботі (послузі)  не виявляється за можливе, оскільки рахунок бухгалтерського обліку 23 "Виробництво"  не ведеться, встановити собівартість тієї чи іншої окремої роботи за даними бухгалтерського обліку позивача також не є можливим. Апелянт зазначив, що підприємство не веде аналітичного обліку за видами виробництва та статтями витрат. Контролюючий орган посилався на те, що підприємством до виконання робіт залучались субпідрядники, однак акти виконаних робіт від таких субпідрядників не містять інформації про вартість та кількість використаних матеріалів ВСФ "Гідрогеосервіс".
В акті перевірки податковий орган зазначив, що в ході перевірки встановлено використання матеріалів (виробничих запасів) та палива, які відповідно даних бухгалтерського обліку неможливо пов`язати з виконанням робіт, списання яких відбулось кореспонденцією рахунків Кт203-Дт903. Також перевіркою встановлено, що  відповідно даних єдиного реєстру податкових накладних від постачальників зареєстровано податкові накладні, операції за якими в обліку товариства взагалі не відображено та пов`язати такі операції з господарською діяльністю підприємства також не виявляється за можливе.
Враховуючи зазначене відповідач вважає, що податкові повідомлення-рішення прийняті правомірно та обґрунтовано, а тому скасуванню не підлягають.
З огляду на викладене, апелянт просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22.09.2020 року та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення в межах апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи колегія суддів дійшла наступного:
Судом першої інстанції встановлено, що в період з 28.08.2019 року по 17.09.2019 року, посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області була проведена планова виїзна документальна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «Виробничо-сервісна фірма «Гідрогеосервіс», з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року.
За результатам перевірки 24.09.2019 року Головним управлінням ДПС в Одеській області складено акт № 39/15-32-05-10/20992595.
В ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем вимог:
- п.п. 44.1 п.44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток всього у сумі 2 779 882 грн.;
- п.п. 44.1 п.44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування на прибуток за 2018 рік на 1 101 607 грн.
- п. 198.5 ст. 198, п. 201.1, ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 3 521 649 грн.;
- п. п. 198.5 ст. 198, п. 201.4, ст. 201 Податкового кодексу України внаслідок чого завищено  від`ємне значення ПДВ за лютий 2017р. в сумі 8113 грн., січень 2018р. в сумі 82 грн., березень 2018р. в сумі 14392 грн., вересень 2018р. в сумі 10760 грн.;
- на порушення п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України не зареєстровано податкові накладені за вказані періоди.
У зв`язку із встановленими порушеннями, на підставі акту перевірки від 24.09.2019 року № 39/15-32-05-10/20992595, Головне управління ДПС в Одеській області прийняло наступні податкові повідомлення-рішення:
- №0003301409, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на 3474852,50 грн., у тому числі за основним зобов`язання – 2779882 грн.;
- №0003311409 про зменшення суми від`ємного; значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 1101607 грн.;
- №0003331409 про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість у сумі 33347 грн. по деклараціям за лютий 2017р., січень 2018р., березень 2018 року, вересень 2018р.;
- №0003341409 про застосування штрафу за відсутність складання та реєстрації податкових накладних з ПДВ у сумі 1783324,48 грн.;
- №0003351409, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 4 402 061,25 грн., у тому числі 3521649 грн. за основним зобов`язанням.
15.11.2019 року позивач оскаржив прийняті податкові повідомлення-рішення до ДПС України.
Рішенням ДПС України від 09.01.2020 року №855/6/99-00-08-05-04-06 скаргу Виробничо-сервісної фірми «Гідрогеосервіс» у вигляді ТОВ було залишено без задоволення.
Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями та заперечуючи допущення будь-яких порушень вимог Податкового кодексу України,  позивач звернувся з даним позовом до суду першої інстанції.
Колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно наявності підстав для задоволення позовних вимог, з огляду на наступне:
З акту перевірки вбачається, що контролюючим органом в ході проведення перевірки було встановлено, що відповідно даних регістрів бухгалтерського обліку ВСФ "Гідрогеосервіс" в вигляді ТОВ до складу собівартості реалізованих послуг (Дт 903) включались суми собівартості, нібито, реалізованих виробничих запасів з кредиту рахунку 201, при фактичній відсутності реалізації таких запасів, та, нібито, реалізованого палива з кредиту рахунку 203.
Контролюючий орган зазначив, що відповідно до плану рахунків бухгалтерського обліку та Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій (Далі Інструкція), затверджених Наказом Міністерства фінансів від 30.11.1999 року №291, для обліку собівартості реалізованих виробничих запасів призначений рахунок 943, а кореспонденція рахунків Кт201, Кт203 -Дт903 взагалі не передбачена. На субрахунку 201 "Сировина й матеріали" відображаються наявність та рух сировини та основних матеріалів, які входять до складу продукції, що виготовляється, або є необхідними компонентами при її виготовленні (забудовники облік будівельних матеріалів і конструкцій ведуть на субрахунку 205 "Будівельні матеріали"). На цьому субрахунку ведеться облік основних матеріалів, що використовуються підрядними будівельними організаціями при здійсненні будівельно-монтажних, ремонтних робіт. Допоміжні матеріали, які використовуються при виготовленні продукції або для господарських потреб, технічних цілей та сприяння у виробничому процесі, відображаються на субрахунку 201. Підприємства, що заготовляють сільськогосподарську продукцію для переробки, також відображають її вартість на цьому субрахунку.
На субрахунку 203 "Паливо" (нафтопродукти, тверде паливо, мастильні матеріали) обліковуються наявність та рух палива, що придбається чи заготовляється для технологічних потреб виробництва, експлуатації транспортних засобів, а також для вироблення енергії та опалення будівель. Тут також обліковуються оплачені талони на нафтопродукти і газ.
Перевіркою встановлено, що до складу собівартості реалізованих послуг у 2017-2018 роках було включено собівартість реалізованих виробничих запасів, при фактичній відсутності такої реалізації.
З пояснень бухгалтера контролюючим органом встановлено, що такі матеріали, паливо були використані підприємством в його діяльності під час надання послуг з виконання робіт по будівництву (бурінню), ремонту, тампонажу свердловин та інших робіт.
В акті зазначено, що перевіркою встановлено, що такі роботи підприємством дійсно здійснювались, але встановити за даними регістрів бухгалтерського обліку підприємства вартість матеріалів, використаних в тій  чи іншій роботі (послузі) не є можливим, оскільки рахунок бухгалтерського обліку 23 "Виробництво" також не ведеться, та встановити собівартість тієї чи іншої окремої роботи, за даними бухгалтерського обліку ВСФ "Гідрогеосервіс" у вигляді ТОВ не є можливим.
Перевіркою встановлено, що ВСФ "Гідрогеосервіс" в вигляді ТОВ, майже у всіх роботах які воно виконувало протягом періоду, що перевіряється виступало Підрядником. Однак, ніякого аналітичного обліку за видами виробництв, за статтями витрат на підприємстві не ведеться.
В акті зазначено, що по значній кількості робіт до таких робіт залучались субпідрядники, які виконували роботи з використанням матеріалів ВСФ "Гідрогеосервіс"  в вигляді ТОВ, при цьому акти виконаних робіт від таких субпідрядників не містять інформації про вартість та кількість використаних матеріалів ВСФ "Гідрогеосервіс" в вигляді ТОВ, та на усю суму акту включались до собівартості виконаних робіт, облік таких матеріалів, що передані субпідрядникам ВСФ "Гідрогеосервіс" в вигляді ТОВ не веде, а включає їх з Кт рахунку 201 до Дт 903 рахунку. 
З огляду на зазначене податковий орган робить висновок про те, що такі матеріали двічі включались підприємством до собівартості виконаних робіт.
