ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 жовтня 2020 року 
м. Київ
справа № 802/680/15-а
касаційне провадження № К/9901/19320/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Ханової  Р.Ф., 
розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу до Могилів - Подільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області на постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 15.04.2016 (суддя Віятик Н.В.) та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 22.06.2016 (судді: Граб Л.С.,  Гонтарук В.М., Біла Л.М.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Могилів - Подільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та вимоги, 

У С Т А Н О В И В:

12.03.2015 фізична особа - підприємець ОСОБА_1  (далі у тексті - ФОП ОСОБА_1 ) звернулася до суду з адміністративним позовом до Могилів - Подільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області (далі у тексті - Могилів - Подільська ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області), в якому просила:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.02.2015 №0004351702;

- визнати протиправним та скасувати рішення від 25.02.2015 №004361702 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нараховано єдиного внеску;

- визнати протиправною та скасувати вимогу від 25.02.2015 № Ф-0004371702 про сплату боргу (недоїмки).

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що висновки в акті перевірки, на підставі якого прийняті оскаржувані податкове повідомлення - рішення, рішення про застосування штрафних санкцій та вимога про сплату боргу містять відомості щодо виявлених порушень, факт існування яких не підтверджений первинними документами, а тому висновки за актом перевірки є необґрунтованими, а перелічені акти індивідуальної дії відповідача підлягають скасуванню.

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 15.04.2016 у справі №802/680/15-а адміністративний позов фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 задоволено повністю.

Постанова Вінницького окружного адміністративного суду від 15.04.2016 у справі №802/680/15-а за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 оскаржено відповідачем в апеляційному порядку. 

Вінницький апеляційний адміністративний суд ухвалою від 22.06.2016 апеляційну скаргу Могилів - Подільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області залишив без задоволення, а постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 15.04.2016  без змін.

Могилів - Подільська ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати зазначені вище судові рішення та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 повністю.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, зазначаючи, що суди залишили поза увагою установлені в акті перевірки обставини та не надали їм належної правової оцінки.  

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 14.09.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від    03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Шипуліна Т.М., Ханова Р.Ф.

Верховний Суд ухвалою від 05.10.2020 призначив справу до касаційного розгляду у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами з 06.10.2020.      

Верховний Суд, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справи, виходить з такого.

Суди попередніх інстанцій установили такі обставини.

Контролюючий орган на підставі наказу від 01.12.2014 №14 провів документальну планову виїзну перевірку фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 , з питань щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2012 по 31.12.2013, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 по 31.12.2013, за результатами якої посадовими особами Могилів - Подільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області складено акт від 23.01.2015 №  6/1701/ НОМЕР_1 .

ФОП ОСОБА_1 подала до Могилів - Подільської ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області заперечення від 05.02.2015 №02/15/01на акт про результати документальної планової виїзної перевірки.

Могилів - Подільська ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області, враховуючи обставини, викладені у запереченнях ФОП ОСОБА_1 на акт, на підставі наказу від 09.02.2015 №102 проводить документальну позапланову виїзну перевірку, за результатами якої посадовими особами контролюючого органу складено акт від 23.02.2015 №  95/1701/ НОМЕР_1 .

