ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
20 жовтня 2020 року           справа №200/2143/20-а 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді: Гаврищук Т.Г.
суддів:                       Блохіна А.А
                                  Сіваченка І.В.
при секретарі судового засідання Кобець О.А.,
за участю сторін по справі: 
позивач: Гутова О.М. , Власенко І.В.
відповідач: Помалюк І.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Головного управління ДПС у Донецькій області та Товариства з обмеженою відповідальністю "Корум Дружківський машинобудівний завод" на рішення Донецького окружного адміністративного суду (суддя першої інстанції - Голуб В.А.) від 08 липня 2020 року (повний текст рішення складений 10 липня 2020 року) у справі №200/2143/20-а за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Корум Дружківський машинобудівний завод" до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 000120510 від 13.02.2020 року, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 000120510 від 13.02.2020 року.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 08 липня 2020 року позов задоволено частково, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №000120510 від 13.02.2020 року, в частині застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) на загальну суму 915 494, 00 грн. В решті заявлених вимог відмовлено.
В апеляційній скарзі позивач просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог, та ухвали постанову, якою в цій частині позовні вимоги задовльнити.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги позивач посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального права. Позивач  вважає, що спеціфікація №4 від 10.08.2018 року до договору №10/08-2 укладено саме на виконання робіт - капітальний ремонт секцій механізованого кріплення. Жодної реалізації товарів, умов та номенкладтури поставки специфікація №4 від 10.08.2018 року не містить. Зазначені договір та спеціфікація укладені згідно норм чинного законодаства при цьому договір та спеціфікація не визнавались недійсними у судовому порядку, тобто є правомірними. Крім того, судом першої інстанції не прийнято до уваги, що на дату придбання ТМЦ виникло право на податковий кредит у сумі 297 400,00 грн, але під час проведення уцінки підстави для коригування додаткового кредиту були відсутні. Випадки проведення коригування подвткового кредиту визначено ст.192 ПК України від 02 грудня 2010 року №2755-VI зі змінами та доповненнями, серед них уцінка товарів не значиться. На думку позивача, відсутні підстави для нарахування податкових зобов`язань із ПДВ за нормами п.198.5 ПКУ, якщо призначеня уціненого товару й надалі буде для використання у господарській діяльності оподаткування ПДВ операціях. У подальшому з`явилась можливість використати вищенаведені ТМЦ в господарській діяльності, а саме в ході проведення капітального ремонту секцій механізованого кріплення ДМ для ВСП ШУ «Добропільське» (замовлення №1570718006 для замовника ТОВ «КОРУМ ТРЕЙДІНГ»).
В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову в повному обсязі.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального права. Відповідач зазначив, що ним правомірно було прийнято спірне податкове повідомлення-рішення, оскільки при здійсненні перевірки було встановлено порушення позивачем вимог вимоги пп. б) п.185.1 ст.185, пп. ж) п.186.3 ст.186, абзацу 3 п.187.8 ст.187, п.190.2 ст.190, п.201.1, п.201.10 ст.201, п.208.2, п.208.3 ст.208 Податкового кодексу України. Відповідач вважає, що позивачем протиправно не складено та не зареєстровано податкові накладні та/або розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних з сум компенсації понесених витрат зі сплати орендної плати за земельну ділянку, вартості товарно-матеріальних цінностей та податкових зобов`язань за операцією постачання послуг нерезидентом, місце надання яких є митна територія України.
Під час апеляційного розгляду справи позивачі проти доводів апеляційної скарги відповідача заперечували, вважають, що рішення суду є законним та обґрунтованим, ухвалено судом відповідно до норм матеріального та процесуального права на підставі повного і всебічного з`ясування обставин в адміністративній справі. 
Відповідач також заперечував проти доводів апеляційної скарги позивача.
Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників позивача, представника відповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, відзив на скаргу, дійшла висновку про те, що апеляційні скарги задоволенню не підлягає виходячи з наступного.
Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що відповідачем було проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Корум Дружківський машинобудівний завод» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2016 року по 30.06.2019 року, з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 року по 30.06.2019 року, за результатами якої складено акт                      № 99/05-99-05-10/37295825 від 18.10.2019р. та прийнято податкове повідомлення-рішення №000158510 від 11.11.2019 року про застосування штрафних санкцій за відсутність складання та реєстрації протягом граничного строку податкових накладних на суму 1 257 032, 00 грн.
Не погоджуючись з винесеним податковим повідомленням - рішенням № 000158510 від 11.11.2019 року позивач подав скаргу № 100 від 21.11.2019 року до Державної податкової служби України (т.1 а.с.92-100).
За результатами розгляду вищевказаної скарги рішенням Державної податкової служби України №2506/6/99-00-08-05-01-06 від 21.01.2020 року податкове повідомлення -рішення № 000158510 від 11.11.2019 року підлягало скасуванню в частині застосування штрафних санкцій за не складання та не реєстрацію податкових накладних за липень, жовтень, листопад, грудень 2016 року. В іншій частині податкове повідомлення-рішення залишено без змін (т.1 а.с.101-120).
Враховуючи часткове скасування податкового повідомлення - рішення № 000158510 від 11.11.2019 року, відповідачем було винесено нове податкове повідомлення-рішення № 000120510 від 13.02.2020 року, згідно з яким встановлено відсутність складання та реєстрації позивачем податкових накладних на суму 2 128 388, 00 грн. та згідно з абзацом першим п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України застосовано штрафні санкції у розмірі 50 % у сумі 1 064 194, 00 грн (т.1 а.с.7-9).
Наведені обставини сторонами не оспорюються.
Пунктом 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України встановлено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.
Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, однією із підстав прийняття спірного рішенння послужив встановлений актом перевірки факт порушення позивачем вимог пп. а, б) п.185.1 ст.185, ст.187, абзацу третього п.188.1 ст.188, п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України.
Актом перевірки встановлено, що позивачем не включено до бази оподаткування податком на додану вартість суму наданих послуг у розмірі 982 650,76 грн. та суму коштів, отриману у зв`язку із компенсацією вартості товарів, робіт, послуг, від покупця Товариства з обмеженою відповідальністю «Зовнішньоторговельна фірма «УКРМЕТЕКСПОРТ» по договору від 17.02.2015 року                                          № КДРМЗ/6-15 А, укладеному на компенсацію вартості послуг з надання доступу до об`єктів нерухомого майна, вартість яких визначена у розмірі орендної плати за земельну ділянку площею 140 000 кв.м., на якій розташовані такі об`єкти нерухомого майна, що було продане покупцю Товариству з обмеженою відповідальністю «Зовнішньоторговельна фірма «УКРМЕТЕКСПОРТ».
В результаті вказаного було встановлено заниження податкових зобов`язань на загальну суму 196 530, 00 грн., у тому числі за липень 2016 року в сумі 15 106, 00 грн., за серпень 2016 року в сумі  16 724, 00 грн., за вересень 2016 року в сумі 16 724, 00 грн., за жовтень 2016 року в сумі 8 163, 00 грн., за листопад 2016 року в сумі 16 724, 00 грн., за грудень 2016 року в сумі 16 724, 00 грн., за січень 2017 року в сумі 17 728, 00 грн., за лютий 2017 року в сумі 17 727, 00 грн., за березень 2017 року в сумі 17 728, 00 грн., за квітень 2017 року в сумі 17 727, 00 грн., за травень 2017 року в сумі 17 728, 00 грн., за червень 2017 року в сумі 17 727, 00 грн..
У відповідності до вимог п.185.1ст.185 Податкового кодексу Уураїни, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу. 
Постачання послуг - це будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України).
Згідно п.187.1ст.187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг відповідно до п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.