Також перевіркою було встановлено включення до складу собівартості реалізованих робіт (послуг) Дт 903, операції від постачальників Кт 631, перелік та види послуг яких наведений 9 до акту перевірки, а саме: ТОВ "Тріал Групп", ТОВ "Торг Зерно Спец", ТОВ "Стандарт-Буд-Миколаїв", ООО "Електро Миколаїв ЛТД", ТОВ "Консультант Інформ", ТОВ "Агро Бизнес Пивдень", ТОВ "Лайк Тревел", ТОВ "Манхетен Інго Компані", ТОВ "Софа-Сервіс", ТОВ "Атлант Ніко", ТОВ "Будкомплекс-2002", Агрокомторг ТОВ, ТОВ "Ніковідгруп", ТОВ "Промтех продукт", ТОВ "Сигма Опт", ТОВ "Діно Трейд", ТОВ "Техноінжинірінг", Будів. фірма "ОСС".
Контролюючий орган зазначив, що за даними актів виконаних робіт від таких, підрядників, повірених (за договорами доручення) виконувались роботи (буріння, експлуатація та капітальний ремонт свердловин під час геологічного вивчення і розробки родовищ корисних копалин), що потребують спеціального дозволу, однак відповідно до «Реєстру дозволів» Держгірпромнагляду, у таких постачальників відповідні дозволи відсутні. Відповідно до реєстру ліцензій на будівельно-монтажні роботи, у таких постачальників такі ліцензії також відсутні, окрім ТОВ «Будкомплекс-2002" (код 13890646) та Будів.фірма "ОСС" (код 42217696).
Відповідно до наданих для перевірки документів, взаємовідносини з вищезазначеними контрагентами, окрім ТОВ «Будкомплекс-2002" та Будів.фірма "ОСС", здійснювались на підставі Договорів доручення, відповідно до яких ВСФ "Гідрогеосервіс" у вигляді ТОВ (Довіритель), а вищезазначені постачальники - Повірені.
Контролюючий орган зазначив, що у відповідності з договорами (які є однотипними) Довіритель доручає, а Повірений приймає на себе обов`язок здійснити від імені та за рахунок Довірителя організацію та проведення робіт по бурінню, ремонту, капітальному ремонту та ліквідаційному тампонажу свердловин різного призначення, відкачуванню свердловин, організацію та проведення робіт загально будівельних, пусконалагоджувальних, монтажних робіт, організацію та проведення робіт по бурінню свердловин для інженерно-геологічних вишукувань, організацію та проведення геолого-екологічних робіт.
Податковий орган зазначив, що жоден з договорів доручення не містить інформацію про об`єкт, на якому Повірений має виконувати роботи, а така інформація наводиться в кошторисі. При цьому, кошториси не містять інформацію до якого конкретно договору складено даний кошторис. Акти виконаних робіт за такими договорами не містять конкретної інформації, які саме роботи виконував на об`єкті безпосередньо Повірений, кількість витрачених ним матеріалів, та ін.
В акті зазначено, що перевіркою не вдалось встановити на собівартість чого саме, для якого об`єкту витрат, використані виробничі запаси.
З огляду на зазначене, контролюючий орган дійшов висновку про непідтвердження правомірності включення до складу собівартості виконаних робіт (послуг) (Дт903) сум. 
Внаслідок чого відповідач вважає, що позивачем  занижено показники рядка 02 Декларації "Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
Крім того, перевіркою встановлено, з урахуванням порушень зазначених в п. 3.1.1.1 акту перевірки та визначення поняття «господарська діяльність», відповідно до п. 14.1.36 Податкового кодексу України, підприємством здійснювалось використання запасів за операціями, які не можна пов`язати з господарською діяльністю. В акті перевірки наведено  суми матеріалів (виробничих запасів), які відповідно даних бухгалтерського обліку  неможливо пов`язати з виконанням робіт, списання яких відбулось кореспонденцією рахунків  Кт201-Дт903, а також використання палива, яке відповідно даних бухгалтерського обліку неможливо пов`язати з виконанням робіт, списання яких відбулось кореспонденцією рахунків  Кт203-Дт903.
