П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/864/20 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Майстренко Наталія Миколаївна  
Суддя-доповідач -  Мацький Є.М.   
12 листопада 2020 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Мацького Є.М. 
суддів:  Сушка О.О.  Залімського І. Г. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Шпикуляк Ю.В.,
представника відповідача: Коршак Л.А.      

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2020 року  (рішення ухвалене суддею Майстренко Н.М. 31 серпня 2020 року в м. Житомир в порядку письмового провадження) у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ

1. 05 лютого 2020 року  фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом, в  якому просив:

 1.1. визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.01.2020 №0004215133, яким було нараховано штраф в розмірі 10%, що становить 12259,21 грн., у зв`язку з порушенням граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених ст. 201 ПКУ, за затримку реєстрації на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 122592,09 грн.;

 1.2. стягнути з відповідача на його користь понесені судові витрати.

2. В обґрунтування позовних вимог зазначив, що факт подання податкових накладних з коригуванням підтверджується квитанціями в електронному вигляді у текстовому форматі, що були отримані після надіслання цих документів в період 15.11.2019 з 20:08 години по 20:16 годину, тобто у визначений законом п`ятнадцятиденний термін.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

3. 31 серпня 2020 року рішенням Житомирського окружного адміністративного суду позовні вимоги задоволено.

4.  Визнано протиправним та скасовати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 15.01.2020 №0004215133, яким було нараховано штраф в розмірі 10%, що становить 12259,21 грн., у зв`язку з порушенням граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених ст. 201 Податкового кодексу України, за затримку реєстрації на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 122592,09 грн.

5. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області (вул. Ю. Тютюнника, 7, м. Житомир, 10003, код ЄДРПОУ 39459195) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , код ЄДРПОУ НОМЕР_1 ) судовий збір у сумі 840,40грн.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ДОВОДІВ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

6. Апелянт ГУ ДПС у Житомирській області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив його скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

7. Апелянт зазначив, що реєстрація податкових накладних №21 від 21.10.2019, №22 від 22.10.2019, №23 від 23.10.2019, №24 від 24.10.2019, №25 від 25.10.2019, №26 від 26.10.2019, №27 від 27.10.2019, №28 від 28.10.2019, №29 від 29.10.2019, №30 від 30.10.2019, №31 від 31.10.19, які стали предметом застосування штрафної санкції і винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, протягом 15.11.2019 не здійснювалася. Названі податкові накладні були зареєстровані 18.11.2020, що підтверджується витягами із архіву електронної звітності платника податків станом на 15.11.2019, електронними квитанціями від 18.11.2019 у текстовому форматі.

ІІ. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

8.  Апелянтом проведено камеральну перевірку Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питання перевірки термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригувань до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за жовтень 2019 року, за результатами якої складено акт від 04.12.2019 №3753/06-30-51-33/ НОМЕР_1 .

9. Перевіркою встановлено недотримання позивачем вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України у зв`язку із порушенням граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до них в ЄРПН, виписаних та зареєстрованих платником податків. Відповідальність платника передбачена п. 120-1.1 ст. 120-1 розділу ІІ Податкового кодексу України.

10. На підставі зазначеного акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.01.2020 №0004215133, яким було нараховано штраф в розмірі 10%, що становить 12259,21 грн., у зв`язку з порушенням граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених ст. 201 Податкового кодексу України, за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 122592,09 грн.

11. Вважаючи, що зазначене податкове повідомлення-рішення є незаконним, позивач звернувся до суду з вимогою про визнання його протиправним та скасування.

ІІІ. ДОВОДИ СТОРІН

12. Позивач вказав, що факт подання податкових накладних з коригуванням підтверджується квитанціями в електронному вигляді у текстовому форматі, що були отримані після надіслання цих документів в період 15.11.2019 з 20:08 години по 20:16 годину, тобто у визначений законом п`ятнадцятиденний термін.

13. Апелянт зазначив, що реєстрація податкових накладних №21 від 21.10.2019, №22 від 22.10.2019, №23 від 23.10.2019, №24 від 24.10.2019, №25 від 25.10.2019, №26 від 26.10.2019, №27 від 27.10.2019, №28 від 28.10.2019, №29 від 29.10.2019, №30 від 30.10.2019, №31 від 31.10.19, які стали предметом застосування штрафної санкції і винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, протягом 15.11.2019 не здійснювалася. Названі податкові накладні були зареєстровані 18.11.2020, що підтверджується витягами із архіву електронної звітності платника податків станом на 15.11.2019, електронними квитанціями від 18.11.2019 у текстовому форматі.    

ІV. ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ      

14. Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг платник податку зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

15. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

   -- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

  -- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

16. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

17. Зміст наведеної правової норми свідчить на користь висновку, що законодавець, встановлюючи обов`язок платника податку зареєструвати податкову накладну в ЄРПН,  використовує поняття "календарний день".

18. У той же час, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України передбачено, що порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

19. Так, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) здійснюється відповідно до Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок №1246).

20. Відповідно до пункту 3 Порядку №1246 операційний день триває в робочі дні з 8-ї до 20-ї години. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо 15 число або останній день місяця припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.
    
V. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ       

21. Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої апеляційної скарги, Апеляційний Суд виходить з наступного.    

22. Відповідно до вимог пункту 5 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.

