П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа № 120/1396/20-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Альчук М.П,  
Суддя-доповідач -  Залімський І. Г.   
26 листопада 2020 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Залімського І. Г. 
суддів:  Сушка О.О.  Мацького Є.М. , 
секретар судового засідання: Чорнокнижник О.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 03 вересня 2020 року  (ухвалене у м. Вінниці 03.09.2020 о 11:13, повний текст якого виготовлено 14.09.2020) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування рішень, 
В С Т А Н О В И В :
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Вінницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимог про сплату боргу (недоїмки) та рішень про застосування штрафних санкцій.
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 03.09.2020 у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 03.09.2020 скасувати, прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до неповного з`ясування обставин справи і, як наслідок, невірного вирішення справи та прийняття необґрунтованого рішення.
Відповідач  подав відзив на апеляційну скаргу позивача в якому вказав на законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, а також на безпідставність доводів апеляційної скарги.
У судовому засіданні представники відповідача  заперечив проти задоволення апеляційної скарги.
Представник позивача з`явився до суду для участі у судовому засіданні, однак не був допущений судом у зв`язку із відсутністю доказів на підтвердження його повноважень.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників відповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла  наступних висновків.
Як вірно встановлено судом першої інстанції, посадовими особами ГУ ДФС у Вінницькій області, на підставі наказу від 08.07.2019 №3567 та плану-графіку проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік, проведена документальна планова виїзна перевірка діяльності ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 року по 31.12.2018 року правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 року по 31.12.2018 року валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 року по 31.12.2018 року відповідно до затвердженого плану перевірки.
За результатом перевірки складено акт від 07.11.2019 року №694/33/ НОМЕР_1 у якому зафіксовано порушення позивачем вимог п.177.2. п.177.4 ст.177 ПК України, у результаті чого занижено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період, що перевірявся, на загальну суму 375389,38 грн, у тому числі за 2017 рік - 347586,26 грн, за 2018 рік -27803,12 грн.
Позивач подав заперечення на акт  від 07.11.2019 року №694/33/ НОМЕР_1 за наслідком розгляду якого та на підставі висновків вказаного акту перевірки відповідач 05.12.2019 прийнято: 
- податкове повідомлення рішення форми "Р" №0008231305 за платежем податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 469236, 73 грн;
- податкове повідомлення рішення форми "ПС" №0008241305 стосовно податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку інших ніж з/п на суму 510,00 грн; 
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) № 0008251305 стосовно єдиного соціального внеску в сумі 85018,97 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій від 05.12.2019 №0008261305 на донараховану недоїмку зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в розмірі 15016,45 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій від 05.12.2019 №0008271305 за несвоєчасну сплату єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в розмірі 557,31 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій №0008281305 за несвоєчасну сплату єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування а розмірі 2445,85грн;
- податкове повідомлення рішення форми "Р" №0008291305 стосовно збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 438757,50 грн;
- податкове повідомлення рішення форми "Р" №0008301305 за збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 38634,31 грн;
- податкове повідомлення рішення форми "ПН" № 0008311305 відповідно до якого сума штрафу становить 174419,74 грн, за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг).
Позивач оскаржив вказані рішення від 05.12.2019 в адміністративному порядку шляхом подання скарги до Державної податкової служби України.
Рішеннями Державної податкової служби України від 14.03.2020 та від 16.03.2020, яким скаргу позивача залишено без задоволення, а спірні рішення віл 05.12.2019 - без змін.
19.08.2020 року позивач отримав лист від податкового органу про перерахунок штрафних санкцій з підстав того, що штрафи, застосовані через відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст.201 ПК України та у зв`язку із набранням чинності Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення логічних та технічних неузгодженостей у податковому законодавстві" застосовується в розмірі 5% обсягу постачання (без податку на додану вартість) але не більше 3400 грн, згідно якого прийняте податкове повідомлення-рішення форми "ПН" № 0008311305 від 05.12.2019 року про застосування штрафу в розмірі 50% у сумі 174419574 є перераховане та рахується таким, що відкликане.
Разом з тим, відповідачем здійснено перерахунок суми штрафу та надіслано нове податкове повідомлення-рішення №0026011305 від 04.08.2020 року на суму 6800 грн.
Не погоджуючись з вказаними рішеннями від 05.12.2019 та від 04.08.2020, позивач звернувся до суду.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем не надано належних доказів в підтвердження понесених витрат, а також відсутній обсяг виконаних робіт, що в свою чергу не дає можливості ідентифікувати господарські операції (надані транспортні послуги). Витрати палива понад такі норми вважається використанням палива не в господарській діяльності суб`єкта господарювання.