Також перевіркою встановлено, що відповідно даних єдиного реєстру податкових накладних, від  постачальників зареєстровано податкові накладні, операції за якими в обліку ВСФ "Гідрогеосервіс" у вигляді ТОВ взагалі не відображено, та пов`язати такі операції з господарською діяльністю також неможливо, а саме, від наступних контрагентів: ТОВ "Ніковідгруп", ТОВ "Консультант Інформ Плюс", ТОВ "Агро Бізнес Південь", ТОВ "Торг Зерно Спец".
Перевіркою встановлено, що товари, включені до складу запасів та які використані  в операціях, що не є господарською діяльністю в 2018 році, придбавались з податком на додану вартість. На порушення п. 198.5 ст. 198 ПК України  ВСФ "Гідрогеосервіс" у вигляді ТОВ не нараховано податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 ПК України, та не складено і не зареєстровано відповідні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Крім того, перевіркою встановлено, що в порушення пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України ВСФ "Гідрогеосервіс" у вигляді ТОВ не зареєстровано податкову накладну за операцією з надання послуг Салганівській сільській раді, код 13903809, яка не є платником податку на додану вартість. Так перевіркою встановлено, що в червні 2017 року ВСФ "Гідрогеосервіс" у вигляді ТОВ з Салганівською сільською радою було укладено акт виконаних робіт на загальну суму 385712,08 грн. в т.ч ПДВ 64285,35 грн. від 21.06.2017. На початок місяця (01.06.2017) з вказаним контрагентом за даною операцією по рахунку 361 обліковувалась кредиторська заборгованість в сумі 115713,62 грн., податкова накладна по якій була складена та зареєстрована в попередньому періоді. В червні місяці на розрахунковий рахунок накладної ВСФ "Гідрогеосервіс" у вигляді ТОВ надійшло ще 269998,46 грн., та розрахунки з вказаним контрагентом закрились. Однак на порушення пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, на суму операції 269998,46 (ПДВ 44999,47 грн.) ВСФ "Гідрогеосервіс" у вигляді ТОВ не складено та не зареєстровано відповідну податкову накладну.
Саме у зв`язку із встановленням вказаних порушень контролюючим органом і було прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Колегія суддів звертає увагу на наступне:
Відповідно до п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затверджені наказом Міністерства фінансів України 31.12.1999 року № 318.
Згідно п. 6 цього Положення встановлено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Відповідно до п. 7 Положення, витрати визнаються витратами певного періоду, одночасно з визнанням доходу, для якого вони здійснені.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України від 16 липня 1999 року №996-XIV “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” (далі - Закон №996-XIV).
Частинами 1, 2 та 5 статті 8 Закону №996-XIV встановлено, що бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає облікову політику підприємства; обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних; розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів; затверджує правила документообороту і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку; може виділяти на окремий баланс філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які зобов`язані вести бухгалтерський облік, з наступним включенням їх показників до фінансової звітності підприємства; визначає доцільність застосування міжнародних стандартів (крім випадків, коли обов`язковість застосування міжнародних стандартів визначена законодавством).
Згідно зі статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Також первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення та мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
Документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку, є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні тощо.
Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.
В ході розгляду справи встановлено, що у перевіряємий період ВСФ "Гідрогеосервіс" у вигляді ТОВ здійснювало діяльність з виконання робіт по будівництву (бурінню), ремонту, тампонажу свердловин та інших робіт.
