ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/12307/19                                        Суддя (судді) першої інстанції: Федорчук А.Б.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 жовтня 2020 року                                                                      м. Київ
          Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого - судді Земляної Г.В.
суддів:    Мєзєнцева Є.І., Файдюка В.В.
за участю секретаря  Скидан С. В. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Енергозберігаючі системи України»
на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 лютого 2020року
у справі № 640/12307/19 (розглянуто у відкритому судовому засіданні)
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Енергозберігаючі системи України»
до відповідача Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (правонаступник Головного управління Державної податкової служби у місті Києві)
третя особа, яка не заявляє самостійні вимоги на предмет спору, на стороні відповідача - Старший слідчий з ОВС п`ятого СВ РКП СУ ФР Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві ОСОБА_3
про  визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 

В С Т А Н О В И Л А :
У липні 2019 року до Окружного адміністративного суду міста Києва звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю «Енергозберігаючі системи України» (надалі - позивач) з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (надалі - відповідач), третя особа, яка не заявляє самостійні вимоги на предмет спору, на стороні відповідача Старший слідчий з ОВС п`ятого СВ РКП СУ ФР Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві ОСОБА_3, в якому просило суд: визнати протиправними та скасувати повідомлення-рішення від 28 березня 2019 року №00004131402, №00004121402 та №00004141402.
В обґрунтування позову позивачем зазначено, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки всі господарській операції та їх відображення в обліку здійснюються позивачем виключно в межах, передбачених чинним законодавством України. При цьому, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.  Додатково позивача зазначив, що на час здійснення господарських операцій, постачальники були включені до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, Реєстру платників податку на додану вартість, а тому позивач не може нести відповідальність ні за сплату податків продавцями, ні за можливу недостовірність відомостей про них, наведених у таких реєстрах.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 лютого 2020року в задоволенні позовних вимог Товариству з обмеженою відповідальністю «Енергозберігаючі системи України» - відмовлено. 
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, позивачем (надалі - апелянт) подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нову постанову про задоволення позовних вимог у повному обсязі. Свої вимоги обґрунтовує тим, що судом першої інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Крім того, апелянт зазначає, що судом першої інстанції не взято до уваги ту обставину, що позивач не може нести відповідальність за недотримання вимог законодавства контрагентами позивача, оскільки юридична відповідальність носить індивідуальних характер згідно ст. 61 Конституції України.
Представник позивача (апелянт) в судове засідання підтримав доводи викладене в апеляційній скарзі у повному обсязі та просив рішення суду першої інстанції  скасувати, а позовні вимоги позивача задовольнити у повному обсязі.
В судовому засіданні представники відповідача заперечував проти задоволенні позовних вимог, з підстав викладених у письмовому відзиву на апеляційну скаргу та просив залишити без змін рішення суду першої інстанції, а апеляційну скаргу без задоволення.
Крім того, представником Головного управління Державної податкової служби у місті Києві заявлене клопотання, в якому останній просив здійснити заміну сторони у справі на підставі Постанови Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 року №537.
Відповідно до частини 1 статті 52 КАС України, у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії адміністративного процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Постановою Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 року №537 утворено, як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби, реорганізувавши деякі територіальні органи Державної фіскальної служби шляхом їх приєднання до відповідних територіальних органів Державної податкової служби.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів в судовому засідання задовольнила клопотання представника ГУ ДПС у м. Києві, здійснивши процесуальне правонаступництво відповідача у справі з Головне управління Державної фіскальної служби у місті Києві на Головне управління Державної податкової служби у місті Києві.
Третя особа в судове засідання не з`явилася.
На адресу апеляційного суду надійшло повідомлення від Головного управління ДФС у м. Києві від 20 серпня 2020 року №7436/9/26-97-03-0916 (вх. 32351 від 04.09.2020 року), в якому повідомлялося, що Старший слідчий з ОВС п`ятого СВ РКП СУ ФР Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві ОСОБА_3 - звільнено з посади старшого слідчого з ОВС п`ятого СВ РКП СУ ФР ГУ ДФС у місті Києві в жовтні, а отже забезпечити його явку в судове засіданні неможливо.
Відповідно до положень статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Згідно з пунктом 2 частини 1 статті 315, статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції скасовує її та ухвалює нове рішення, якщо визнає, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи та неправильно застосовано норми матеріального права або порушено норми процесуального права.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга апелянта підлягає задоволенню частково, рішення суду першої інстанції - скасуванню в частині, з наступних підстав.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, що співробітниками Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю "Енергозберігаючі системи України" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2015 року по 30 вересня 2018 року, валютного законодавства за період з 01 січня 2015 року по 30 вересня 2018 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 24 травня 2013 року по 30 вересня 2018 року та іншого законодавства. За результатами якої складено акт від 26 лютого 2019 року №139/26-15-14-02-01-14/38707864 (надалі - акт перевірки). 
В акті перевірки контролюючим органом встановлено наступні порушення позивача: 
- пункту 44.1, пункту 44.6 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України, пунктів 5, 7, 21 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року №860/4153, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року №20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2000 року №85/4306, статей 1, 2, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-XIV, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевіряється на загальну суму 1235229,00 грн., в т.ч. за 2016 рік на суму 265336,00 грн., за 2017 рік на суму 905093,00 грн., за ІІІ квартали 2018 року на суму 64800,00 грн.; 
- пункту 44.1 статті 44, пункту 198.1, пункту 198.3, пункту 198.5 статті 198, пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження суми податку на додану вартість, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на суму заниження суми податку на додану вартість, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на суму 939581,00 грн., в т.ч. за лютий 2017 рік на суму 165152,00 грн., за серпень 2017 року на суму 644530,00 грн., за жовтень 2017 року на суму 129899,00 грн.; завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на суму 65101,00 грн., в т.ч. за вересень 2018 року на суму 65101,00 грн.; 
- пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України з порушенням граничного строку реєстрації податкових накладних зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну на суму ПДВ 8245,65 грн.; 
- пункту 4 частини 2 статті 6 розділу ІІ Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", в результаті чого встановлено подання з порушення встановлених строків звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів за квітень 2017 року; 
- вибірковою перевіркою встановлено здійснення посадовими особами Товариства з обмеженою відповідальністю "Енергозберігаючі системи України" фінансових операцій на загальну суму 5488288,00 грн., в т.ч. при взаємовідносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю "Лібор Приват" на загальну суму 1378818,07 грн., Приватним підприємством "Де-Корт" на загальну суму 931638,00 грн., Приватним підприємством "Ентер-Сел" на загальну суму 346417,00 грн., Товариством з обмеженою відповідальністю "Проджо" на загальну суму 951643,30 грн., Товариством з обмеженою відповідальністю "Ортанія Груп" на загальну суму 1879771,55 грн., які мають ознаки операцій, що пов`язані з легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом та/або фінансуванням тероризму, передбачені Законом України "Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення".
Не погоджуючись з висновками викладеними в акті перевірки, позивачем подано заперечення на акт перевірки, за результатом розгляду заперечень контролюючий орган Листом від 25 березня 2019 року №53464/10/26-15-14-02-01 повідомив позивача, що висновки акту перевірки залишено без змін, а заперечення на акт перевірки - без задоволення.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення 28 березня 2019 року:
-          №00004131402, яким збільшено суму грошового забезпечення з податку на додану вартість у розмірі 1174476,00 грн, в т. ч. за податковим зобов`язанням в сумі 939581,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 234895,00 грн;
-          №00004121402, згідно якого збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 1544306,00 грн., в т. ч. за податковим зобов`язанням в сумі 1235229,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 308807,00 грн;
- №00004141402, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 65101,00 грн.