Колегія суддів погоджується із вказаним висновком суду першої інстанції та враховує наступне.
Відповідно до ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. 
Відповідно до п.п.14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з п.п.14.1.179 п.14.1 ст.14 ПК України податкове зобов`язання для цілей розділу V цього Кодексу - загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді.
Відповідно до п.п.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з п.п.54.3.2 п.54.3 ст.54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Відповідно до п.177.2 ст.177 ПК України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Згідно п.177.3 ст.177 ПК України, для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).
В ході податкової перевірки позивача встановлено, що на порушення п. 177.2. п. 177.3 ст. 177 ПК України, ФОП ОСОБА_1 занижено загальний оподатковуваний дохід за 2017 рік на 11593,75 грн. та завищено загальний оподатковуваний дохід за 2018 рік на 34108,33 грн. у зв`язку із невірним його обрахунком, а саме встановлено що:
- протягом 2017 року (за період з червня по грудень) ФОП ОСОБА_1 отримав на розрахунковий рахунок виручку у грошовій формі за надані роботи (послуги) в загальній сумі 2830501,70 грн та включив до загального оподатковуваного доходу суму без ПДВ - 2358751 грн. При цьому, не враховано повернення контрагенту ТОВ фірма "ЕКО-ТМ" помилково сплачених коштів в сумі 88,00 грн, а також те, що сплата коштів контрагентом-замовником ПП "ВСВ ПЛЮС" в сумі 70000 грн, в т.ч. 18.07.2017 року - 28000 грн, 15.08.2017 - 42000 грн здійснено за міжнародні транспортні послуги (операції оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ), а відповідно виручка включається до доходу в загальній сумі надходження. Таким чином, встановлено отримання доходу за 2017 рік в сумі 2370344,75 грн. (2830501,70 - 88 - 70000 - 2760413,70 грн, вартість без ПДВ 2300344,75 + 70000 загальна сума = 2370344,75 грн);
- протягом 2018 року (за період з січня по лютий) ФОП ОСОБА_1 отримав на розрахунковий рахунок виручку у грошовій формі за надані роботи (послуги) в загальній сумі 276050,00 грн та помилково включив до загального оподатковуваного доходу суму частково з ПДВ - 264150 грн. При цьому не враховано, що до витрат і доходу не включаються суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг). Таким чином, перевіркою встановлено отримання доходу за 2018 році з сумі 230041,67 грн.
Отже, на порушення п.177.2. п.177.3 ст.177 ПК України ФОП ОСОБА_1 занижено загальний оподатковуваний дохід за 2017 рік на 11593,75 грн, завищено за 2018 рік на 34108.33 грн.
Перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням діяльності, відображених у додатку Ф2 до податкової декларації за 2017-2018 роки з даними, визначеними в ході перевірки, встановлено розбіжності на суму 2083011,15 грн, у тому числі завищення за 2017 рік в сумі 1894441,04 грн, завищення за 2018 рік в сумі 188570,11 грн.
Відповідно до п.177.2 ст.177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Згідно п.177.4 ст.177 ПК України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, зокрема належать:
177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку па додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця.
Згідно п.177.4 ст.177 ПК України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, зокрема належать:
177.4.1. витрати до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
177.4.3. суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку па додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця: 
177.4.1. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в п.п.177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
177.4.2. Не включаються до складу витрат підприємця:
- витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем: витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;
- витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею;
- документально не підтверджені витрати.
Згідно п.п.177.4.6 п.177.4 ст.177 ПК України зокрема не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.
За висновками перевірки, на порушення п.177.2, п.177.4 ст.177 ПК України, позивачем безпідставно включено до складу витрат витрати в сумі 2083011,15 грн, в т.ч. за 2017 рік в сумі 894441,04 грн, за 2018 рік в сумі 188570,11 грн, які документально не підтверджені, використані не в господарській діяльності та безпосередньо не пов`язані з отриманням доходів, виходячи з наступного.
