ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 жовтня 2020 року 
м. Київ
справа № 826/10616/17
адміністративне провадження № К/9901/9303/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянувши у письмовому провадженні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Хеппілон Україна» до Головного управління ДФС у м. Києві  про скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДФС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 25 жовтня 2018 року (суддя - Федорчук А.Б.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 березня 2019 року (головуючий суддя - Пилипенко О.Є., судді: Бужак Н.П., Кузьмишина О.М.) у справі №826/10616/17,

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. У серпні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Хеппілон Україна» (далі - позивач, товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, контролюючий орган), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 09.06.2017 №0429140101, №0427140101, №0428140101.

2. Мотивуючи позовні вимоги позивач зазначив про безпідставність прийняття спірних податкових повідомлень-рішень з огляду на те, що господарські операції по придбанню у Товариства з обмеженою відповідальністю «Дервік Капітал», Товариства з обмеженою відповідальністю «Калабрія Плюс», Товариства з обмеженою відповідальністю «Курсверх», Товариства з обмеженою відповідальністю «Дакстер Трен», Товариства з обмеженою відповідальністю «Дронт», Товариства з обмеженою відповідальністю «Рідмар» (колишня назва «Ісіда груп») товарів, робіт та послуг здійснювались на підставі належним чином оформлених первинних документів, які дають можливість встановити реальність проведених операцій між сторонами. Також позивач стверджує про необґрунтованість висновків контролюючого органу викладених в акті перевірки від 05.05.2017 щодо порушення позивачем положень податкового законодавства України та вважає посилання відповідача на фіктивність вказаних господарюючих суб`єктів безпідставними та не підтвердженими належними доказами.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 25.10.2018, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.03.2019, позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у місті Києві від 09.06.2017 №0429140101, №0427140101, №0428140101. Вирішено стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Хеппілон Україна» (03191, м. Київ, вул. Лятошинського, 14-а, код ЄДРПОУ 38217009) понесені ним судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 34161,59грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у місті Києві (код ЄДРПОУ 39439980).

4. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився й апеляційний адміністративний суд, виходили з того, що оскільки акт перевірки від 05.05.2017 Головного управління ДФС у м. Києві не містить інформації щодо відсутності у позивача первинних документів по операціям з Товариством з обмеженою відповідальністю «Дервік Капітал», Товариством з обмеженою відповідальністю «Калабрія Плюс», Товариством з обмеженою відповідальністю «Курсверх», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дакстер Трен», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дронт», Товариством з обмеженою відповідальністю «Рідмар» (колишня назва «Ісіда груп»), вказівки на недостатність цих документів для підтвердження спірних господарських операцій, їх ненадання під час перевірки, належне складання, доводів щодо нездійсненої оплати позивачем коштів за виконані роботи та послуги, належне оформлення та реєстрацію податкових накладних, які є підставою для формування податкового обліку, підстави для прийняття контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 09.06.2017 №0429140101, №0427140101, №0428140101 відсутні. 

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління ДФС у м. Києві звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 25.10.2018 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.03.2019 у справі №826/10616/17, прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову.