До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, між позивачем та Приватним акціонерним товариством «Дружківський машинобудівний завод» було укладено договір № 382/14 від 26.12.2014 року, у відповідності до якого у зв`язку з укладанням між сторонами договору купівлі-продажу нерухомого майна до моменту оформлення позивачем права користування земельною ділянкою площею 105,465 6 га, що розташована за адресою: м. Дружківка. вул. Леніна,7, позивач зобов`язаний щомісячно компенсувати ПАТ «Дружківський машинобудівний завод» орендну плату за користування земельною ділянкою (т.1 а.с.125).
В подальшому, між позивачем (продавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Зовнішньоторговельна фірма «УКРМЕТЕКСПОРТ» (покупець) 16.02.2015 року було укладено договір купівлі-продажу частини нерухомого майна, що розташоване за адресою: м. Дружківка, вул.Леніна,7, посвідчений приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу та зареєстрований в реєстрі за № 1096.
Згідно з п.12 даного договору покупець до моменту оформлення права користування земельною ділянкою площею 140 000, 00 кв.м, щомісячно до 10 числа наступного за звітним зобов`язаний компенсувати продавцю орендну плату (т.1 а.с.121-123).
У зв`язку з продажом позивачем частини нерухомого майна на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Зовнішньоторговельна фірма «УКРМЕТЕКСПОРТ», позивачем було укладено договір № КДРМЗ/6-15А від 17.02.2015 року на компенсацію орендної плати за землю орієнтовною площею 140 000, 00 кв.м., згідно з яким позивач щомісячно надає рахунок Товариству з обмеженою відповідальністю «Зовнішньоторговельна фірма «УКРМЕТЕКСПОРТ» на сплату компенсації орендної плати за землю (т.1 а.с.124).
В матеріалах справи наявні рахунки-фактури про виставлення вимоги Товариству з обмеженою відповідальністю «Зовнішньоторговельна фірма «УКРМЕТЕКСПОРТ» щодо сплати на користь позивача орендної плати за землю за період з вересня 2016 року по червень 2017 року (т.1 а.с.131-140).
Рішенням господарського суду Донецької області від 14.09.2017 року вищевказані суми орендної плати стягнуто з Товариства з обмеженою відповідальністю «Зовнішньоторговельна фірма «УКРМЕТЕКСПОРТ» на корить позивача, у зв`язку з їх невчасною сплатою (т.1 а.с.127-130).
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що отримання платником податку компенсації понесених ним витрат зі сплати земельного податку від власника нерухомості, що розташована на земельній ділянці, стосовно якої не переоформлено договір оренди з уповноваженим органом державної влади та/або органом місцевого самоврядування (до дати підписання договору оренди земельної ділянки такого уповноваженого органу безпосередньо з новим власником нерухомості), не є оплатою вартості послуг для цілей оподаткування ПДВ.
Таким чином, отримання коштів платником податку від нового власника нерухомості як компенсації понесених витрат зі сплати земельного податку за земельну ділянку державної або комунальної власності, на якій розташована така нерухомість, не є об`єктом оподаткування ПДВ.
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції що у межах спірних правовідносин, відповідачем не доведено надання позивачем Товариству з обмеженою відповідальністю «Зовнішньоторговельна фірма «УКРМЕТЕКСПОРТ» за договором від 17.02.2015 року                                     № КДРМЗ/6-15А послуг, які є об`єктом оподаткування у відповідності до вимог п.185.1ст.185 Податкового кодексу Уураїни, а тому правомірно задоволено позов в цій частині.
Іншою підставою для прийняття спірного рішенння послужив встановлений актом перевірки факт порушення позивачем вимог пп. б) п.185.1 ст.185, пп. ж) п.186.3 ст.186, абзацу 3 п.187.8 ст.187, п.190.2 ст.190, п.201.1, п.201.10 ст.201, п.208.2, п.208.3 ст.208 Податкового кодексу України. 