Позивач, вважаючи, що спірне податкове повідомлення-рішення прийнято відповідачем з порушенням норм права, звернувся з даним позовом до суду за захистом порушених прав.
Приймаючи рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем не доведено наявності обставин та підстав, з якими норми податкового законодавства пов`язують можливість правомірного формування спірних сум податкових вигод що, відповідно, свідчить про відсутність у позивача підстав для формування податкового обліку за господарськими операціями з контрагентами.
Колегія суддів частково погоджується з висновками суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, з огляду на наступне.
В частині щодо скасування податкових повідомлень-рішення №00004121402, колегія суддів зазначає наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
Згідно з п. 44.1, 44.2 ст. 44 Податкового кодексу України  для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.
Положеннями підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України визначено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Відповідно до пункту 137.1 статті 137 Податкового кодексу України податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України  витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Відповідно до пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Наведені правові норми вказують, що визначальною умовою правомірності формування витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, є їх здійснення для провадження господарської діяльності платника податку, та підтвердження відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Відповідно до частини 2 статті 3, частини 1 статті 11 Закону № 996-ХІV  бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
На основі даних бухгалтерського обліку підприємства зобов`язані складати фінансову звітність. Фінансову звітність підписують керівник та бухгалтер підприємства.
Частинами першою - четвертою ст. 9 Закону № 996-ХІV встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій (визначення яких як фактів підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів міститься в абз. 2 п. 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88) є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця.
Регістри бухгалтерського обліку повинні мати назву, період реєстрації господарських операцій, прізвища і підписи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у їх складанні.
За приписами ч. 5 цієї статті Закону № 996-ХІV господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
Згідно з частиною 2 статті 6 зазначеного Закону регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, який затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.
Зокрема, методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності закріплені у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318  (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248).
Так, відповідно до положень п.п. 5 - 9 цього НП(С)БО витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.
Не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати: платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо; попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; погашення одержаних позик; інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту); витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; балансова вартість валюти.
Відповідно п.п. 200.1 і 200.2 ст. 200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду..
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
У свою чергу, відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, пп. "а" п. 198.1, п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України, "податковий кредит" - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до ст. 1 Закон № 996-ХIV, "первинний документ" - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України  визначено, що "господарська діяльність" - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
З вищевикладеного вбачається, що для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарської операції. При цьому, якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з наведеними вище нормами Податкового кодексу України.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.
Так, контролюючий орган зазначає, що під час перевірки встановлена: відсутність трудових та технічних можливостей ПП «РАЙТЕРС» (код 40719884), ПП «ДЕ - КОРТ» (код 40467419), ПП №ЕНТЕР - СЕЛ» (код 40717599), ТОВ «АВЕЙ ІНК» (код 41856520), ТОВ «ФАРГО КОМПАНІ» (код 41856651) та ТОВ «ЛІБОР ПРИВАТ» (код 40746405) для здійснення фінансово-господарських операцій; наявність кримінальних проводжень за ст. ст. 205, 212 КК України, в яких фігурують вказані підприємства; наявність заперечень посадових осіб вказаних підприємств, щодо причетності до їх діяльності; не встановлено ланцюга походження товару, який в подальшому реалізовано вказаними підприємствами на користь ТОВ «ЕНЕРГОЗБЕРІГАЮЧІ СИСТЕМИ УКРАЇНИ».
За операціями з ПП «РАЙТЕРС» (код 40719884), ПП «ДЕ - КОРТ» (код 40467419), ПП №ЕНТЕР - СЕЛ» (код 40717599), ТОВ «АВЕЙ ІНК» (код 41856520), ТОВ «ФАРГО КОМПАНІ» (код 41856651) та ТОВ «ЛІБОР ПРИВАТ» (код 40746405) оформлювались лише окремі первинні документи з метою створення зовнішніх ознак фактичного здійснення господарських операцій та правомірності формування податкового кредиту, наслідком чого є отримання ТОВ «ЕНЕРГОЗБЕРІГАЮЧІ СИСТЕМИ УКРАЇНИ» необґрунтованої податкової вигоди у вигляді сум податкового кредиту з податку на додану вартість.
Так, 01 листопада 2016 року між ПП "Ентер-Сел" (продавець) та ТОВ "Енергозберігаючі системи України" (покупець) укладено договір поставки №10/1 (надалі - Договір №10/1), згідно умов якого продавець обов`язується передавати у власність покупця промислове обладнання в комплекті з технічною документацією, а покупець зобов`язується приймати та сплачувати вартість товару, кількість, комплектність, ціна і термін постачання якого визначаються сторонами у відповідній специфікації до цього договору, яка є невід`ємною частиною цього договору.
Відповідно до пунктів 2.1-2.2, 3.2-3.3 Договору №10/1 ціна товару визначена сторонами у відповідних специфікаціях до цього договору. До ціни товару включена вартість упакування, маркування, доставки та інші витрати постачальника на умовах поставки FCA згідно Інкотермс-2010. Пунктами договору визначено, що умови поставки товару - склад покупця. Датою поставки товару є дата отримання товару покупцем по видатковій накладній. Продавець надає покупцю на товар, який поставляється, наступні оригінальні товаросупроводжувальні документи: рахунок-фактуру; видаткову накладну; інструкція з експлуатації та обслуговування.
В матеріалах справи міститься копія видаткової накладної №Е-001/10-1 від 10 листопада 2016 року на суму 80000,00 грн. в т.ч. 13333,33 грн., рахунку-фактури №Е-001/10-1 від 10 листопада 2016 року на суму 80000,00 грн. в т.ч. 13333,33 грн., специфікації №1 від 01 листопада 2016 року на суму 80000,00 грн. в т.ч. 13333,33 грн.; видаткової накладної №Е-001/10-2 від 14 листопада 2016 року на суму 116334,00 грн.; рахунку фактури №Е-001/10-2 від 14 листопада 2016 року на суму 116334,00 грн.; специфікації №2 від 10 листопада 2016 року на суму 116334,00 грн.; видаткової накладної №Е-001/10-9 від 22 листопада 2016 року на суму 150083,00 грн.; рахунку-фактури №Е-001/10-9 від 22 листопада 2016 року на суму 150083,00 грн.; специфікації №3 від 18 листопада 2016 року на суму 150083,00 грн.; платіжних доручень №105 від 11 листопада 2016 року на суму 8400,00 грн.; №107 від 18 листопада 2016 року на суму 12215,00 грн.; №110 від 22 листопада 2016 року на суму 175719,00 грн., №143 від 13 грудня 2016 року на суму 134324,00 грн., №109 від 22 листопада 2016 року на суму 15759,00 грн., податкових накладних №43 від 10 листопада 2016 року, №72 від 14 листопада 2016 року, №206 від 22 листопада 2016 року (стор. 10 - 30 том ІІІ).
Судом першої інстанції зазначено, що в матеріалах справи відсутні обов`язкові товаросупроводжувальні документи, зокрема, інструкція з експлуатації та обслуговування.
Колегія суддів критично ставиться до даних висновків суду першої інстанції, оскільки, як вбачається з умов договору №10/1, підтвердженням поставки товару є видаткова накладна (п. 3.3 договору).
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що в матеріалах справи міститься Оборотно-сальдова відомість по рахунку :631, яка підтверджує, що умови вищезазначені договором, сторонами виконано.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів доходить висновку, що судом першої інстанції не досліджено у повному об`ємі матеріали справи та зроблено помилковий висновок, про відсутність реальних операцій та виконання умов договору позивачем з ПП "Ентер-Сел", а отже, в даній частині рішення суду підлягає скасуванню.