6. Касаційний розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами у відповідності до положень статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами Головного управління ДФС у м. Києві на підставі направлень №227/26-15-14-01-01, №228/26-15-14-01-01, №837/26-15-14-03-03, №493/26-15-14-06-04, №229/26-15-14-04-05 від 15.03.2017, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, абзацу 1, 2, 4 підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, статті 77, статті 82 Податкового кодексу та наказу №1482 від 02.03.2017 було проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Хеппілон Україна» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 44.1, пункту 44.2 статті 44, статті 134, статей 138-140 Податкового кодексу України; пункту 5 П(с)БО №11, пункту 5 П(с)БО №15, пунктів 6, 7 П(с)БО 16, статті 4, статті 9 Закону України «Основні принципи бухгалтерського обліку та фінансової звітності» №996-XIV, в результаті чого за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 встановлено завищення позивачем від`ємного значення об`єкту оподаткування від усіх видів діяльності з податку на прибуток у сумі (-)174461,00грн; за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 встановлено завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування від усіх видів діяльності з податку на прибуток у сумі (-)1637158,00грн, у тому числі по періодам: 2015 рік у сумі (-)218917,00грн, І квартал 2016 року у сумі (-)259417,00грн, І півріччя 2016 року у сумі (-)588566,00грн, 9 місяців 2016 року у сумі (-)1072407,00грн, 2016 рік у сумі (-)1418241,00грн; пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження позивачем суми податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного (звітного) періоду з урахуванням залишку від`ємного значення попереднього (звітного) періоду на суму 344558,00грн, у тому числі по періодах: квітень 2014 року у розмірі 19167,00грн, травень 2014 року у розмірі 19228,00грн, червень 2014 року у розмірі 19167,00грн, липень 2014 року у розмірі 19167,00грн, серпень 2014 року у розмірі 21066,00грн, вересень 2014 року у розмірі 19167,00грн, жовтень 2014 року у розмірі 19168,00грн, листопад 2014 року у розмірі 19167,00грн, грудень 2014 року в розмірі 19167,00грн, червень 2016 року у розмірі 24166,00грн, липень 2016 року у розмірі 20946,00грн, серпень 2016 року у розмірі 12480,00грн, вересень 2016 року у розмірі 63339,00грн, жовтень 2016 року в розмірі 20000,00грн, листопад 2016 року у розмірі 9167,00грн, грудень 2016 року у розмірі 20000,00грн, завищення суми від`ємного значення, що нараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 24 декларації) за грудень 2015 рік у сумі 16998,00грн та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19 декларації) за травень 2016 рік у сумі 42083,00грн; пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операції з постачання товарів/послуг на адресу контрагентів-покупців зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням граничних термінів реєстрації.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт від 05.05.2017 №184/26-15-14-01-01/38217009 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 09.06.2017  №0428140101, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 59081,00грн; №0429140101, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у загальному розмірі на 1811619,00грн; №0427140101, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 406739,00грн, з яких 325391,00грн за податковим зобов`язанням та 81348,00грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Фактичною підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, став висновок контролюючого орану щодо неправомірності формування позивачем даних податкового обліку  за результатом господарських операцій по придбанню у Товариства з обмеженою відповідальністю «Дервік Капітал», Товариства з обмеженою відповідальністю «Калабрія Плюс», Товариства з обмеженою відповідальністю «Курсверх», Товариства з обмеженою відповідальністю «Дакстер Трен», Товариства з обмеженою відповідальністю «Дронт», Товариства з обмеженою відповідальністю «Рідмар» (колишня назва «Ісіда груп»), Приватного підприємства «Діксан Плюс» товарів, робіт та послуг з огляду на відсутність фактичного здійснення операцій між сторонами та безпідставності їх відображення у бухгалтерському й податковому обліку позивача без отримання результатів в дійсності. Обґрунтовуючи свою позицію щодо нереальності операцій між позивачем та його контрагентами, відповідач послався на відсутність у господарюючих суб`єктів, з якими позивач у періоді, за який проводилася перевірка, мав господарські відносини необхідних економічних умов та трудових ресурсів, зокрема основних фондів, виробничого обладнання, складських приміщень, транспортних засобів, технічного персоналу тощо необхідних для ведення господарської діяльності з реалізації товаро-матеріальних цінностей, надання специфічних послуг та виконання робіт. Також відповідач зауважив про наявність ряду відкритих кримінальних проваджень в яких фігурують контрагенти позивача, як такі, що створені без мети ведення легальної господарської діяльності, що, як вказує контролюючий орган, свідчить про відсутність реального проведення господарських операцій з позивачем, та як наслідок, безпідставного формування показників податкового обліку за такими операціями.

На переконання відповідача, у розглядуваному випадку відбулося проведення документування господарчих операцій між сторонами за відсутності факту їх реального здійснення, оскільки, як стверджує контролюючий орган, єдиною метою проведення такого документування є отримання підприємством позивача незаконної податкової вигоди.