Згідно даних ЄРПН, ФОП ОСОБА_1 надано транспортні послуги та транспортно-експедиційні послуги покупцям-замовникам та згідно банківських виписок отримано доходи від таких послуг. При цьому ФОП ОСОБА_1 не надано первинних документів, що підтверджують надані послуги, зокрема товарно-транспортні накладні, акти виконаних робіт (наданих послуг), акти списання палива, відомості про транспортні засоби, які використані при наданні транспортних послуг, маршрути, даних пробігу автомобілів, інших розрахункових документів, а отже відсутні підстави для списання палива і мастильних матеріалів за 2017-2018 роки, виходячи з даних пробігу автомобіля та норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 10,02.1998 року №43.
Відповідно до п.п.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПКУ фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не має права включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням його господарської діяльності, витрати на утримання автомобілів, зокрема запасних частин, шин, акумуляторів, тощо.
Придбані інші ТМЦ, згідно наданих довідок ФОП ОСОБА_1 знаходяться в залишку станом на 31.12.2017 року та 31.12.2018 року.
Згідно даних додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік ФОП ОСОБА_1 визначено витрати в загальній сумі 2333751 грн, що включають: вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції в сумі 2127000 грн. При цьому позивачем надано акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) про надання транспортно-експедиційних послуг на загальну суму 482750 грн, що включає отримані послуги від платників ПДВ в сумі 457750 грн, в тому чисті за міжнародні транспортні послуги (операції оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ) в сумі 58500 грн та послуги від неплатників ПДВ в сумі 25000 грн. Таким чином вартість без ПДВ склала 416208,33 грн. При цьому ФОП ОСОБА_1 , згідно виписки по розрахунковому рахунку сплачено постачальникам кошти за такі послуги протягом 2017 року в сумі 441250 грн. Згідно довідки про заборгованість кошти в сумі 41500 грн не сплачені постачальникам станом на 31.12.2017 рік (вартість без ПДВ - 35416,67 грн) Таким чином встановлено, що документально підтверджені витрати за 2017 рік становлять 380791,66 грн. (416208,33-35416,67).
Витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату в сумі 46022 грн. Встановлено, що нарахована заробітна плата (включаючи податок на доходи фізичних осіб і військовий збір) склала 32640 грн, сума єдиного внеску 22% склала 7180,80 грн. Таким чином, витрати на оплату праці склали 39820,80 грн.
Інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг в сумі 160729 грн. Встановлено, що інші витрати склали 18697,50 грн, в тому числі згідно актів виконаних робіт, банківських виписок, сплачено за оренду та компенсацію за електроенергію на загальну суму 5643,74 грн (витрати склали 13036,44 грн), сплата єдиного соціального внеску в сумі 3798 грн., плата за розрахунково-касове обслуговування в сумі 1863,06 грн.
Інших документів, які свідчать про понесені витрати, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів за 2017 рік ФОП ОСОБА_2 не надано.
Таким чином, встановлено, що документально підтверджені витрати за 2017 склали 439309,96 грн (380791,66 + 39820,80 + 18697,50 грн).
Згідно даних додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік ФОП ОСОБА_1 визначено витрати в загальній сумі 240400 грн, що включають вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції в сумі 240400 грн. 
При цьому позивачем не надано акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) про надання транспортно-експедиційних послуг.
Також позивачем враховані витрати в сумі 35416,67 грн, у зв`язку із сплатою в 2018 році суми 41500 грн, як заборгованості зі сплати за надані транспортно-експедиційні послуги.
Інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг визначено в сумі 0 грн. При цьому, встановлено, що згідно наданих банківських виписок, інші витрати склали 16413,22 грн, у тому числі сплата єдиного соціального внеску в сумі 15960,22 грн плата за розрахунково-касове обслуговування в сумі 453 грн.
Таким чином, документально підтверджені витрати за 2018 склали 51829,89 грн (35416,67 + 16413,22).
З урахуванням наведеного, в порушення п.177.2, п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, ФОП ОСОБА_1 завищено витрати всього на 2083011,15 грн, в т.ч. за 2017 рік в сумі 1894441,04 грн, за 2018 рік в сумі 188570,11 грн, які документально не підтверджені, використані не в господарській діяльності та безпосередньо не пов`язані з отриманням доходів.
Щодо правильності визначення суми чистого оподатковуваного доходу, відображеного в додатку Ф2 до податкових декларацій та в податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2017-2018 роки, встановлено заниження чистого оподатковуваного доходу в сумі 2060496,57 грн, в т.ч. за 2017 рік - 1906034,79 грн, за 2018 рік - 154461,78 грн.
Щодо правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб за 2017-2018 роки, що підлягає сплаті до бюджету самозайнятою особою ОСОБА_1 , встановлено заниження суми податку, що підлягає сплаті до бюджету на 375389,38 грн, в т.ч. за 2017 рік - 347586,26 грн, за 2018 рік - 27803,12 грн.