У підтвердження виконання вказаних робіт позивачем були надані наступні договори:
- договір доручення № 23 від 02.06.2017 року, укладений з ТОВ "Стандарт-Буд-Миколаїв",
- договір доручення № 26 від 01.08.2017 року, укладений з ТОВ "Агро Бизнес Пивдень",
- договір доручення № 29 від 20.11.2017 року, укладений з ТОВ "Софа-Сервіс",
- договір № 17/01 від 01.11.2017 року, укладений з ТОВ "Будкомплекс-2002",
- договір доручення № 30 від 02.01.2018 року, укладений з ТОВ "Агрокомторг",- договір доручення № 23 від 02.06.2017 року, укладений з ТОВ "Стандарт-Буд-Миколаїв",
- договір доручення № 12 від 23.06.2018 року, укладений з ТОВ "Ніковідгруп",
- договір доручення № 14 від 18.07.2018 року, укладений з ТОВ "Промтех-Продукт",
- договір доручення № 35 від 16.07.2018 року, укладений з ТОВ "Віоліс Оксфорд",
- договір доручення № 4 від 12.07.2018 року, укладений з ТОВ "Сигма Опт",
- договір доручення № 3 від 05.07.2018 року, укладений з ТОВ "Дино Трейд",
- договір доручення № 5 від 03.07.2018 року, укладений з ТОВ "Техноінжинірінг",
- договір № 18/18 від 19.12.2018 року, укладений з ТОВ "Будівельна фірма "ОСС" (на виконання підрядних послуг),
- договір № 18/19 від 19.12.2018 року, укладений з ТОВ "Будівельна фірма "ОСС" на виконання підрядних послуг),
- договір № 2146 від 22.11.2018 року, укладений з ТОВ "Будкомплекс 2002" на виконання підрядних послуг),
- договір № 2147 від 26.11.2018 року, укладений з ТОВ "Будкомплекс 2002" на виконання підрядних послуг), 
- договір № 17/01-БС від 10.05.2017 року, укладений позивачем як підрядником з ТОВ "Епіцентр К" як замовником, 
- договір про роботи за державні кошти № 38 від 22.06.2017 року, укладений позивачем як підрядником з замовником - Новодолинською сільською радою,
- договір № 17/03-РС від 02.06.2017 року, укладений позивачем як підрядником з ТОВ "Кенда Украина" як замовником,
- договір № 17/01-ТС/124 від 22.05.2017 року, укладений позивачем як підрядником з КП "Чорноморськводоканал" Чорноморської міської ради Одеської області (Замовник),
- договір № 13 від 13.04.2017 року, укладений позивачем як підрядником з БВФ "Дністер",
- договір підряду № 1 від 03.11.2017 року, укладений з КП "Балтаводоканал" Балтської міської ради Одеської області (замовник),
- договір про роботи за бюджетні кошти № 2 від 10.08.2017 року, укладений з  Калачівською сільською радою  (замовник),
- договори № 18/03-ИГИ, № 17/11-ИГИ від 11.12.2017 року, № 17/10-ИГИ від 11.12.2017 року укладений з КП "Центр інженерно-проектних вишукувань" 
- договір підряду № 18/01-МПВ від 02.01.2018 року, укладений з ПАТ "АДМ Іллічівськ" (замовник),
- договір № 18/01-РС від 14.02.2018 року, укладений з ТОВ "Старокозацький сир",
- договір підряду № 18/04-ИГИ на виконання геотехнічних вишукувань, укладений з ТОВ "Акрополь білдінг",
- договір № 15 від 16.04.2018 року, укладений з Сергіївською сільською радою (замовник), 
- договір про роботи за державні кошти № 3 від 15.03.2017 року, укладений з Сергіївською сільською радою (замовник), 
- договір № 18 від 21.02.2017 року, укладений з Сергіївською сільською радою (замовник), 
- договір № 53 від 25.04.2018 року, укладений з Новоселівською сільською радою (замовник), 
- договір № 39 від 02.05.2018 року, укладений з Новокальчевською сільською радою (замовник), 
- договір № 18 від 21.02.2017 року, № 48 від 01.09.2017 року, укладений з Сергіївською сільською радою (замовник), 
- договір № 18 від 04.06.2018 року, укладений з КП "Сількомунгосп "Розквіт" (замовник),
- договір № 18/07-ТР  від 28.05.2018 року, укладений з Селянським фермерським господарством "Восход" (замовник), 
- договір № 21 від 30.08.2018 року, укладений з КП "Сількомунгосп "Розквіт" (замовник),
- договір № 13-06/18-СВГ  від 13.06.2018 року, укладений з Виробничим управлінням ЖКГ Затоківської селищної ради (замовник),
- договір № 18/10-ТР, укладений з ПАТ "Одеський консервний завод дитячого харчування" (замовник),