23. Пунктом 12 Порядку №1246 визначено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки.

24. Згідно з пунктами 13, 14 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.

25. Зміст наведених положень Порядку №1246 вказує на те, що реєстрація податкової накладної можлива лише у межах операційного дня, який триває до 20-00. 

26. Цей строк встановлений Кабінетом Міністрів України та відрізняється від поняття строку, встановленого законодавцем у п. 201 ст. 201 Податкового кодексу України - календарного дня.

27. У рішенні Конституційного Суду України України від 28.10.2009 у справі №1-36/2009 Конституційний Суд України вказав, що Кабінет Міністрів України у своїй діяльності керується Конституцією та  законами  України,  а  також  указами  Президента України  та постановами  Верховної  Ради України,  прийнятими  відповідно до Конституції та законів України, і в межах своєї компетенції видає постанови і розпорядження, які є обов`язковими до виконання. Відповідно до наведених конституційних   приписів   Кабінет Міністрів України як вищий орган виконавчої влади зобов`язаний  керуватися  Законом і не може змінювати, доповнювати чи розширювати його зміст.

28. Отже, наведене правозастосування свідчить на користь висновку, що Кабінет Міністрів України, встановлюючи порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, міг використовувати свої повноваження в межах правового регулювання, встановленого законодавчим органом у п. 201 ст. 201 Податкового кодексу України щодо строку реєстрації податкової накладної - в межах календарного дня. Іншого граничного терміну щодо реєстрації податкової накладної, окрім календарного дня, законодавець у Податковому кодексі Україні не встановив. При цьому, загальновідомо, що календарний день триває з 00:00 години до 24:00 години відповідного дня.

29. Судом достовірно встановлено, що у межах календарного дня 15.11.2019 з 20:08 години по 20:16 години позивачем було відправлено на реєстрацію в електронному вигляді податкові накладні від 21.10.2019 №21, від 22.10.2019 №22, від 23.10.2019 №23, від 24.10.2019 №24, від 25.10.2019 №25, від 26.10.2019 №26, від 27.10.2019 №27, від 28.10.2019 №28, від 29.10.2019 №29, від 30.10.2019 №30, від 31.10.2019 №31. Квитанції про прийняття вказаних податкових накладних були отримані позивачем 18.11.2019 о 08:00:00 (16.11.2019 - 17.11.2019 були офіційними вихідними днями).

30. Колегія суддів зазначає, що у п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України законодавець вживає поняття "операційного дня", але воно не стосується граничного терміну реєстрації податкової накладної, а регулює питання неможливості проведення такої реєстрації та виконання позитивного обов`язку держави щодо повідомлення про це платника, яке і здійснюється в межах обмеженого часу у зв`язку з нерівноцінним становищем платника та держави, адже саме її законодавчий орган встановлює загальнообов`язкові правила поведінки.  

31. Таким чином, для платника податку єдиним встановленим законодавцем строком для реєстрації податкової накладної є календарний день, який закінчується о 24:00 годині відповідного дня.

32. Судом також враховується, що відповідно до позиції Європейського Суду з прав людини закон має бути доступний для конкретної особи і сформульований достатньо чітко для того, щоб вона могла передбачити в розумних межах, виходячи з обставин справи, ті наслідки, які може спричинити дія (див., зокрема, п. 47 рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Корецький та інші проти України").

33. Наведене правове регулювання спірних правовідносин свідчить про те, що запроваджений Кабінетом Міністрів України строк, що обмежений операційним днем, є критерієм, який не можна передбачити, спираючись на текст, де зазначено обставини, за яких можлива реєстрація податкової накладної (п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України), а саме законодавство не визначає з достатньою чіткістю межі та умови здійснення органами влади своїх дискреційних повноважень у сфері контролю за справлянням податків.

34. Згідно з пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України податкове законодавство України ґрунтується на презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

35. Виходячи з цієї правової презумпції, у даному випадку рішення має бути прийнято на користь платника податку.

36. Відповідно до п. 109.1 ст. 109 Податкового кодексу України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

37. З огляду на те, що позивач у межах останнього п`ятнадцятого календарного дня вчинив залежні від нього дії щодо реєстрації податкових накладних, як це передбачено приписами п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, у суду першої інстанції не було правових підстав для висновку про вчинення платником податкового правопорушення, а тому рішення апелянта щодо застосування до позивача відповідальності шляхом накладення штрафу було таким, що не відповідало вимогам ч. 2 ст. 2 КАС України.

38. Частинами першої та другої статті 77 КАС України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

39. Враховуючи встановлені у справі обставини, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що податкове повідомлення-рішення від 15.01.2020 №0004215133 не відповідає критеріям правомірності, обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, встановленим в ч. 2 ст. 2 КАС України, порушує права та законні інтереси платника податків, які підлягають судовому захисту шляхом визнання протиправним та скасування відповідного рішення суб`єкта владних повноважень. 

VІ. ВИСНОВКИ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ.

40. Згідно зі ст.90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

41. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

42. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

43. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

44. Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

45. Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Апеляційний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які б були б підставою для скасування судового рішення, а тому апеляційну скаргу  ГУ ДПС у Житомирській області  слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а  рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
Постанова суду складена в повному обсязі  12 листопада 2020 року.

Головуючий	 	 	Мацький Є.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Сушко О.О.    Залімський І. Г.