Між Товариством з обмеженою відповідальністю "Лібор Приват" (постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю "Енергозберігаючі системи України" (покупець) 10 липня 2017 року укладено договір поставки №10/07 (надалі - Договір №10/07), предметом якого є: постачальник зобов`язується передавати товари, передбачені специфікаціями до цього договору у власність покупця для використання їх у підприємницькій діяльності або в інших цілях, не пов`язаних з особистим, сімейним, домашнім або іншим подібним використанням, а покупець зобов`язується приймати товар та оплачувати його на умовах, передбачених цим договором та додатками до нього.
Відповідно до пунктів 1.2, 2.1-2.2,  3.1-3.2 Договору №10/07 товар постачається партіями. Специфікація, вартість та строки постачання кожної конкретної партії товару визначаються сторонами у додатках, які є невід`ємною частиною договору. Вартість кожної конкретної парті товару визначається сторонами у додатках, які є невід`ємною частиною договору. Оплата кожної конкретної партії товару здійснюється замовником у безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на банківській реквізити виконавця, вказані у цьому договорі у два етапи: передплата у розмірі 10 % та остаточний розрахунок у розмірі 90 %. На підтвердження факту постачання кожної конкретної партії товару в день такого постачання постачальник складає видаткову накладну та передає її на підпис покупцю особисто, поштою або кур`єром. Датою постачання кожної конкретної партії товару вважається зазначена у видатковій накладній дата фактичного отримання кожної конкретної партії товару покупцем (пункти договору).
Так, 10 липня 2017 року між сторонами складено та підписано специфікацію №1 до договору поставки №10/07 від 10 липня 2017 року на суму 253968,00 грн., а також 28 серпня 2017 року - специфікацію №2 на суму 2198400,00 грн., 20 вересня 2017 року - специфікацію №3 на суму 810000,00 грн.
В підтвердження виконання умов вищезазначеного договору позивачем надано до суду первинну документацію, яку залучено судом першої інстанції: копії видаткової накладної №1478 від 10 липня 2017 року на суму 253968,00 грн., видаткової накладної №1520 від 28 серпня 2017 року на суму 324000,00 грн., видаткової накладної №1521 від 28 серпня 2017 року на суму 324000,00 грн., видаткової накладної №1522 від 28 серпня 2017 року на суму 270 000,00 грн., видаткової накладної №1523 від 28 серпня 2017 року на суму 270000,00 грн., видаткової накладної №1524 від 28 серпня 2017 року на суму 505200,00 грн., видаткової накладної №1525 від 28 серпня 2017 року на суму 505200,00 грн., видаткової накладної №1628 від 20 вересня 2017 року на суму 270000,00 грн., видаткової накладної №1629 від 20 вересня 2017 року на суму 270000,00 грн., видаткової накладної №1630 від 20 вересня 2017 року на суму 270000,00 грн., платіжних доручень №364 від 31 липня 2017 року на суму 26666,64 грн., №464 від 11 вересня 2017 року на суму 115416,00 грн., №475 від 13 вересня 2017 року на суму 115416,00 грн.; №522 від 28 вересня 2017 року на суму 85050,00 грн., №799 від 08 грудня 2017 року на суму 414507,77 грн., №820 від 14 грудня 2017 року на суму 621761,66 грн; податкові накладні №120 від 10 липня 2017 року на суму 253968,00 грн.; №208 від 28 серпня 2017 року на суму 270000,00 грн.; №209 від 28 серпня 2017 року на суму 505    200,00 грн., №207 від 28 серпня 2017 року на суму 324000,00 грн., №214 від 28 серпня 2017 року на суму 324000,00 грн., №213 від 28 серпня 2017 року на суму 270000,00 грн., №212 від 28 серпня 2017 року на суму 505200,00 грн., №46 від 20 вересня 2017 року на суму 270000,00 грн., №45 від 20 вересня 2017 року на суму 270000,00 грн., №44 від 20 вересня 2017 року на суму 270000,00 грн (стор. 31 - 67 том ІІІ).
Колегія суддів звертає увагу, що судом першої інстанції в рішенні суду не зазначено про порушення складання сторонами первинної документації по взаємовідносинам позивача та "Лібор Приват", а отже, в даному випадку суд апеляційної інстанції доходить висновку про підтвердження реальності взаємовідносин сторонами по Договору №10/07.
Крім того, 31 січня 2017 року між Приватним підприємством "Де-Корт" та Товариством з обмеженою відповідальністю "Енергозберігаючі системи України" укладено договір №31/01-17-П (надалі - Договір №31/01-17-П), згідно якого постачальник зобов`язується постачати товар для використання у підприємницькій діяльності, а покупець зобов`язується прийняти товар та сплатити за нього на умовах договору.
Відповідно до пункту 2.2.2 Договору №31/01-17-П кожна партія товару визначається специфікацією, в якій зазначається: найменування товару, кількість товару, що повинна постачатися в конкретній партії, часткове співвідношення (асортимент, номенклатура) за сортами, марками, розмірами та додаткові до комплекту вироби.
Згідно пунктів 3.1 - 3.3, 4.2 Договору партія товару, що узгоджена відповідною специфікацією повинна бути поставлена покупцю не пізніше першого місяця відповідного періоду постачання. Постачання здійснюється на умовах (умови повинні викладатися відповідно до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів "Інкотермс". Перехід права власності відбувається в момент поставки / оплати/ відповідної партії товару, що оформляється видатковою накладною/ актом прийому-здачі/. Розрахунки за кожну поставлену партію товару здійснюються в безготівковому порядку 20 % передплата, 80 % післяплата протягом 30 календарних днів з дня поставки товару.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, що 31 січня 2017 року підписано специфікацію до вищевказаного договору на суму 931638,02 грн.
Судом першої інстанції залучено до матеріалів первинну документацію на виконання Договору №31/01-17-П: видаткові накладні: №ДЕ-0000128 від 03 лютого 2017 року на суму 55584,00 грн., №ДЕ-0000180 від 06 лютого 2017 року на суму 114000,00 грн., №ДЕ-0000181 від 06 лютого 2017 року на суму 571262,00 грн., №ДЕ-0000211 від 13 лютого 2017 року на суму 106792,00 грн., №ДЕ-0000210 від 13 лютого 2017 року на суму 84000,00 грн; платіжні доручення: №97 від 14 березня 2017 року на суму 19098,11 грн., №58 від 17 лютого 2017 року на суму 814717,91 грн., №54 від 15 лютого 2017 року на суму 97822,00 грн; податкові накладні: №34 від 03 лютого 2017 року на суму 55584,00 грн., №31 від 06 лютого 2017 року на суму 476051,68 грн., №3 від 13 лютого 2017 року на суму 106792,00 грн., №32 від 13 лютого 2017 року на суму 84000,00 грн., №30 від 06 лютого 2017 року на суму 114000,00 грн (стор. 68 - 84 том І). 
Судом першої інстанції зазначено, що не містять доказів поставки товару на умовах і за правилами, визначеними пунктом 3.2 вищевказаного договору.
Колегія суддів критично ставиться до даних висновків суду першої інстанції, оскільки, як вбачається з умов договору №10/1, підтвердженням поставки товару є видаткова накладна / акт прийому-здачі (п. 3.3 договору).
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що в матеріалах справи міститься Оборотно-сальдова відомість по рахунку :631, яка підтверджує, що умови за вищезазначеним договором сторонами виконано (стор. 71 том І).
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів доходить висновку, що судом першої інстанції не досліджено у повному об`ємі матеріали справи та зроблено помилковий висновок про відсутність реальних операцій та виконання умов договору позивачем з Приватним підприємством "Де-Корт", а отже, в даній частині рішення суду підлягає скасуванню.