При оцінці оспорюваних господарських операцій судами попередніх інстанцій встановлено, що 01.10.2016 між позивачем (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Калабрія Плюс» (виконавець) було укладено договір на виконання робіт №П-1016, згідно умов якого, виконавець зобов`язується виконати роботи з технічного обслуговування та діагностики обладнання (розважальних парків, атракціонів) замовника в порядку і на умовах, визначених цим договором, а замовник зобов`язується оплатити отримані послуги, що надаються виконавцем в порядку та на умовах, визначених умовами цього договору. Пунктом 1.2 договору передбачено, що перелік обладнання та вартість його обслуговування вказано в додатку №1 до цього договору. Відповідно до пункту 1.3 договору, технічне обслуговування та діагностика обладнання включають: виконання профілактичного огляду; діагностика можливих дефектів; технічний інструктаж при експлуатації обладнання; інспекція обладнання; постачання запасних частин для обладнання замість тих, що вийшли з ладу по заздалегідь узгодженій із замовником специфікації. Згідно з пунктом 1.6 договору, місце виконання робіт: м. Київ, вул. Горького, 176, ТЦ «Океан Плаза», сімейний розважальний центр «Хеппілон». Строк виконання робіт за названим договором з 01.10.2016 по 31.10.2016.

Судами встановлено, що у підтвердження реальності здійснення спірних господарських операцій з вказаним контрагентом, Товариством з обмеженою відповідальністю «Хеппілон Україна» було надано копії первинних документів, зокрема договору та додатку до договору, податкових накладних, видаткових накладних, акту прийому-передачі виконаних робіт за договором про виконання робіт, платіжних доручень, виписки з банківських рахунків.

Також, 01.05.2016 між позивачем (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Курсверх» (виконавець) було укладено договір №КО516/01 про надання комплексних маркетингових послуг, згідно пункту 1.1 якого, в порядку та на умовах, визначених цим договором, замовник доручає виконавцеві, а виконавець зобов`язується надавати замовнику за плату комплексні маркетингові, консалтингові та інші послуги за заявками замовника і які визначені у цьому договорі. Відповідно до пункту 1.2 договору, за даним договором виконавець надає замовникові, зокрема, але не обмежуючись тільки ними, послуги: проведення маркетингового консалтингу; розробка програм лояльності; підготовка та проведення івент-заходів; розробка та супроводження рекламної компанії; аналіз ефективності реалізованих заходів. Пунктом 1.3 договору визначено, що замовник зобов`язується прийняти та оплатити належним чином надані виконавцем послуги. Права по володінню, використанню та розповсюдженню будь-якими результатами за цим договором належать замовнику.  Виконавець не має права використовувати зазначені права сам, а також передавати їм третім особам (пункт 1.4 договору). Згідно з пунктом 1.5 договору передбачено, що матеріали замовника, необхідні для виконання договору передаються виконавцю за актом прийому-передачі. По завершенню надання послуг або додатково на вимогу замовника виконавець повертає матеріали за актом прийому-передачі.

На підтвердження фактичного виконання умов договірних відносин з вказаним контрагентом, Товариством з обмеженою відповідальністю «Хеппілон Україна» було надано копії первинних документів, зокрема договору, додаткових угод, актів наданих послуг, звітів з надання комплексних маркетингових послуг за травень та червень 2016 року.

Судами також встановлено, 08.12.2016 між позивачем (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Дронт» (виконавець) було укладено договір №ДР12 на виконання робіт, згідно якого виконавець зобов`язується виконувати роботи з технічного обслуговування та діагностики обладнання (розважальних апаратів, атракціонів) замовника в порядку і на умовах, визначених цим договором, а замовник зобов`язується оплатити отримані послуги, що надаються виконавцем, в порядку та на умовах, визначених умовами цього договору. Пунктом 1.2 договору передбачено, що перелік обладнання та вартість його обслуговування вказано в додатку №1 до цього договору. Відповідно до пункту 1.3 договору, технічне обслуговування та діагностика обладнання включають: виконання профілактичного огляду; діагностика можливих дефектів; технічний інструктаж при експлуатації обладнання; інспекція обладнання; постачання запасних частин для обладнання замість тих, що вийшли з ладу по заздалегідь узгодженій із замовником специфікації. Згідно з пунктом 1.6 договору, місце виконання робіт: м. Київ, вул. Горького, 176, ТЦ «Океан Плаза», сімейний розважальний центр «Хеппілон».