Згідно п.п.177.5.3 п.177.5 ст.177 ПК України остаточний розрахунок податку на доходи фізичних осіб за звітний податковий рік здійснюється платником самостійно згідно з даними, зазначеними в річній податковій декларації, з урахуванням сплаченого ним протягом року податку на доходи фізичних осіб на підставі документального підтвердження факту його сплати.
ФОП ОСОБА_1 в поданій декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік не нараховано суму податку на доходи фізичних осіб в сумі 4500 грн з чистого оподатковуваного доходу 25000,00 (рядок 22.1 декларації - 0,00). Встановлено, що сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету за 2017 рік складає 347586,26 грн (чистий оподатковуваний дохід 1931034,79 грн * 18% = 347586,26 грн), за 2018 рік складає (чистий оподатковуваний дохід 178211,78 грн * 18% = 32078,12 грн).
Щодо встановленого порядку заповнення Податкового розрахунку, достовірності, повноти відображення в ньому відповідних відомостей встановлено порушення п.51.1 ст.51, п.176.2 ст.176 ПК України, в результаті подання не у повному обсязі Податкових розрахунків (форма 1-ДФ), оскільки не зазначено відомості про нарахування і виплату доходів самозайнятим особам (ознака доходу 157), а саме: за 2 квартал 2017 року ФОП ОСОБА_3 в сумі 3500 грн, ФОП ОСОБА_4 в сумі 11000 грн. Не подано розрахунок за 1 квартал 2018 року та не відображено виплату доходів самозайнятим особам (ознака доходу 157), зокрема ФОП ОСОБА_5 в сумі 3000 грн, ОСОБА_6 в сумі 5500 грн, ФОП ОСОБА_7 в сумі 5000 грн, проте такі виплати помилково відображені в розрахунку за 4 квартал 2017 рік.
По визначенню податкових зобов`язань з ПДВ за період з 01.01.2017 рік по 31.12.2018 року встановлено їх заниження всього у сумі 348839 грн, в т.ч. за грудень 2017 рік - 1756 грн, за грудень 2018 року - 37083 грн.
Щодо відображених у рядку 4.1 "Нараховано податкових зобов`язань відповідно до п.198.5 ст.198 та п.199.1 ст.199 Кодексу за операціями, що оподатковуються за основною ставкою показників за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 встановлено заниження показників всього у сумі 348839 грн, в т.ч. за грудень 2017 року - 311756 грн, за грудень 2018 року - 37083 грн.
Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Згідно п.п. "г" п.198.5 ст.198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєстрував в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за то варами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до - 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення супи податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. 
Отже, право на податковий кредит виникає у платника податків лише після одержання податкової накладної, оскільки це єдиний документ первинного бухгалтерського та податкового обліку, що містить у собі суму ПДВ, яку можливо відобразити в податкових деклараціях з ПДВ.
Встановлено, що на порушення п.п. "г" п.198.5 ст.198 ПК України, позивачем не нараховано податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п.189.1 ст.189 цього Кодексу (виходячи з вартості їх придбання), за товарами/послугами, у разі якщо такі товари/послуги, призначаються для їх використання або починають використовуватися її операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, у результаті чого занижено податкові зобов`язання по ПДВ на 348839 грн, в т.ч. за грудень 2017 року - 311756 грн, за грудень 2018 року - 37083 грн, виходячи з наступного.
ФОП ОСОБА_1 , відповідно до зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН), протягом 2017-2018 років було придбано товари (дизельне паливо, бензин, газ, шини, автомобільні запчастини) на загальну суму ПДВ 348839,47 грн, в т.ч. за 2017 рік - 311756,13 грн, за 2018 рік - 37083,34 грн, які в подальшому не були реалізовані (продаж, переробка, списання, тощо), та які згідно наданих до довідок про залишки ТМЦ, не рахуються у залишках товарів станом на 31.12.2017 рік та на 31.12.2018 рік, а отже використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
ФОП ОСОБА_1 було надано транспортні послуги та транспортно-експедиційні послуги покупцям-замовникам та згідно банківських виписок отримано доходи від таких послуг. При цьому ФОП ОСОБА_1 не надано первинних документів, що підтверджують надані послуги, зокрема товарно-транспортні накладні, акти виконаних робіт (наданих послуг), акти списання палива, відомості про транспортні засоби, які використані при наданні транспортних послуг, маршрути, даних пробігу автомобілів, акти списання автомобільних запчастин, інших розрахункових документів. Таким чином, відсутність вищевказаних документів унеможливлює підтвердження використання паливно-мастильних матеріалів та автомобільних запчастин в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, а отже такі товари використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Придбані товари відповідно до зареєстрованих в ЄРПН на загальну суму ПДВ 348839,47 грн, а саме: за 2017 рік встановлено, що на порушення п.п.1.2, 1.3 п.16 підрозділу 10 розділу XX ПК України, занижено суму військового збору на 30907,45 грн, в т.ч. за 2017 рік - 28590,52 грн, за 2018 рік - 2316,93 грн, у зв`язку із заниженням чистого оподатковуваного доходу за 2017 рік в сумі 1906034,79 грн, за 2018 рік в сумі 154461,78 грн.