- договір № 17/21-ТР на виконання підрядних геологорозвідувальних робіт від 12.10.2017 року, укладений з ПАТ "Одеський консервний завод дитячого харчування" (замовник),
- договір № 13/04-РПВ/ЦО1496 на виконання підрядних геологорозвідувальних робіт  від 05.09.2013 року, укладений з ПАТ "Одеський консервний завод дитячого харчування" (замовник),
- договір № 18/05-ІГВ на виконання вишукувальних робіт від 09.11.2018 року, укладений з ТОВ "Будівельна компанія "Інженерні системи та комунікації" (замовник),
-          договір №18/01-ТР від 13 червня 2018р  укладений з Виробничого підрозділу  «Подільське територіальне управління» філії «Центр будівельно-монтажних робіт та експлуатації будівель і споруд» ПАТ «Українська залізниця» 
-          договір на виконання робіт, укладений з ПАТ «Українська залізниця» від 27.09.2016р
-          договір на виконання робіт, укладений з ПАТ «Українська залізниця» від 27.09.2016р
-          договір №18/01-ТР від 21.06.2018р, укладений з ТОВ «Дайберг»
-          договір №28 від 23.07.2018р., укладений з Старотроянівською сільською радою Кілійського району Одеської області
-          договір, укладений з Старотроянівською сільською радою в особі сільського голови Димитрова В.Х.
-          договір, укладений з Старотроянівською сільською радою в особі сільського голови Димитрова В.Х.
-          Договір, укладений з ТОВ «Шабська Ферма»
-          договір №18/05-РС від 03.07.2018р укладений з ТОВ «Єпіцентр К»
-          договір №17/02-МПВ від 20.02.2018р укладений з ТОВ «Єпіцентр К»
-          договір підряду №18/12-ТР від 11.07.2018р укладений з ДП «Клінічний санаторій ім..Пирогова « ЗАТ «Укрпрофоздоровниця»
-          договір №01/08/18 від 01 серпня 2018 укладений з ТОВ «Смарт Діфенс»
-          договір №340 від 08.08.2018р,  укладений з Шабівською сільською радою Білгород-Дністровського району Одеської області
-          договір №341 від 08.08.2018р, укладений з Шабівською сільською радою Білгород-Дністровського району Одеської області
-          договір №18/09-ТР від 19.03.2018, укладений з Шабівською сільською радою
-          договір №18/03-РС, укладений з Шабівською сільською радою
-          договір про роботи за державні кошти №342 від 08.08.2018р укладений з Шабівською сільською радою Білгород-Дністровського району Одеської області
-          договір №18/17-ТР від 14.08.2018 укладений з КП «Чорноморськводоканал» міської ради Одеської області
-          договір №18/20-ТР від 03.09.20, укладений з ТОВ «Всеукраїнський центр державно-приватного партнерства»
-          договір про роботи за державні кошти №18/02-ПО від 04.09.2018р укладений з КЗ «Іванівська центральна районна лікарня`Іванівської райради
-          договір №18/02-ПС від 04.09.2018р, укладений з КЗ «Іванівська центральна районна лікарня`Іванівської райради
-          договір №115 від 18.09.2018р., укладений з КЗ «Іванівська центральна районна лікарня`Іванівської райради
-          договір №38КЕС від 14.09.2018р., укладений з Військова частина НОМЕР_1 Національна гвардія України (м.Одеса)
-          договір №18/04-РС від 10.10.2018р., укладений з Військова частина НОМЕР_1 Національна гвардія України (м.Одеса)
-          договір №3 від 26.09.2018р, укладений з КП «Рівненський»
-          договір №18/19ТР на виконання робіт від 08.10.18, укладений з ТОВ «Виробничо-сервісною фірмою «Гідрогеосервіс»
-          договір підряду (без номеру та числа) укладений з Відділом житлово-комунального господарства, будівництва, благоустрою та розвитку інфраструктури Куяльницької сільської ради
Також підприємством до суду буди надані подорожні листи, акти виконаних будівельних робіт, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат, видаткові накладні, кошториси, локальні кошториси, накладні, товарно-транспортні накладні, таблиці залишків ПММ, акти списання паливно-мастильних матеріалів, акти приймання-здачі виконаних робіт, рахунки, оборотно-сальдові відомості по рахунку.