Також, судом першої інстанції зазначено, що позивачем надано до суду копію документів по взаємовідносинам із Приватним підприємством "Райтерс", а саме - видаткової накладної №РА-0000002 від 07 грудня 2016 року на суму 215671,68 грн., №РА-0000001 від 07 грудня 2016 року на суму 90000,00 грн., №РА-0000003 від 07 грудня 2016 року на суму 822000,00 грн., податкової накладної №45 від 07 грудня 2016 року на суму 696000,00 грн., №46 від 07 грудня 2016 року на суму 431671,68 грн., платіжних доручень №36 від 03 лютого 2017 року на суму 109265,68 грн., №35 від 03 лютого 2017 року на суму 900000,00 грн. однак, матеріали справи не містять договору між вказаними контрагентами.
Колегія суддів звертає увагу, що відсутність договору не може свідчити про відсутність реальності виконання сторонами умов поставки товару та використання сторонами даного товару в господарській діяльності.
Придбаний позивачем товар у ПП «РАЙТЕРС» (код 40719884), ПП «ДЕ - КОРТ» (код 40467419), ПП №ЕНТЕР - СЕЛ» (код 40717599), та ТОВ «ЛІБОР ПРИВАТ» (код 40746405) (надалі контрагенти) було в подальшому використано у власній господарській діяльності, а саме, комплектації управління шахтного обладнання.
Під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції апелянтом надані первинні документи, які підтверджують використання товариством отриманого товару в господарських взаємовідносинах, а саме: видаткова накладна №РН-0000017 від 15.11.2016 року на загальну суму з ПДВ 120145,00 грн, довіреність №263 від 15.11.2016 року, видаткова накладна №РН-0000025 від 08.12.2016 року на загальну суму з ПДВ 936000,00 грн, довіреність №1134 від 07.12.2016 року, видаткова накладна №РН-0000026 від 12.12.2016 року на загальну суму з ПДВ 96048,22 грн, остаточна калькуляція вартості виробництва продукції №КА-0000034 від 07.12.2016 року, довіреність №57 від 08.12.2016 року, видаткова накладна №РН-0000023 від 12.12.2016 року на загальну суму з ПДВ 76287,96 грн, довіреність №43 від 28.12.2016 року, видаткова накладна №РН-0000001 від 30.01.2017 року на загальну суму з ПДВ 836910,00 грн, довіреність №24 від 27.01.2017 року, видаткова накладна №03 від 03.02.2017 року на загальну суму з ПДВ 603884,16 грн, калькуляція собівартості продукції 02.02.2017 року, видаткова накладна №4 від 10.02.2017 року на загальну суму з ПДВ 310000,00 грн, калькуляція собівартості продукції від 01.02.2017 року, видаткова накладна №РН-0000005 від 14.02.2017 року на загальну суму з ПДВ 374400,00 грн, довіреність №13/02-01 від 13.02.2017 року, калькуляція собівартості продукції 09.02.2017 року, видаткова накладна №6 від 15.02.2017 року на загальну суму з ПДВ 290000,00 грн, довіреність №195 від 14.02.2017 року, видаткова накладна №12 від 01.03.2017 року на загальну суму з ПДВ 86755,03 грн, видаткова накладна №40 від 28.04.2017 року на загальну суму з ПДВ 290000,00 грн, довіреність №308 від 28.04.2017 року, видаткова накладна №64 від 12.06.2017 року на загальну суму з ПДВ 376600,00 грн, довіреність №38 від 07.07.2017 року та інші документи, які судом досліджено та копії залучено до матеріалів справи.
Колегія суддів досліджено первинну документацію та встановлено, що в вищезазначених документах зазначено, товар отримано, всі рядки заповнені належним чином, що в свою чергу свідчить по здійснення господарських взаємовідносинах в межах їх господарської діяльності, є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними первинними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій. Позивачем вчинено дії та досягнуто конкретних результатів, які визначають саме поняття господарської операції - факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань та фінансових ресурсів.
Доказів на підтвердження зворотного відповідачем не надано.
Щодо посилань відповідача та суду першої інстанції на відсутність товарно-транспортних накладних, то колегія суддів зазначає, що Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні не встановлюють правил податкового обліку, а лише встановлюють права, обов`язки та відповідальність власників автомобільного транспорту (перевізників). Документи обумовлені вказаними правилами, зокрема, товарно-транспортна накладна, не є документом первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.
При цьому, колегія суддів звертає увагу, що судова практика, зокрема у постановах Верховного Суду від 08 жовтня 2020 року по справі № 816/1909/18, від 06 жовтня 2020 року по справі № 140/1611/19 зазначено, що вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платників та інших учасників правовідносин у сфері економіки. У зв`язку з цим презюмується, що дії платника, результатом яких є отримання податкової вигоди, вважаються економічно виправданими, а відомості, що містяться у податковій та бухгалтерській звітності платника, - достовірні. Подання платником до контролюючого органу усіх належним чином оформлених первинних документів, передбачених податковим законодавством, з метою отримання податкової вигоди є підставою для її отримання, якщо податковий орган не доведе неправдивість, недостовірність або суперечливість відомостей, що містяться у таких документах. Доводи ж податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на включення сплаченого податку на додану вартість до податкового кредиту. Разом з тим, у справі, що переглядається, податковим органом не доведено існування таких обставин.
Здійснення господарської діяльності контрагентами не може мати наслідків для позивача, оскільки законодавством не передбачений обов`язок суб`єкта підприємницької діяльності бути обізнаним із особливостями господарювання контрагента. Відомості, що є обов`язковими для перевірки підприємством стосовно свого контрагента, це включення його до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, а також наявність свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість на час здійснення господарських операцій. Проте, відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не надано доказів відсутності у контрагентів позивача спеціальної податкової правосуб`єктності на момент укладення з ними вказаних вище правочинів, зокрема, того, що вказана юридична особа не була зареєстровані в якості платника податку на додану вартість або того, що їхня реєстрація платником податку на додану вартість була анульована до спірного періоду.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів, які підтверджують фактичне проведення відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
У разі надання контролюючим органом доказів, які свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч.1  ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  ст.78 цього Кодексу.
Як вже зазначалося колегією суддів, висновки контролюючого органу про допущені позивачем порушення ґрунтуються на доводах про порушення контрагентами позивача (ПП «РАЙТЕРС», ПП «ДЕ - КОРТ», ПП «ЕНТЕР - СЕЛ» та ТОВ «ЛІБОР ПРИВАТ») податкової дисципліни, відсутності у контрагентів позивача трудових та інших ресурсів для виконання взятих на себе зобов`язань за укладеними договорами, відсутності ланцюга постачання.
Разом з тим, відповідачем не подано жодних доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання вказаних операцій, невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, не надано доказів щодо можливої відсутності у контрагентів позивача можливостей на виконання зобов`язань за укладеними договорами.
Крім того, відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.
Доводи контролюючого органу про відсутність матеріально-технічних ресурсів у контрагента позивача як на підставу неможливості фактичного здійснення вказаних господарських операцій не підтверджені жодними доказами, а зводиться лише до констатації вказаних фактів у акті перевірки.
Колегія суддів вважає, що зазначена інформація не може бути беззаперечним доказом відсутності на підприємствах основних фондів та трудових ресурсів, оскільки підтвердженням наявності або відсутності у підприємства основних фондів (власних, орендованих) та трудових ресурсів є не документи податкового обліку, а відповідні документи бухгалтерського обліку.
Відповідачем такі документи в ході перевірки не досліджувалися та не з`ясовувалося, які ресурси потрібні були б підприємству-контрагенту.