З аналізу поданої позивачем звітності, податковим органом зроблено висновок, що не вбачається зв`язку між наданими послугами та реалізованими товарами з використанням легкових автомобілів та, як наслідок паливно-мастильних матеріалів та запчастин. Тому, ФОП на загальній системі оподаткування не має права включати до складу витрат, пов`язаних з проведенням його господарської діяльності, витрати на утримання, технічне обслуговування і ремонт легкових та вантажних автомобілів. Зазначені висновки, в свою чергу, стали підставою для нарахування податкових зобов`язань та прийняття оскаржуваних рішень.
Згідно абз.11 ст.1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до ч.1 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Згідно абз.2 п.2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за номером 168/704, господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Таким чином, підтверджуючі первинні документи складаються відповідно до вимог бухгалтерського обліку, з питань щодо правильності їх оформлення необхідно звертатись до Міністерства фінансів України.
Системний аналіз наведених законодавчих норм свідчить, що обов`язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій, а також зв`язку між фактом придбання товару (робіт/послуги), та подальшою господарською діяльністю.
Як обґрунтовано зауважив суд першої інстанції, позивачем не надано належних доказів в підтвердження понесених витрат, а також відсутній обсяг виконаних робіт, що в свою чергу не дає можливості ідентифікувати господарські операції (надані транспортні послуги).
Крім того, до складу витрат вартості придбаних паливно-мастильних матеріалів для заправки легкових та вантажних автомобілів, які використовувалися у господарській діяльності, та відповідно до п.п.177.4.1 п.177.4 ст.177 ПК України, ФОП має право віднести до складу витрат такі витрати, підтверджені документально.
Водночас, списання паливно-мастильних матеріалів здійснюється виходячи з даних пробігу автомобіля та норм витрат паливно-мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджених наказом Мінтрансу України від 10.02.1998 №43. Витрати ПММ понад такі норми вважаються витратами, що використані не в господарській діяльності ФОП та в свою чергу не включаються до складу витрат підприємця.
Також ФОП - платник ПДВ має право віднести до складу податкового кредиту суми ПДВ, сплачені (нараховані) у зв`язку із придбанням паливно-мастильних матеріалів, запасних частин, зокрема шин та отримання послуг з ремонту легкових та вантажних автомобілів за умови підтвердження зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними.
Однак, враховуючи норми ПКУ, пов`язані з формуванням витрат ФОП, платник відповідно до п.198.5 ст.198 ПКУ зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну за операціями з придбання запасних частин, зокрема шин та з отримання послуг по ремонту таких транспортних засобів.
Суми ПДВ, сплачені (нараховані) у зв`язку зі здійсненням операцій з придбання паливно - мастильних матеріалів для ведення господарської діяльності ФОП, платник ПДВ має право віднести до складу податкового кредиту в межах норм витрат паливно - мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджених Наказом № 43. У зв`язку з чим витрати палива понад такі норми вважається використанням палива не в господарській діяльності суб`єкта господарювання.
Підсумовуючи викладене апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що відповідачем у ході судового розгляду підтверджено обґрунтованість висновків перевірки та прийнятих на підставі таких висновків спірних рішень відповідача, у той час як позивачем не надано належних та достатніх доказів й обґрунтувань протилежного.
На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції  правильно встановив обставини справи та ухвалив рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права і прийшов до обґрунтованого висновку про відмову в задоволенні позовних вимог, а доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції.
Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 315 та статті 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а  рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 03 вересня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі  03 грудня 2020 року.

Головуючий	 	 	Залімський І. Г.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Сушко О.О.    Мацький Є.М.