Як встановлено в акті перевірки та не заперечується позивачем, відповідно даних регістрів бухгалтерського обліку ВСФ "Гідрогеосервіс" в вигляді ТОВ до складу собівартості реалізованих послуг (Дт 903) включались суми собівартості, реалізованих виробничих запасів з кредиту рахунку 201 та реалізованого палива з кредиту рахунку 203.
Позивач посилався на те, що чинним законодавством підприємству надано право застосовувати спрощений План рахунків бухгалтерського обліку.
В свою чергу, колегія суддів зазначає, що метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Таким чином, дані бухгалтерського обліку формуються на підставі первинних документів та повинні відображати інформацію про діяльність підприємства.
В свою чергу, в ході проведення перевірки встановлено, що за даними бухгалтерського обліку неможливо встановити правомірність формування позивачем показників податкової (фінансової) звітності.
В даному випадку в ході перевірки виявлено, та позивачем не спростовано, що встановити за даними регістрів бухгалтерського обліку підприємства вартість матеріалів, використаних в тій чи іншій роботі (послузі) не є можливим, та встановити собівартість тієї чи іншої окремої роботи, за даними бухгалтерського обліку ВСФ "Гідрогеосервіс" у вигляді ТОВ також не є можливим. Не дають змоги встановити це і надані первинні документи, оскільки не містять всієї необхідної інформації.
В свою чергу, колегія суддів погоджується з доводами відповідача про те, що з наданих позивачем первинних документів також не можливо встановити правомірність віднесення до собівартості ТМЦ суми, відображені позивачем у бухгалтерському обліку.
Відповідачем вірно зазначено, що зі змісту укладених позивачем договорів доручення слідує, що позивач зобов`язувався забезпечити повірених засобами, необхідними для виконання доручення.
В свою чергу, позивачем не були надані докази у підтвердження вартості переданих повіреним матеріалів, документів, підтверджуючих кількість використаних матеріалів, їх ціну. Крім того, з наданих позивачем документів не можливо встановити, з якою саме діяльністю підприємства пов`язані ті чи інші витрати, оскільки такі документи не містять інформації щодо місця виконання робіт, на виконання яких договорів здійснювались роботи.
В даному випадку фактично наданими первинними документами не можливо підтвердити правомірність відображення показників собівартості реалізованих послуг, оскільки не можливо документально підтвердити правомірність включення до вказаного показника собівартості нібито реалізованих виробничих запасів. 
Позивачем не спростовано доводи відповідача про неможливість встановити  на собівартість чого саме, для якого об`єкту витрат, були використані виробничі запаси.
Як встановлено з пояснень бухгалтера, товарно-матеріальні цінності та паливо використовувались підприємством  в його діяльності під час надання послуг з виконання робіт по будівництву (бурінню), ремонту, тампонажу свердловин та інших робіт. Однак, з наданих позивачем первинних документів неможливо встановити, які саме ТМЦ використовувались, в якій кількості, на якому об`єкті та ін.
Відсутність обліку матеріалів, які були передані субпідрядникам, а також включення позивачем всіх сум, зазначених в актах виконаних робіт, складених підрядниками, свідчать на користь доводів відповідач про подвійне включення позивачем вартості матеріалів до собівартості виконаних послуг.
З огляду на зазначене колегія суддів погоджується з висновком податкового органу про непідтвердження належними та допустимими доказами правомірності включення до складу собівартості виконаних робіт (послуг) сум за кореспонденцією рахунків: Кт201-Дт903 за 2017 рік - 6 372 073,92 грн., за 2018 рік - 4058934,95 грн.; Кт 203-Дт 903 за 2017 рік в розмірі 750 283,54 грн., за 2018 рік - в розмірі 781 841,96 грн., Кт 631-Дт903 за 2017 рік в розмірі 2698022 грн., за 2018 рік в розмірі 1 884233 грн.