Проте, такі обставини, як відсутність у контрагента трудових ресурсів, виробничого обладнання, відсутність працівників тощо не можуть спростовувати фактичне виконання операції, оскільки специфіка підприємницької діяльності полягає у тому, що підприємство не завжди має мати у власності задекларовану значну кількість працівників, наявність основних засобів та транспорт для виконання взятих на себе зобов`язань, звичаями ділового обороту визначені й інші можливості залучення ресурсів для поставки товарів/робіт/послуг, як от на підставі цивільно-правових договорів.
На момент здійснення спірних господарських операцій контрагенти позивача (ПП «РАЙТЕРС», ПП «ДЕ - КОРТ», ПП «ЕНТЕР - СЕЛ» та ТОВ «ЛІБОР ПРИВАТ»)  були зареєстровані як юридичні особи в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Відповідачем під час розгляду адміністративної справи не наведено об`єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності чи недотримання принципу належної обачності при виборі контрагента, як і не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
При цьому, колегія суддів звертає увагу, що перевіркою та судом першої інстанції не встановлено відсутності документів бухгалтерського і податкового обліку, необхідних для підтвердження задекларованих показників по операціям з контрагентами, обов`язок ведення і зберігання яких покладено на позивача, а наявні в матеріалах справи містять достатні дані про зміст господарських операцій та її учасників, підтверджують фактичність здійснення такої операції.
Колегія суддів вважає, що саме лише посилання суду першої інстанції на наявну у контролюючого органу податкову інформацію є необґрунтованим, оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів, складених за наслідками проведених господарських операцій між позивачем та його контрагентами (ПП «РАЙТЕРС», ПП «ДЕ - КОРТ», ПП «ЕНТЕР - СЕЛ» та ТОВ «ЛІБОР ПРИВАТ») та не є належними доказами в розумінні процесуального закону.
Так, податкові повідомлення-рішення, на підставі яких визначаються податкові зобов`язання платника податків, приймаються податковим органом за результатами безпосередньої оцінки фінансово-господарських документів, активів та інших обставин господарської діяльності особи, з дотриманням визначеної законом процедури, висновки податкового органу повинні доказуватись як факт і підтверджуватись документально.
Отже, висновки відповідача, на підставі яких були винесено оскаржувані рішення по взаємовідносинам позивача з контрагентами (ПП «РАЙТЕРС», ПП «ДЕ - КОРТ», ПП «ЕНТЕР - СЕЛ» та ТОВ «ЛІБОР ПРИВАТ») не базуються на первинних господарських документах. Окрім того, висновки щодо позивача були сформовані виключно у зв`язку з оцінкою діяльності не самого позивача, а його контрагентів.
Щодо посилань суду першої інстанції та відповідача на наявність кримінального провадження за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст.205 Кримінального кодексу України, в межах досудового розслідування якого встановлено непричетність до фінансово-господарської діяльності контрагента позивача (ТОВ «ЛІБОР ПРИВАТ») директора та протоколи їх допитів.
Відповідно до частини першої статті 72 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно частини першої статті 74 КАС України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.
Законом, який визначає порядок отримання показань під час досудового слідства та порядок їх фіксації у протоколі допиту, є Кримінальний процесуальний кодекс України.
Відповідно до частин першої, другої статті 23 КПК України суд досліджує докази безпосередньо. Показання учасників кримінального провадження суд отримує усно. Не можуть бути визнані доказами відомості, що містяться в показаннях, речах і документах, які не були предметом безпосереднього дослідження суду, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Суд може прийняти як доказ показання осіб, які не дають їх безпосередньо в судовому засіданні, лише у випадках, передбачених цим Кодексом.
Частина четверта статті 95 КПК України визначає, що суд може обґрунтовувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 225 цього Кодексу. Суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.
Таким чином, протоколи допиту, отримані на стадії досудового слідства, можуть бути визначені як докази лише в разі їх відображення під час розгляду кримінальної справи в суді.
Відповідно до частини шостої статті 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
А тому колегія суддів вважає посилання відповідача та суду першої інстанції на відомості щодо контрагентів, отримані в межах кримінальних проваджень та допити свідків, як на підставу порушення позивачем норм податкового законодавства необґрунтованими, оскільки вищезазначені акти не є вироком суду в розумінні статті 369 Кримінального процесуального кодексу України, яким встановлюються визнані судом доведеними фактичні обставин із зазначенням місця, часу, способу вчинення та наслідків кримінального правопорушення, форми вини і мотивів кримінального правопорушення.
До винесення вироку в рамках кримінального провадження, протокол допиту досудового розслідування чи інші матеріали досудового розслідування, а також ухвали слідчого судді про надання дозволу на проведення окремих слідчих дій, не можуть вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 18 березня 2020 року по справі №826/18952/14, від 08 жовтня 2020 року по справі № 816/1909/18  та відповідно до частини 5 статті 242 КАС України, підлягає врахуванню судом при розгляді цієї справи.
Сам факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в межах кримінального провадження, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків господарських операцій проведених позивачем та його контрагентом.
При цьому, колегія суддів зауважує, що жодних вироків за фактом фіктивного підприємництва (ПП «РАЙТЕРС», ПП «ДЕ - КОРТ», ПП «ЕНТЕР - СЕЛ» та ТОВ «ЛІБОР ПРИВАТ»), що має безпосереднє значення для надання висновку, щодо діяльності позивача надано не було.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що перевіркою та судом першої інстанції не встановлено відсутності документів бухгалтерського і податкового обліку, необхідних для підтвердження задекларованих показників по операціям з контрагентами, обов`язок ведення і зберігання яких покладено на позивача, а наявні в матеріалах справи містять достатні дані про зміст господарських операцій та її учасників, підтверджують фактичність здійснення такої операції, а доводи позивача є обґрунтованими.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів доходить висновку, що оскаржуване податкове повідомлення рішення №00004121402 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 1275322,00 грн., в т. ч. за податковим зобов`язанням в сумі 1020257 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 255065 грн, підлягає скасуванню.
Крім того, колегія суддів доходить висновку, що оскаржуване податкове повідомлення рішення №00004131402, яким збільшено суму грошового забезпечення з податку на додану вартість у розмірі 1174476,00 грн, в т. ч. за податковим зобов`язанням в сумі 939581,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 234895,00 грн - підлягає скасуванню в цілому, оскільки винесено на підставі взаємовідносин позивача з  ПП «РАЙТЕРС», ПП «ДЕ - КОРТ», ПП «ЕНТЕР - СЕЛ» та ТОВ «ЛІБОР ПРИВАТ».
Так, перевіркою встановлено, що ТОВ "Енергозберігаючі системи України" (покупець) укладено контракт №1 від 04 серпня 2016 про купівлю-продаж товару з нерезидентом Фірмою "CURTIS/BALKAN" (Софія, Болгарія) (постачальник).
На умовах вищезазначеного Контракту оформлено митні декларації за 2017 рік на поставку в адресу ТОВ "ЕНЕРГОЗБЕРІГАЮЧІ СИСТЕМИ УКРАЇНИ" приладів для автоматичного регулювання швидкості та конекторів на суму 2771985,21 грн.
Також, фірмою "CURTIS/BALKAN" в період 2017 року були надані послуги з ремонту регуляторів, про що свідчать акти виконаних робіт на суму 8969, 97 грн.
Всього поставлено товару та виконано робіт на загальну суму 2780955, 18 грн.
В ході проведення перевірки позивача на підставі підпункту 140.5.4 пункту 140.5. статті 140 Податкового Кодексу України, надано запит від 18 лютого 2019 року №б/н щодо надання документації з трансфертного ціноутворення по взаємовідносинам з контрагентом-постачальником нерезидентом "Curtis/Balkan" (Софія, Болгарія) за 2017 рік.
Однак, ТОВ "Енергозберігаючі системи України" надано відповідь від 19 лютого 2019 року №б/н, якою відмовлено в наданні документації з трансфертного ціноутворення з контрагентом-постачальником нерезидентом "Curtis/Balkan" (Софія, Болгарія), з посиланням на те, що запит контролюючого органу не належним чином офрмленний.