Відповідно до висновків за результатами перевірки у діяльності ФОП ОСОБА_1 встановлені наступні порушення вимог законодавства: 
п.п. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16, п. 44.1 ст. 44, п. 138.2 ст. 138, п. 177.3, п. 177.4, п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України - завищено загальний оподатковуваний дохід від реалізації ПММ, та які відображені у графі 3 додатку 5 розділу ІІІ податкової декларації про майновий стан і доходи за 2012 рік від 28.01.2013 №7318 на загальну суму 178  980,  00 грн, а саме: включено до складу загального оподатковуваного доходу від реалізації ПММ за 2012 рік суми податку на додану вартість, що входять до ціни реалізованих товарів на загальну суму 178  980,  00 грн; завищено витрати на придбання ПММ, що реалізовані, та відображено в графі 4 додатку 5 до розділу ІІІ податкової декларації про майновий стан і доходи за 2012 рік від 28.01.2013 №7318 на загальну суму 325  002,  00 грн, а саме: включено до складу витрат на придбання ТМЦ за 2012 рік суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних товарів на загальну суму 252  575,   00 грн, та включено до складу витрат на придбання ТМЦ за 2012 рік дебіторську заборгованість ПП «ДНІСТЕР-В» (код ЄДРПОУ - 36237877) на суму 52  377,  00 грн та ДП «ВІННИЦЬКИЙ ОБЛАВТОДОР» ВАТ «ДАК «АВТОМОБІЛЬНІ ДОРОГИ УКРАЇНИ» (код ЄДРПОУ - 32054743) на суму 20  050,  00грн, у результаті чого занижено суму податкових зобов`язань з податку  на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2012 рік на суму 21  903,  31 грн; 
п. 2 ч. 1 ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» - занижено базу нарахування єдиного внеску за період з 01.01.2012 по 31.12.2013, всього на суму 146  022,  00 грн, в результаті чого занижено суму єдиного внеску нарахованого з чистого оподатковуваного доходу всього на суму 50  669,  60 грн, в тому числі, за січень 2012 року - 4  222,  47 грн, за лютий 2012 року - 4  222, 47 грн, за березень 2012 року - 4  222, 47 грн, за квітень 2012 року - 4  222, 47 грн, за травень 2012 року - 4  222, 47 грн, за червень 2012 року - 4  222, 47 грн, за липень 2012 року - 4  222, 47 грн, за серпень 2012 року - 4  222, 47 грн, за вересень 2012 року - 4  222, 47 грн, за жовтень 2012 року - 4  222, 47 грн, за листопад 2012 року - 4  222, 47 грн, за грудень 2012 року - 4  222, 47 грн.

Згідно з висновками акту перевірки та на підставі виявлених порушень відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 25.02.2015 №0004351702, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання за платежем на податок на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за основним платежем на суму 21  903,  31 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 5  475,   83 грн.; рішення від 25.02.2015 №004361702 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нараховано єдиного внеску, яким до позивача застосовано штрафні санкції у сумі 5  066,  96грн; вимогу від 25.02.2015 № Ф-0004371702 про сплату боргу (недоїмки) у сумі 5  066, 60 грн.

14.05.2015 ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду у даній справі призначено судово - бухгалтерську експертизу первинних документів ФОП ОСОБА_1 за 2012 - 2013 роки, які направлені на експертне дослідження, для встановлення правомірності висновків за актом перевірки контролюючого органу.

Відповідно до висновку експерта від 29.02.2016 зазначені суми в акті Могилів - Подільської ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області від 23.02.2015 №  95/1701/ НОМЕР_1 завищення ФОП ОСОБА_1 загального оподатковуваного доходу від реалізації паливо-мастильних матеріалів на загальну суму 178  980, 00грн., завищення витрат на придбання паливо - мастильних матеріалів на загальну суму 325  002,  00 грн та заниження чистого оподатковуваного доходу на суму 146  022,   00грн за період з 01.01.2012 по 31.12.2013 документально не підтверджуються; враховуючи, що сума чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 за 2012 рік розрахована на підставі первинних бухгалтерських документів, що надані на дослідження складає - 6  307, 44 грн, тому зазначені суми в акті Могилів - Подільської ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області від 23.02.2015 №  95/1710/ НОМЕР_1 податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних від здійснення підприємницької діяльності за 2012 рік на 21  903, 31 грн документально не підтверджуються; враховуючи, що сума чистого оподатковуваного доходу від здійснення підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 за 2012 рік складає - 6  307,  44 грн, тому зазначені суми в акті Могилів - Подільської ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області від 23.02.2015 №  95/1710/2446615963 заниження єдиного соціального внеску на 50  669,  60 грн документально не підтверджуються.

Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги мотивував рішення тим, що  доводи податкового органу щодо порушення позивачем норм Податкового кодексу України в результаті чого нею занижено податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 21  903,  31 грн є необґрунтованим та дійшов висновку щодо неправомірності податкового повідомлення - рішення від 25.02.2015 №  0004351702, на підставі якого ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб за основним платежем на суму 21  903,  31 грн та штрафними (фінансовими) санкціями на суму 5  475,  83 грн.