У підтвердження реальності здійснення спірних господарських операцій з вказаним контрагентом, Товариством з обмеженою відповідальністю «Хеппілон Україна» було надано копії первинних документів, зокрема договору та додатку до договору, акта прийому-передачі виконаних робіт за даним договором, податкової накладної, платіжного доручення.

Також, 01.10.2016 між позивачем (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Дакстер Трен» (виконавець) укладено договір про надання рекламних послуг №ДР-1016, відповідно до пункту 1.1 якого передбачено, що виконавець зобов`язаний за завданням замовника надати за плату (грошову винагороду) послуги по розміщенню рекламно-інформаційних матеріалів на сторінках веб-ресурсів, вказаних в додатках, а замовник зобов`язаний прийняти та оплатити надані послуги в строки та на умовах, передбачених цим договором та додатками до договору. Детальний перелік послуг, обсяг та строк (терміни) надання послуг, вартість (ціна) послуг, порядок надання виконавцем послуг замовнику узгоджується сторонами у додатках до цього договору.

У підтвердження фактичного виконання умов договірних відносин з вказаним контрагентом, Товариством з обмеженою відповідальністю «Хеппілон Україна» було надано копії первинних документів, зокрема договору та додатка до договору, акта надання послуг, звіту про проведення рекламної компанії, податкової накладної, платіжного доручення.

Також у періоді, в якому проводилася перевірка позивач (замовник) на підставі договорів підряду від 03.08.2015 №108, №108/1, №108/2 мав господарські взаємовідносини з Товариством з обмеженою відповідальністю «Рідмар» (колишня назва Товариство з обмеженою відповідальністю «Ісіда Груп»). Згідно умов названих договорів, є підрядник зобов`язається за завданням та за кошти замовника власними та залученими силам і засобами, на свій ризик виконати малярно-штукатурні роботи, зазначені у пункті 1,2 договорів та кошторисів на виконання робіт щодо об`єкту: дитячий розважальний центр « Хеппілон ». Договорами передбачено, що підрядник виконує наступні роботи: ґрунтування поверхні; штукатурка стін; шпаклівка стін; фарбування поверхонь.

У підтвердження реальності здійснення спірних господарських операцій з вказаним контрагентом, Товариством з обмеженою відповідальністю «Хеппілон Україна» було надано копії первинних документів, зокрема договорів, рахунків-фактури, видаткових накладних, актів виконаних робіт, податкових накладних.

Судами також встановлено, що контролюючим органом не заперечується наявність первинних документів по операціям між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Дервік Капітал», Товариством з обмеженою відповідальністю «Калабрія Плюс», Товариством з обмеженою відповідальністю «Курсверх», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дакстер Трен», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дронт», Товариством з обмеженою відповідальністю «Рідмар» (колишня назва «Ісіда груп»), Приватним підприємством «Діксан Плюс», надання їх під час перевірки, їх належне складання, проведення цих операцій в бухгалтерському обліку та оплату позивачем коштів за виконані роботи/послуги, належне оформлення та реєстрацію податкових накладних, які є підставою для формування податкового обліку. Акт перевірки не містить інформації щодо недостатності цих документів для підтвердження господарських операцій, а також не зазначено які документи ще потрібно надати позивачу  для підтвердження цих господарських операцій.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. У доводах касаційної скарги Головне управління ДФС у м. Києві вказує, що під час розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій неповно з`ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення справи по суті, неправильно застосовано норми матеріального та процесуального права, що стало причиною скасування правомірно прийнятих податкових повідомлень-рішень. Зокрема, контролюючий орган посилається на неправомірність формування позивачем даних податкового обліку за результатом взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «Дервік Капітал», Товариством з обмеженою відповідальністю «Калабрія Плюс», Товариством з обмеженою відповідальністю «Курсверх», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дакстер Трен», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дронт», Товариством з обмеженою відповідальністю «Рідмар» (колишня назва «Ісіда груп»), Приватним підприємством «Діксан Плюс» з огляду на відсутність реальності проведених господарських операцій. Відповідач вважає, що при постановленні судових рішень судами безпідставно не враховано, що відсутність у вказаних суб`єктів господарювання матеріальних та трудових ресурсів є свідченням неможливості фактичного виконання ними договірних відносин та ставить під сумнів реальність проведення господарських операцій з позивачем. Крім іншого, також наголошує, що судами першої та апеляційної інстанцій не було надано належної оцінки доводам відповідача щодо наявності  ряду кримінальних проваджень порушених відносно контрагентів позивача за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України, адже вказані обставини, на переконання відповідача, мають вирішальне значення для визнання операції укладених між позивачем вказаними суб`єктами господарювання легальним, реальними та проведеними в межах закону. На переконання контролюючого органу, у розглядуваному випадку відбувалося документування господарських операцій позивача з контрагентами без отримання результатів таких операцій в дійсності.