Суд першої інстанції погодився з висновками контролюючого органу, що ТОВ "ЕНЕРГОЗБЕРІГАЮЧІ СИСТЕМИ УКРАЇНИ" повинно застосувати коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці.
Разом з тим, як підтверджується матеріалами справи відповідач під час перевірки та під час розгляду справи, посилався не лише на те, що позивачем не надано витребуваних документів на запит.
Колегія суддів звертає увагу, що позивачем відмовлено контролюючому органу в наданні первинної документації по взаємовідносинам "Curtis/Balkan", у зв`язку з тим, що запит контролюючого органу від 18.02.2019 року був не належним чином оформлений, а саме не містив: підстави для надіслання запиту відповідно до пункту 39.4 ст. 39 ПК України із зазначенням інформації, яка це підтверджує; перелік інформації, яка запитується та перелік документів, які пропонуються надати; печатку контролюючого органу.
Пунктом 73.3 ст. 73 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
Такий запит підписується керівником (заступником керівника) контролюючого органу і повинен містити: 1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.
Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав:
1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;
2) для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" під час здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу та/або для визначення рівня звичайних цін у випадках, визначених цим Кодексом;
3) виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків;
4) щодо платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків: податкової накладної покупцю або про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування; акцизної накладної покупцю або про порушення порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної;
5) у разі проведення зустрічної звірки;
51) виявлено недостовірність даних, що містяться у звіті про підзвітні рахунки, поданому фінансовим агентом;
52) отримано повідомлення від компетентного органу іноземної держави, з якою Україною укладено міжнародний договір, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або укладених на їх підставі міжвідомчих договорів, про виявлення таким органом помилок, неповних або недостовірних даних, наданих фінансовим агентом щодо підзвітного рахунка особи, яка є резидентом відповідної іноземної держави, або про невиконання фінансовим агентом зобов`язань, передбачених таким міжнародним договором;
6) в інших випадках, визначених цим Кодексом.
Запит вважається врученим, якщо його надіслано поштою листом з повідомленням про вручення за податковою адресою або надано під розписку платнику податків або іншому суб`єкту інформаційних відносин або його посадовій особі.
Платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані подавати інформацію, визначену у запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження протягом одного місяця з дня, що настає за днем надходження запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом). У разі коли запит складено з порушенням вимог, викладених в абзацах першому та другому цього пункту, платник податків звільняється від обов`язку надавати відповідь на такий запит.
Порядок періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 року № 1245 (надалі - Порядок №1245).
Пунктом 10 Порядку №1245 встановлено, що запит щодо отримання податкової інформації від платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин оформляється на бланку органу державної податкової служби та підписується керівником (заступником керівника) зазначеного органу. У запиті зазначаються: посилання на норми закону, відповідно до яких орган державної податкової служби має право на отримання такої інформації; підстави для надіслання запиту; опис інформації, що запитується, та в разі потреби перелік документів, що її підтверджують.
В матеріалах справи міститься Запит за підписом ОСОБА_4, в якому зазначено, що у зв`язку з проведенням документальної перевірки ТОВ «Енергозберігаючі системи України» за період 01.01.2015 по 30.09.2018 року, на підставі пп.140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, прошу надати документацію з трансфертного ціноутворення з контрагентом постачальником нерезидентом "Curtis/Balkan" (Софія, Болгарія) за 2017 рік, що підтверджують ціну придбання по принципу «Витягнутої Руки» до 19.02.2019 року (стор. 127 том ІІІ)
Колегія суддів звертає увагу, що вищезазначений запит не відповідає вимогам п. 73.3 ст. 73 ПК України, оскільки в запитах не зазначено конкретних підстав для отримання податковим органом інформації у контексті походження та змісту податкової інформації, на підставі якої податковий орган дійшов висновку про можливі порушення позивачем вимог податкового законодавства, не вказано, за результатами аналізу якої саме інформації та в який спосіб отримані відомості про можливі порушення позивачем вимог податкового законодавства, і взагалі не наведено, які конкретні факти свідчать про порушення позивачем податкового законодавства.
Окремо, колегія суддів звертає увагу, що даний запит складено на аркуші А4 та написаний від руки за підписом ОСОБА_4 та відсутній підпис керівника та печатка контролюючого органу.
З аналізу матеріалів справи та норм права, колегія суддів звертає увагу, що судом першої інстанції взагалі не досліджувалися матеріали справи та не надавалася оцінка документам та доводам позивача, що запит контролюючого органу не відповідав вимогам законодавства, а отже в даному випадку позивачем правомірно повідомлено контролюючий орган про не відповідність запиту від 18.02.2019 року та не подання документів по взаємовідносинам з  нерезидентом "Curtis/Balkan" (Софія, Болгарія) за 2017 рік.
Крім того, відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Різниці, що виникають при здійсненні фінансових операцій, на які збільшується фінансовий результат податкового (звітного) періоду, визначено пунктом 140.5 статті140 Кодексу.
Зокрема, підпунктом 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Кодексу встановлено, що фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пункті 140.2 та підпункті 140.5.6 цього пункту, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), придбаних у: неприбуткових організацій, внесених до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого придбання, крім випадків, коли сума вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у таких організацій, сукупно протягом звітного (податкового) року не перевищує 25 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, та крім бюджетних установ і неприбуткової організації, яка є об`єднанням страховиків, якщо участь страховика у такому об`єднанні є умовою проведення діяльності такого страховика відповідно до закону; нерезидентів (у тому числі пов`язаних осіб - нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу.
Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки", відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту.
Відповідно до підпункту 39.1.2 пункту 39.1 статті 39 ПК України обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого платником податку, який бере участь в одній чи більше контрольованих операціях, вважається таким, що відповідає принципу "витягнутої руки", якщо умови зазначених операцій не відрізняються від умов, що застосовуються між непов`язаними особами у співставних неконтрольованих операціях.
Системний аналіз наведених норм дозволяє зробити висновок, що платник податків, придбавши товари у нерезидентів (у тому числі пов`язаних осіб - нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу, зобов`язаний збільшити фінансовий результат податкового (звітного) періоду на суму 30 відсотків вартості товарів якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат не підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки".
Отже, обставина відповідності вартості товару цінам, визначеним за принципом "витягнутої руки", становить предмет доказування для цілей вирішення питання про необхідність збільшення фінансового результату до оподаткування звітного податкового періоду на суму 30% вартості товарів.
Системний аналіз вимог статті 39 Податкового кодексу України дозволяє зробити висновок, що процедура підтвердження витрат за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки", передбачає співставлення ціни (показника рентабельності) операції, передбаченої підпунктом 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Кодексу, з ціною (показником рентабельності) у співставних неконтрольованих операціях, які здійснюються між непов`язаними особами.
При цьому колегія суддів звертає увагу на таке, що методологія проведення такого співставлення та застосування принципу "витягнутої руки", викладена у статті 39 Кодексу, та передбачає проведення зіставлення комерційних та фінансових умов операцій (підпункт 39.2.2 пункту 39.2), використання одного із методів, передбачених підпунктом 39.3.1 пункту 39.3, проведення економічного та порівняльного аналізу (підпункт "и" підпункту 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 ПК України).