Актом перевірки встановлено, що позивач - отримувач транспортно-експедиторських послуг від нерезидента Rhenus Project Logistics Vietnam Сompany Limited (В`єтнам), місце постачання яких розташоване на митній території України, не визначив податкові зобов`язання за операцією з постачання послуг нерезидентом, місцем надання яких є митна територія України, в результаті чого відбулось заниження податкових зобов`язань в податкових деклараціях з податку на додану вартість на загальну суму 1 724 623, 00 грн., у тому числі за серпень 2018 року в сумі 1 037 454, 00 грн., за вересень 2018 року в сумі 514 727, 00 грн., за жовтень 2018 року в сумі 172 442, 00 грн.
Відповідно до статті 1 Закону України від 01 липня 2004 року № 1955-IV «Про транспортно-експедиторську діяльність» (далі - Закон № 1955-IV) транспортно-експедиторська діяльність визначена, як підприємницька діяльність із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів.
Експедитор (транспортний експедитор) - суб`єкт господарювання, який за дорученням клієнта та за його рахунок виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування.
Клієнт - споживач послуг експедитора (юридична або фізична особа), який за договором транспортного експедирування самостійно або через представника, що діє від його імені, доручає експедитору виконати чи організувати або забезпечити виконання визначених договором транспортного експедирування послуг та оплачує їх, включаючи плату експедитору.
Перевізник - юридична або фізична особа, яка взяла на себе зобов`язання і відповідальність за договором перевезення вантажу за доставку до місця призначення довіреного їй вантажу, перевезення вантажів та їх видачу (передачу) вантажоодержувачу або іншій особі, зазначеній у документі, що регулює відносини між експедитором та перевізником.
Учасники транспортно-експедиторської діяльності - клієнти, перевізники, експедитори, транспортні агенти, порти, залізничні станції, об`єднання та спеціалізовані підприємства залізничного, авіаційного, автомобільного, річкового та морського транспорту, митні брокери та інші особи, що виконують роботи (надають послуги) при перевезенні вантажів.
За змістом частини другої статті 8 Закону № 1955-IV транспортно-експедиторські послуги надаються клієнту при експорті з України, імпорті в Україну, транзиті територією України чи іншими державами, внутрішніх перевезеннях територією України.
У відповідності до статті 9 Закону № 1955-IV за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу.
Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.
У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.
При цьому, згідно статті 4 Закону № 1955-IV експедитори для виконання доручень клієнтів можуть укладати договори з перевізниками, портами, авіапідприємствами, судноплавними компаніями тощо, які є резидентами або нерезидентами України.
Відповідно до пункту 180.2 статті 180 Податкового кодексу України особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.
За змістом абзаців «б», «е» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (пункт 188.1 статті 188 Податкового кодексу України).
У відповідності до підпункту «а» пункту 193.1 статті 193 Податкового кодексу України ставка податку встановлюються від бази оподаткування та становить 20 відсотків.
Положеннями пункту 194.1 статті 194 Податкового кодексу України визначено, що операції, зазначені у статті 185 цього Кодексу, крім операцій, що не є об`єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 відсотків, оподатковуються за ставкою, зазначеною в підпункті «а» пункту 193.1 статті 193 цього Кодексу, яка є основною.
Відповідно до абзацу «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України операції з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою. Для цілей цього підпункту перевезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що аніліз наведених норм дозволяє дійти висновку про те ,  що з метою оподаткування ПДВ операції з постачання транспортно-експедиторських послуг та послуг з міжнародного перевезення вантажів слід розглядати окремо.
За змістом наведених положень, якщо транспортно-експедиторські послуги надаються замовнику-резиденту, то такі послуги підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах за основною ставкою (незалежно від того, резидентом чи нерезидентом надаються такі послуги). Операції же з міжнародного перевезення вантажів, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом, оподатковуються за нульовою ставкою, яка, у свою чергу, не поширюється на інші послуги, які надаються при перевезенні, зокрема на ті, що надає експедитор.