9. У свою чергу Товариство з обмеженою відповідальністю «Хеппілон Україна» не скористалося своїм правом та не подало відзиву на касаційну скаргу відповідача, що не перешкоджає її подальшому розгляду. 

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

10. Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин):

10.1. Пункт 44.1 статті 44.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

10.2. Підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 

Об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі  статтями 138-143  цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених  статтею 152  цього Кодексу; 

10.3. Пункт 138.2 статті 138

Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених  розділом II  цього Кодексу.

10.4. Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

10.5. Пункт 198.1 статті 198

До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

10.6. Пункт 198.2 статті 198.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

10.7 Пункт 198.3 статті 198.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом  193.1  статті  193  цього  Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. 

10.8. Пункт 198.6 статті 198

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11  статті 201 цього Кодексу. 

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

10.9. Пункт 201.1 статті 201

Платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) податкову накладну, складену в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних.

10.10. Пункт 201.4 статті 201 

Податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов`язань продавця.

10.11. Пункт 201.8 статті 201

Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього  Кодексу.

10.12. Пункту 201.10 статті 201 

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових  накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

11. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на  момент виникнення спірних правовідносин):

11.1. Стаття 1 

11.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 

11.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

11.2. Пункт 2 статті 3 

Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

11.3. Стаття 9 

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкуванням оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

12. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

13. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. 

14. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. 

15. Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування витрат та податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення справи.

16. Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.

17. Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

18. Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

19. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору судами першої та апеляційної інстанцій), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

20. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суму податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору судами першої та апеляційної інстанцій), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статті 72 цього Кодексу.

21. При цьому, про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі, і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку, та інші обставини, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит). 

22. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

23. Недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з фактично вчиненою господарською операцією учасників правовідносин. 

24. Підприємницька діяльність здійснюються суб`єктом господарювання на власний ризик, а відтак у господарських правовідносинах учасники господарського обороту повинні проявляти розумну обачливість, адже наслідки вибору недобросовісного контрагента покладається на таких учасників. Так, належна податкова обачність, як законна передумова отримання податкової вигоди, з якої випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності при виборі контрагента.

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

25. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).

26. У ході розгляду справи суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про правомірність формування позивачем даних податкового обліку за результатом господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю «Дервік Капітал», Товариством з обмеженою відповідальністю «Калабрія Плюс», Товариством з обмеженою відповідальністю «Курсверх», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дакстер Трен», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дронт», Товариством з обмеженою відповідальністю «Рідмар» (колишня назва «Ісіда груп»), Приватним підприємством «Діксан Плюс» з огляду на те, що факт вчинення спірних операцій підтверджується належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально виконаних правочинів. Оцінюючи облікові документи, надані позивачем щодо цих операцій, суди визнали їх достовірними та достатніми доказами, що підтверджують як спірні операції, так і задекларовані позивачем показники податкового обліку, до оформлення яких у контролюючого органу не було жодних зауважень.