Згідно з підпунктом 39.5.3.1 підпункту 39.5.3 пункту 39.5 статті 39 Податкового кодексу України платник податків та контролюючий орган використовують джерела інформації, які містять відомості, що дають можливість зіставити комерційні та фінансові умови операцій згідно з підпунктом 39.2.2 пункту 39.2 цієї статті, зокрема:
а) інформацію про зіставні неконтрольовані операції платника податків, а також інформацію про зіставні неконтрольовані операції його контрагента - сторони контрольованої операції з непов`язаними особами;
б) будь-які інформаційні джерела, що містять відкриту інформацію та надають інформацію про зіставні операції та осіб;
в) інші джерела інформації, з яких інформація отримана платником податків з дотриманням вимог законодавства та які надають інформацію про зіставні операції та осіб, за умови що платник податків надасть таку інформацію контролюючому органу;
г) інформацію, отриману контролюючим органом у рамках укладених Україною міжнародних угод.
Отже, виходячи із положень наведеної норми, зіставленню при дослідженні дотримання принципу "витягнутої руки" при визначенні відповідних цін підлягають комерційні та фінансові умови саме операцій.
Обґрунтування, що суму витрат підтверджено за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої статтею 39 ПК України, надається платником на запит контролюючого органу під час проведення документальної перевірки за звітний період, за підсумками якого платником податку прийнято рішення про незбільшення фінансового результату або на запит контролюючого органу відповідно до пункту 73.3 статті 73 Податкового кодексу України.
Як вбачається з матеріалів справи позивачем під час розгляду справи у суді першої інстанції надано наступні документи Аналіз чинників, які вплинули на формування ціни та функціонального аналізу операцій з "CURTIS/BALKAN"; контракт, вантажно-митні декларації, інвойси, платіжні доручення (стор. 29 - 227 том ІІ).
Так, з «Співпраці "Curtis/Balkan" функціонального та економічного аналізу за 2017 рік», зазначено наступне: «Враховуючи, що унікальність характеристик продукції CURTIS INSTRUMENTS, INC робить таку продукцію єдиною у своєму роді, у зв`язку з чим ідентичні та однорідні товари на ринку відсутні, зіставними із операцією постачання продукції CURTIS/BALKAN можуть вважатися операції щодо постачання продукції іншими виробничими підприємствами CURTIS INSTRUMENTS, INC, які розташовані у США, Пуерто-Ріко та Китаї, які, відповідно до діючого законодавства України, не відносяться до контрагентів, які зареєстровані в низькоподаткових юрисдикціях.
Порівняння неконтрольованих цін платник податків здійснив на основі ціни продукції виробничих підприємств CURTIS INSTRUMENTS, INC в СІЛА, Болгарії, Пуерто-Ріко та Китаї, ґрунтуючись на інформації, наданій такими виробниками і затвердженій центральним офісом CURTIS INSTRUMENTS, INC.» (стор. 219 - 224 том ІІ).
Суд апеляційної інстанції дослідивши вищезазначений аналіз встановив, що позивачем було проаналізовано товар, який придбався у компанії "Curtis/Balkan" та ціна за придбаний товар не є завищеною, зокрема: «Контролер 1221С-7401- придбано позивачем за ціною 600,00 євро, в той час, як аналогічний товар у Болгарії, США Китаї та Пуерто-Ріко є ідентичною (стор. 108, 222 том ІІ), а отже в даному випадку відсутні підстави для збільшення фінансових результатів за 2017 рік по взаємовідносинам з CURTIS/BALKAN.
Відтак, суди першої інстанції без урахування вимог наведених норм Податкового кодексу України щодо необхідності аналізу можливості зіставлення комерційних та фінансових умов операцій дійшов передчасного висновку про наявність підстав для застосування до позивача штрафних санкцій по податковому повідомленню-рішенню №00004121402 від 28 березня 2019 року в сумі 187715,00 грн, в т.ч. основного зобов`язання в розмірі 150172,00 грн та штрафних санкцій в розмірі 37543,00 грн.
Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. 
У зв`язку з цим колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Енергозберігаючі системи України», задовольнити частково, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 лютого 2020 року скасувати та прийняти нову постанову, якою адміністративний позов задовольнити частково. Скасувати податкове повідомлення-рішення №00004121402 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 1463036 грн., в т. ч. за податковим зобов`язанням в сумі 1170429,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 292607,00 грн, підлягає скасуванню.
Крім того, колегія суддів доходить висновку, що оскаржуване податкове повідомлення рішення №00004131402, яким збільшено суму грошового забезпечення з податку на додану вартість у розмірі 1174476,00 грн, в т. ч. за податковим зобов`язанням в сумі 939581,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 234895,00 грн та податкове повідомлення - рішення від 28 березня 2019 року №00004141402 - підлягає скасуванню.
Як встановлено судом першої інстанції та не заперечується сторонами, що 04 вересня 2018 року між Товариством з обмеженою відповідальністю "Авей Інк" в особі директора ОСОБА_1 (виконавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю "Енергозберігаючі системи України" (замовник) укладено договір №0409 про надання послуг, предметом якого визначено, що виконавець зобов`язується надавати послуги, передбачені специфікаціями до цього договору, а замовник зобов`язується приймати та оплачувати послуги на умовах, передбачених цим договором та додатками до нього. 
Вартість послуг визначається сторонами у додатках, які є невід`ємною частиною договору. Оплата послуг здійснюється замовником у безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на банківські реквізити виконавця протягом 3 робочих днів з дати підписання сторонами акту прийому-передачі наданих послуг (пункти 2.1-2.2 договору).
Пунктом 3.1 договору передбачено, що на підтвердження факту надання послуг протягом 3 робочих днів з дати їх надання виконавець складає акт прийому-передачі наданих послуг та передає його на підпис замовнику особисто, поштою або кур`єром. Датою надання послуг вважається зазначена в акті дата фактичного отримання наданих послуг замовником.
У даному договорі вказано р/р виконавця № НОМЕР_1 у АТ "Райффайзен Банк Аваль", контролюючим органом надано відомостей з ІС «Податковий блок» підсистема «Банківські рахунки» зазначений рахунок ТОВ "Авей Інк" - не відкривався.
Додатком №1 від 04 вересня 2018 року до договору №0409 про надання послуг від 04 вересня 2018 року (специфікація послуг) визначено, що послугами згідно вказаного договору є збірка акум. батареї, а загальна вартість послуг по даній специфікації складає 180000,00 грн.
Між вищевказаними сторонами 30 вересня 2018 року підписано акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №61 та продавцем (постачальником) сформовано податкову накладну №32 на суму 180000,00 грн., в т.ч. ПДВ 150000,00 грн., яку зареєстровано в ЄРПН.
Колегія суддів звертає увагу, що вищезазначені первинні документи (стор. 1 -  9 том ІІІ) підписані директором Товариства з обмеженою відповідальністю "Авей Інк" - ОСОБА_1.
Відповідно до даних Єдиного державного реєстру судових рішень, наявне кримінальне провадження №42017101060000189 від 20 вересня 2018 року, відкрите за фактом вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною 3 статті 212 Кримінального кодексу України, а згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних не встановлено ланцюга походження придбаних послуг, які в подальшому реалізовані ТОВ "АВЕЙ ІНК" на користь позивача.
З наявних матеріалів справи вбачається, що вироком Печерського районного суду міста Києва від 21 лютого 2019 року ОСОБА_1 визнано винною у вчиненні злочину, передбаченого ч.5 ст.27, ч. 1 ст. 205 КК України, та яка заперечує свою участь у господарській діяльності ТОВ «АВЕЙ ІНК» (код 41856520).
Відповідно до частини 6 статті 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.
Верховний Суд України неодноразово висловлював правову позицію, зокрема у постанові від 01 вересня 2020 року по справі №804/1053/17, щодо застосування норм матеріального права, які регулюють подібні спірні правовідносини, а саме що статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю навіть за формального підтвердження її первинними документами та дає підстави для висновку про те, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та валових витрат, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення, зокрема відображених у них сум податку на додану вартість до податкового кредиту, є безпідставними.