Оскільки, викладені у п. 2.2.3 акту перевірки ФОП ОСОБА_1 порушення п. 2 ч. 1 ст.  7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» у вигляді не нарахування єдиного внеску на всю суму доходу (прибутку), отриманого від господарської діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, що спричинило його заниження у 2012 році на суму 50  669,  60 грн є помилковими, враховуючи висновки експертного дослідження первинних документів від 23.02.2015, то суд вважає, що витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Відповідач жодним чином не обґрунтував висновки щодо заниження позивачем сум чистого доходу, отриманого від здійснення підприємницької діяльності, та заниження податку на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності, оскільки ним не враховано надану останнім первинну документацію.

Висновок експерта від 23.02.2015 повністю узгоджується із наявними у справі документами, натомість аргументи відповідача ґрунтуються на висновках, викладених у акті перевірки та не відповідають дійсності.

Ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 22.06.2016 постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 15.04.2016 залишено без змін.

Суд апеляційної інстанції погодився із висновками суду першої інстанції та залишив без задоволення апеляційну скаргу відповідача. 

У касаційній скарзі Могилів - Подільська ОДПІ ГУ ДФС у Вінницькій області посилається на невірне тлумачення судом норм матеріального та процесуального права; вказує на невідповідність висновків судів фактичним обставинам справи. Доводи відповідача зводяться до того, що ФОП ОСОБА_1 не отримала за 2012 рік дохід у розмірі 21  382,  00 грн ні в грошовій ні в негрошовій формі, відповідно і витрати на придбання реалізованих, та не оплачених паливо-мастильних матеріалів на суму 20  050,  00 грн не можуть бути включені до витрат господарської діяльності у 2012 році. Також, скаржник окремо наголошує, що внаслідок завищення ФОП ОСОБА_1 загального оподатковуваного доходу від реалізації паливо-мастильних матеріалів за 2012 рік, а саме включення до його складу суми податку на додану вартість, що входять до ціни реалізованих товарів та суми дебіторської заборгованості ПП «ДНІСТЕР-В» та ДП «ВІННИЦЬКИЙ ОБЛАВТОДОР» ВАТ «ДАК «АВТОМОБІЛЬНІ ДОРОГИ УКРАЇНИ», в результаті чого занижено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2012 рік та занижено нарахування єдиного внеску за період з 01.01.2012 по 31.12.2013.

Позивачем заперечень на касаційну скаргу до суду не надано.

Статтею 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 177 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)  визначено порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.

Відповідно до п. 177.2 ст. 177 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Пунктом 177.3 ст. 177 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)  встановлено, що для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

Згідно з п. 177.4 ст. 177 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

- обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

- суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;

- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в п.п. 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Пунктом 44.1 ст. 44 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Крім того, ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-ХІV визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Таким чином, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Провівши системний аналіз норм чинного законодавства та матеріалів справи, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо визнання протиправною та скасування вимоги від 25.02.2015 №0004371702 про сплату боргу (недоїмки) по єдиному внеску в розмірі 50 669,  60 грн та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 25.02.2015 № 0004361702, яким застосовано до позивачки штрафні санкції у розмірі 5 066,  96 грн.

Отже, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права до встановлених цими судами на підставі безпосередньо досліджених та оцінених доказів обставин.

Переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справ, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що суди не допустили неправильного їх застосування до установлених ними на підставі безпосередньо досліджених доказів обставин.

Відповідно до частин першої-третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам оскаржувані судові рішення у цій справі відповідають, а доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у відзиві на адміністративний позов, апеляційній скарзі та, з урахуванням яких, суди попередніх інстанцій вже надавали оцінку встановленим обставинам справи. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі статті 9 КАС України.

Відповідач у касаційній скарзі просить про переоцінку, додаткову перевірку доказів стосовно встановлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин у справі, проте це знаходиться за межами касаційного перегляду, встановленими частиною першою статті 341 КАС України. Обґрунтування касаційної скарги відповідача зводиться виключно до непогодження з оцінкою, наданою судами повно і всебічно встановленим обставинам справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено.

В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що висновки судів попередніх інстанцій є правильними, обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, підстави для скасування чи зміни оскаржуваних судових рішень відсутні.

Доводи, які містяться в касаційній скарзі, висновків судів та обставин справи не спростовують.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 345, 349, 350, 355, 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Могилів - Подільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області залишити без задоволення, а постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 15.04.2016 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 22.06.2016 - без змін. 

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева Т.М. Шипуліна   Р.Ф. Ханова