Cуди відхилили доводи контролюючого органу про допущені позивачем порушення вимог податкового законодавства, які були виявлені під час проведення перевірки, щодо безпідставності формування даних податкового обліку за господарськими операціями з контрагентами, які мають ознаки фіктивності та у яких відсутні необхідні умови та ресурси для проведення відповідної господарської діяльності, й дійшли висновку про достовірність задекларованих позивачем даних, а відповідно і про правомірність формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість за господарськими операціями проведеними з контрагентами-постачальниками, оскільки такі операції фактично відбулись та є реальними. 

27. Проте, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалено без повного та всебічного з`ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Визначальним для вирішення справи є дослідження та встановлення фактичного руху активів в процесі виконання укладених договорів, і таке дослідження має бути здійснено на підставі первинних документів, складення яких передбачено умовами договорів та які мають бути належним чином оформлені, стосуватись саме господарських операцій за якими було сформовано дані податкового обліку, та які в сукупності мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення таких операцій. 

Суд касаційної інстанції вважає, що оскільки висновок контролюючого органу про порушення позивачем податкового законодавства базується на доводі про відсутність реального здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, встановлення обставин щодо фактичного здійснення цих операцій є предметом доказування у цій справі. Також, визначальним для вирішення даної справи, є дослідження та встановлення фактичного руху активів в процесі виконання укладених договорів, натомість судами попередніх інстанцій не досліджено належним чином дані обставини, що свідчить про передчасність висновку про наявність підстав для задоволення позову. 

28. При оцінці податкових наслідків господарських операцій з реалізації позивачу вищевказаними контрагентами товарі, робіт та послуг, суди послалися на подані підприємством первинні документи, які складено за наслідками розглядуваних договірних відносин.

29. При цьому, Верховний Суд зазначає, що податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають опосередковуватись ті чи інші господарські операцій. В той же час, критерієм зменшення бази оподаткування податку на прибуток та формування податкового кредиту є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання доходу. Тому, на підтвердження витрат понесених у зв`язку з оплатою спірних послуг, позивач повинен надати, зокрема документи, що свідчать про фактичне виконання постачальниками конкретних видів послуг та про результат виконання кожної послуги окремо у вигляді звіту, висновку тощо.

У справі, що розглядається, на підтвердження факту надання позивачу його контрагентами, а саме Товариством з обмеженою відповідальністю «Калабрія Плюс», Товариством з обмеженою відповідальністю «Курсверх», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дакстер Трен», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дронт» комплексних маркетингових та консалтингових послуг, послуг по розміщенню рекламно-інформаційних матеріалів на сторінках веб-ресурсів, робіт з технічного обслуговування та діагностики обладнання (розважальних апаратів, атракціонів), суду, серед іншого, було надано копії договорів, актів прийняття-передачі робіт, актів надання послуг, звітів. При цьому у наданих документах не розкрито зміст наданих послуг, позаяк такі не містять деталізованої інформації про фактично надані роботи та послуги, їх обсяг та результати здійснених заходів, що, у свою чергу, ставить під сумнів їх подальше використання у діяльності позивача. Судами першої та апеляційної інстанції не надано жодної правої оцінки таким документам, а лише констатовано їх наявність.

30. Також, Верховний Суд звертає увагу, що факт відсутності здійснення господарської операції може підтверджуватись неможливістю реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу недостатності фізичних, технічних та технологічних можливостей певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, відсутність управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій.

В свою чергу, судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки обставинам справи щодо реальності вчинення спірних господарських операцій з реалізації позивачу його контрагентами-постачальниками - Товариством з обмеженою відповідальністю «Калабрія Плюс», Товариством з обмеженою відповідальністю «Курсверх», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дакстер Трен», Товариством з обмеженою відповідальністю «Дронт», Товариством з обмеженою відповідальністю «Рідмар» (колишня назва «Ісіда груп») робіт та послуг, не досліджено доказів, а саме: не досліджено відповідність первинних документів вимогам податкового законодавства; не з`ясовано всі умови договорів та специфіки кожної господарської операції позивача з контрагентами окремо; не перевірено фактичне виконання договірних зобов`язань, їх зміст та порядок виконання; не з`ясовано обсягів виконаних робіт та наданих послуг, їх види, зміст, місце та час виконання; не з`ясовано підстав визначення вартості реалізованих позивачу робіт та послуг; не досліджено питання відповідності видів економічної діяльності вказаних суб`єктів господарювання характеру проведених взаємовідносин з позивачем; не досліджено питання цільового використання придбаних робіт та послуг в межах господарської діяльності позивача та не перевірено їх зв`язок з такою господарською діяльністю; не досліджено трудові ресурси, технічні та технологічні можливості контрагентів; не з`ясовано питання щодо обґрунтованості господарської мети та економічної доцільності при укладанні спірних договорів. 