Колегія суддів не приймає до уваги наданий позивачем висновок експерта Бочкарьової Емілії Іванівни № 225, з огляду на те, що дослідження, за наслідками якого складено цей висновок проводився в рамках іншої адміністративної справи, предметом розгляду якої не була правомірність формування позивачем показників податкової звітності з податку на прибуток підприємств; податку на додану вартість, правомірність формування від`ємного значення об`єкта оподаткування податковим на прибуток та від`ємного значення суми податку на додану вартість.
Крім того, вказаний висновок не містить детального аналізу правомірності формування позивачем показників собівартості виконаних робіт на підставі первинних документів, із зазначенням конкретних складових цього показника.
Згідно ст. 198.5 Податкового кодексу України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Відповідно до п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
В ході проведення перевірки встановлено використання позивачем запасів за операціями, які не можна пов`язати з господарською діяльністю. 
З регістрів бухгалтерського обліку контролюючим органом встановлено факт списання товарно-матеріальних цінностей за Кт201-Дт903 та використання палива за Кт203-Дт903.
В свою чергу, у зв`язку з відсутністю документального підтвердження того, на які саме цілі були використані ТМЦ та паливо, в якій кількості, на яких об`єктах, колегія суддів вважає, що відсутні докази понесення таких витрат саме у зв`язку з господарською діяльністю позивача. 
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком відповідача про заниження ВСФ "Гідрогеосервіс" у перевіряємому періоді податкових зобов`язань з ПДВ на суму 3521649 грн.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
В свою чергу, позивачем у порушення зазначеної норми ПК України відповідні податкові накладні не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Крім того, колегія суддів звертає увагу на те, що в ході проведення перевірки було встановлено порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України у зв`язку з нереєстрацією податкової накладної за операцією з надання послуг Салганівській сільській раді, код 13903809, яка не є платником податку на додану вартість. Так, перевіркою встановлено, що в червні місяці на розрахунковий рахунок накладної ВСФ "Гідрогеосервіс" у вигляді ТОВ надійшло 269998,46 грн., однак, на порушення пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, на суму операції 269998,46 (ПДВ 44999,47 грн.) ВСФ "Гідрогеосервіс" у вигляді ТОВ не склало та не зареєструвало відповідну податкову накладну.
Позивачем не спростовано виявлене порушення та будь-яких пояснень з приводу вказаного порушення до суду не надано. 
За наслідками розгляду справи, колегія суддів дійшла висновку про обґрунтованість доводів податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства в частині визначення податкових зобов`язань з податку на прибуток, податку на додану вартість, формування від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток та від`ємного значення податку на додану вартість.
Колегія суддів вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 29.10.2019 року: №0003301409, №0003311409, №0003331409, №0003341409 прийняті Головним управлінням ДПС в Одеській області правомірно та обґрунтовано, а тому скасуванню не підлягають.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.  Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
В даному випадку рішення суду першої інстанції не відповідає вимогам ст. 242 КАС України, оскільки судом першої інстанції не надано належної правової оцінки обставинам справи, доводам сторін по справі, неправильно застосовано норми процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
З огляду на зазначене колегія суддів приходить до висновку, що постановлене Одеським окружним адміністративним судом рішення від 22.09.2020 року підлягає скасуванню на підставі ст. 317 КАС України, з ухваленням нового рішення, про відмову у задоволенні позовних вимог.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 317, 321, 325, 327, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року скасувати.
Прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог Виробничо-сервісної фірми "Гідрогеосервіс" у вигляді Товариства з обмеженою відповідальністю до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Суддя-доповідач:                                                                        А.В. Бойко

Суддя:                                                                                          А.Г. Федусик

Суддя:                                                                                         О.А. Шевчук