Отже, при вирішенні судом першої інстанції питання щодо реальності господарських операцій із ТОВ «АВЕЙ ІНК», з урахуванням наданої оцінки поданих позивачем первинних документів, за наявності вироку Печерського районного суду міста Києва від 21 лютого 2019 року, судом першої інстанції правомірно в даній частині зроблено висновок про не підтвердження реальності вчинення позивачем господарських операцій з даним контрагентом.
Крім того, 03 вересня 2018 року між Товариством з обмеженою відповідальністю "Фарго Компані", в особі директора Калуса Констянтина Яковича, (виконавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю "Енергозберігаючі системи України" (замовник) укладено договір №0309 про надання послуг, згідно умов якого виконавець зобов`язується надавати послуги, передбачені специфікаціями до цього договору, а замовник зобов`язується приймати та оплачувати послуги на умовах, передбачених цим договором та додатками до нього.
Пунктом 1.3 даного договору передбачено, що специфікація, вартість та строки надання послуг визначаються сторонами у додатках, які є невід`ємною частиною договору.
Вартість послуг визначається сторонами у додатках, які є невід`ємною частиною договору. Оплата послуг здійснюється замовником у безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на банківській реквізити виконавця протягом 3 робочих днів з дати підписання сторонами акту прийому-передачі наданих послуг (пункти 2.1-2.2 договору).
Відповідно до пункту 3.1 даного договору на підтвердження факту надання послуг протягом 3 робочих днів з дати їх надання виконавець складає акт прийому-передачі наданих послуг та передає його на підпис замовнику особисто, поштою або кур`єром. Датою надання послуг вважається зазначена в акті дата фактичного отримання наданих послуг замовником.
Так, 03 вересня 2018 року між зазначеними сторонами підписано специфікацію послуг на суму 180000,00 грн. 
В матеріалах справи містяться копію рахунку на оплату №91 від 30 вересня 2018 року на суму 180000,00 грн., акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №91 від 30 вересня 2018 року на суму 180000,00 грн., податкової накладної №108 від 30 вересня 2018 року на суму 180000,00 грн. 
Колегія суддів звертає увагу, що вищезазначені первинні документи (стор. 85 -  94 том ІІІ) підписані директором Товариства з обмеженою відповідальністю "Фарго Компані" - Калусом Констянтином Яковичем.
Судом першої інстанції встановлено та не спростовано сторонами, що згідно протоколу допиту директора ТОВ "Фарго Компані" гр. ОСОБА_2 , який повідомив про свою непричетність до реєстрації та ведення фінансово-господарської діяльності вказаного підприємства. Крім того, за даними Єдиного державного реєстру судових рішень, в останньому наявна ухвала Печерського районного суду міста Києва від 09 серпня 2018 року по справі №757/38938/18-к, в якій зокрема зазначено, що "..невстановленими слідством особами, в період 2014-2018 років, розроблено та втілено у життя злочинний механізм, діяльність якого направлена на створення (придбання) ряду суб`єкті підприємницької діяльності (юридичних осіб), з метою прикриття незаконної діяльності, легалізацію (відмивання) доходів, одержаних злочинним шляхом, пособництво ухиленню від сплати податків в особливо великих розмірах підприємствами реального сектору економіки, шляхом документального оформлення безтоварних операцій з купівлі-продажу товарів (робіт, послуг) без реального товарообігу від підприємств, які мають ознаки фіктивності, службові особи яких не мають жодного відношення до ведення господарської діяльності підприємствами, безпосередньо: ТОВ "Фарго Компані" (код ЄДРПОУ 41856651)...".
Так, вироком Печерського районного суду міста Києва від 19 лютого 2019 року ОСОБА_2 визнано винним у вчиненні злочину, передбаченого частиною 5 статті 27, частиною 2 статті 28, частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України, який заперечує свою участь у господарській діяльності ТОВ "Фарго Компані" (код ЄДРПОУ 41856651).
Відповідно до частини 6 статті 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.
Верховний Суд України неодноразово висловлював правову позицію, зокрема у постанові від 01 вересня 2020 року по справі №804/1053/17, щодо застосування норм матеріального права, які регулюють подібні спірні правовідносини, а саме що статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю навіть за формального підтвердження її первинними документами та дає підстави для висновку про те, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та валових витрат, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення, зокрема відображених у них сум податку на додану вартість до податкового кредиту, є безпідставними.
Отже, при вирішенні судом першої інстанції питання щодо реальності господарських операцій із ТОВ "Фарго Компані", з урахуванням наданої оцінки поданих позивачем первинних документів, за наявності вироку Печерського районного суду міста Києва від 19 лютого 2019 ро, судом першої інстанції правомірно в даній частині зроблено висновок про не підтвердження реальності вчинення позивачем господарських операцій з даним контрагентом.
В цій частині позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення від 28 березня 2019 року №00004121402 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 91000,00 грн, в т. ч. за податковим зобов`язанням в сумі 64800,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 16200,00 грн - відмовити. 
Таким чином апеляційна скарга апелянта підлягає задоволенню частково, а рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з ухваленням нового рішення у справі про задоволення позовних вимог частково, оскільки прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.
Частиною 1 ст. 242 КАС України встановлено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Відповідно до пункту другого частини першої статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
За змістом частини першої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Оскільки позовні вимоги позивача підлягають задоволенню, з урахуванням вимог ст.139 КАС України, витрати позивача на сплату судового збору при зверненні до суду першої інстанції з позовом, та при подачі апеляційної скарги мають бути відшкодовані за рахунок відповідача суб`єкта владних повноважень.
Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Приписи пункту 1 частин 1, 2 статті 317 КАС України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів доходить висновку, про стягнення з Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Енергозберігаючі системи України» судовий збір за подання позовної заяви у розмірі 18705,00 грн та судовий збір за подання апеляційної скарги у розмірі 26767,50 грн і того 45472,50 грн.
Керуючись статтями 34, 242, 243, 246, 250, 308, 310, 316, 321,322, 325, 328, 329, 331  Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів,  

П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Енергозберігаючі системи України» - задовольнити частково.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 лютого 2020 - скасувати.
Прийняти нову постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Енергозберігаючі системи України» - задовольнити частково.
Скасувати податкові повідомлення-рішення від 28 березня 2019 року №00004131402 та №00004141402.
Скасувати податкове повідомлення-рішення від 28 березня 2019 року №00004121402 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 1463036 грн, в т. ч. за податковим зобов`язанням в сумі 1170429,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 292607,00 грн.
В іншій частині позовних вимог відмовити.
Стягнути з Головного управління Державної податкової служби у місті Києві (адреса: 04116, м. Київ, вул.. Шолуденка, буд 33/19; код ЄДРПОУ 43141267) за рахунок державних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Енергозберігаючі системи України» (адреса: 04080, м. Києв, вул.. Вікентія Хвойки, 18/4, оф. 239; код ЄДРПОУ 38707864) судовий збір за подання позовної заяви у розмірі 18705 (вісімнадцять тисяч сімсот п`ять) гривні 00 копійок та судовий збір за подання апеляційної скарги у розмірі 26767 (двадцять шість тисяч сімсот шістдесят сім) гривень 50 копійок і того 45472 (сорок п`ять тисяч чотириста сімдесят дві) гривні 50 копійок.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів із дня складання повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного суду у порядку ст. ст. 328-331 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повний текст постанови буде складено протягом п`яти днів з моменту його проголошення.
Головуючий суддя                                                                                Г.В. Земляна

Судді:                                                                                                    Є. І. Мєзєнцев

                    В. В. Файдюк 
          
Повний текст постанови складено 13 жовтня 2020 року.