З наведеного вбачається, що у справі також залишилися недослідженими докази та невстановленими обставини про те, чи вказані контрагенти позивача були спроможними виконати умови договірних зобов`язань; чи могли реалізувати обсяг спірних робіт та послуг в обумовлені сторонами строки; як мало оформлятися виконання договорів; чи мали контрагенти позивача виробничий, технологічний й кадровий потенціал для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності; чи була у позивача необхідність замовляти роботи та послуги у третіх осіб.

31. Також Верховний Суд звертає окрему увагу, що як встановлено судами, фактичною підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, став висновок контролюючого орану щодо неправомірності формування позивачем даних податкового обліку  за результатом господарських операцій по придбанню у Товариства з обмеженою відповідальністю «Дервік Капітал», Товариства з обмеженою відповідальністю «Калабрія Плюс», Товариства з обмеженою відповідальністю «Курсверх», Товариства з обмеженою відповідальністю «Дакстер Трен», Товариства з обмеженою відповідальністю «Дронт», Товариства з обмеженою відповідальністю «Рідмар» (колишня назва «Ісіда груп»), Приватного підприємства «Діксан Плюс» товарів, робіт та послуг, втім під час розгляду ані судом першої інстанції, ані апеляційним адміністративним судом не було досліджено докази та не надано жодної оцінки обставинам щодо реальності вчинення спірних господарських операцій позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «Дервік Капітал» та Приватним підприємством «Діксан Плюс» та всій первинній документації, зокрема договорам, актам, звітам, податковим накладним, видатковим накладним, платіжним дорученням тощо.

32. З огляду на обставини, якими відповідач обґрунтовує позицію щодо відсутності реальності господарських операцій та направленість взаємовідносин між позивачем та контрагентами на безпідставне формування даних податкового обліку з метою заниження податкових зобов`язань, суди повинні були з`ясувати наявність чи відсутність у позивача необхідності придбавати спірні товари, роботи та послуги саме у Товариства з обмеженою відповідальністю «Дервік Капітал», Товариства з обмеженою відповідальністю «Калабрія Плюс», Товариства з обмеженою відповідальністю «Курсверх», Товариства з обмеженою відповідальністю «Дакстер Трен», Товариства з обмеженою відповідальністю «Дронт», Товариства з обмеженою відповідальністю «Рідмар» (колишня назва «Ісіда груп»), Приватного підприємства «Діксан Плюс» з урахуванням того, що вказані обставини входять до предмета доказування в даній справі та мають істотне значення для вирішення питання щодо права позивача на формування даних податкового обліку за розглядуваними правочинами.

33. Також, з метою дослідження фактичного виконання договірних відносин позивача з контрагентами, судам необхідно дослідити первинні бухгалтерські документи, складені під час здійснення господарських операцій, їх відповідність вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», з`ясовувати порядок укладання договорів, вартість придбаних товарів, робіт та послуг, мету їх придбання, а також надати належну оцінку всій первинній документації, зокрема договорам, актам, звітам, податковим накладним, видатковим накладним тощо.

34. Судами попередніх інстанцій також не досліджено доказів та не надано належної оцінки обставинам справи щодо реальності вчинення спірних господарських операцій Товариства з обмеженою відповідальністю «Хеппілон Україна» з контрагентами з огляду на доводи контролюючого органу, що зазначені підприємства створені без наміру здійснювати легальну господарську діяльність, а видані позивачу первинні документи, які стали підставою для формування даних податкового обліку, виписані від імені осіб, які приймали участь у створенні вищевказаних суб`єктів господарювання (контрагентів позивача) за грошову винагороду, а тому не можуть вважатись належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт та послуг.

На обґрунтування того, що документи, надані позивачем на підтвердження правомірності формування ним даних податкового обліку за оспорюваними операціями, не є достатніми та достовірними, відповідач посилався, зокрема на матеріали кримінальних проваджень відкритих за факом фіктивного підприємництва ряду суб`єктів господарювання, серед яких і контрагенти позивача.

Втім, у порушення принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи, судами не перевірено належним чином доводи відповідача щодо наявності протоколів допиту свідків, як осіб, що заперечують свою участь у створенні суб`єктів господарювання з якими позивач мав господарські взаємовідносини, в рамках яких кримінальних справ та за чиєю вказівкою були відібрані вказані письмові пояснення; дані щодо наявності відритих кримінальних проваджень порушених відносно контрагентів позивача за фактом фіктивного підприємництва та ухилення від сплати податків службовими особами господарюючих суб`єктів; не з`ясовано, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованим постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, не допитано посадових осіб контрагентів позивача, як свідків, з метою з`ясування достовірності пояснень, наданих у рамках досудових розслідувань, що має істотне значення для правильного вирішення спору. 

Також судами не з`ясовано стан відповідних кримінальних справ, на які в акті перевірки посилався контролюючий орган, не перевірено наявність/відсутність вироків відносно господарюючих суб`єктів, з якими позивач, у періоді в якому проводилася перевірка мав господарські взаємовідносини, зокрема заключав договори, підписував первинну документацію, проводив оплату за поставлені товари, роботи та послуги, адже наявність судового рішення, прийнятого за результатами розгляду кримінальної справи про злочин, предметом якої є податки, збори, зокрема вироку, ставить під сумнів реальність господарських операцій між позивачем і його контрагентами, та, як наслідок, потребує ретельного та всебічного дослідження обставин, які підтверджують або спростовують факт самого здійснення спірних операцій між сторонами.

Наявність законодавчо визначених обставин для формування витрат та податкового кредиту є обов`язковою, але не є безумовною підставою для визнання правомірності такого формування за умови, якщо податковий орган доведе, що відомості в первинних документах не відповідають дійсності, в тому числі, коли господарські операції не мали реального характеру, були спрямовані на протиправне отримання податкових вигод з метою ухилення від оподаткування.

35. З урахуванням наведеного, для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій позивача з вищезазначеними контрагентами, судам необхідно не лише констатувати наявність первинних документів, копії яких долучено до матеріалів справи, а  дослідити письмові докази з наданням їм обґрунтованої оцінки; допитати свідків; перевірити дані щодо наявності відритих кримінальних проваджень порушених відносно контрагентів позивача за фактом фіктивного підприємництва та ухилення від сплати податків службовими особами господарюючих суб`єктів; з`ясувати реальність задекларованих господарських операцій; перевірити факт реального руху активу; встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; підтвердити або спростувати добросовісність позивача; оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції.

36. Для з`ясування обставин реальності вчинення господарської операції судам належить ретельно перевіряти доводи контролюючого органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладених в акті перевірки або підтверджених іншими доказами.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

37. Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. 

38. Відповідно до вимог статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

39. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).

40. Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків (стаття 72 Кодексу адміністративного судочинства України). 

41. Докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати з власної ініціативи (частина третя статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).

42. Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які містяться в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

43. Згідно з статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

44. Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не досліджено доказів та з`ясовано обставини справи, що мають істотне значення для правильного її вирішення.

45. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

46. За правилами статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

47. Верховний Суд дійшов висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанцій порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

48. Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати та перевірити всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, встановити дійсні права і обов`язки сторін, і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 25.10.2018 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.03.2019 у справі №826/10616/17 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

        Судді                                                                                                 І.Я. Олендер

                                                                                                                         І. А. Гончарова 

                                                                                                                          Р.Ф. Ханова