Крім того, об`єктом оподаткування ПДВ є тільки ті послуги, місце постачання яких розташоване на митній території України. У свою чергу, місце постачання послуг визначають за правилами спеціальних положень пп. 186-2-186.4 Податкового кодексу України. При цьому, для транспортно-експедиторських послуг порядок визначення місця постачання прямо передбачено окремим п.п. «ж» п. 186.3 ст. 186 Податкового кодексу України.
Згідно з п.п. «ж» п. 186.3 ст. 186 Податкового кодексу України місцем постачання зазначених у цьому пункті послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб`єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання. До таких послуг належить надання транспортно-експедиторських послуг.
Відповідно до статті 9 Закону № 1955-IV факт надання послуги експедитора при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.
Під єдиним міжнародним перевізним документом маються на увазі документи, складені мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту. Таким документом може бути, зокрема коносамент (Bill of Lading).
Відповідно до пункту 7 статті 1 Конвенції ООН про морські перевезення вантажів 1978 року коносамент означає документ, який підтверджує договір морського перевезення й приймання або навантаження вантажу перевізником і відповідно до якого перевізник зобов`язується здати вантаж проти цього документа.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, позивач у межах своєї господарської діяльності у письмовій формі уклав з компанією Rhenus Project Logistics Vietnam Company Limited (В`єтнам) контракт № RPJVN/CORUM-002 від 18.06.2018 року (т.1 а.с.147-160).
Відповідно до умов контракту компанія Rhenus Project Logistics Vietnam Company Limited (Експедитор) зобов`язана здійснювати мультимодальне міжнародне перевезення вантажу (обладнання) з м. Кам Фа, Ганг Нін, В`єтнам до м. Дружківка Україна.
Вказаний контракт був укладений позивачем з метою перевезення обладнання, що було придбане за контрактом № GMV-KDRMZ01 від 15.08.2018 року із GOMVINA LTD (В`єтнам) (т.1 а.с.162-174).
На виконання умов договору компанія Rhenus Project Logistics Vietnam Company Limited надала на адресу позивача первинні документи, а саме:
- акти: від 22.10.2018 року на суму 305715,00 usd (т.1 а.с.161);
- коносаменти (bill of lading): № 965384706, № 965391474 (т.1 а.с.201-204);
- міжнародні товаро-транспортні накладні (CMR): № 1-4 від 05.10.2018 року, № 5 від 06.10.2018 року, № 6 від 08.10.2018 року, № 7-8 від 09.10.2018 року, № 9-10 від 10.10.2018 року, № 11-14 від 16.10.2018 року та № 15-17 від 18.10.2018 року, № 18 від 20.10.2018 року (т.1 а.с. 205-222);
-інвойси: № GMV-KDRMZ01-01 від 16.08.2018 року, № GMV-KDRMZ01-02 від 30.08.2018 року (т.1 а.с.175-187).
Проте, у вказаних коносаментах не зазначено компанію Rhenus Project Logistics Vietnam Company Limited як перевізника ТМЦ відповідно до контракту № GMV-KDRMZ01 від 15.08.2018 року із GOMVINA LTD (В`єтнам).
З метою перевезення вказаного товару, позивачем було залучено безпосереднього перевізника компанію Maersk Line, що підтверджується дослідженими копіями коносаментів.
Наявність коносаментів підтверджує укладання договору на перевезення між позивачем та безпосереднім перевізником компанією Maersk Line.
Відповідно до Додатку № 2 до контракту № RPJVN/CORUM-002 вартість послуг складається з: вартості доставки до порту відвантаження, термінальні збори, морський фрахт, та вартість доставки до м. Дружківка.
Крім того, сторонами в контракті № RPJVN/CORUM-002 від 18.06.2018 року погоджено, що експедитор зобов`язується здійснювати розрахунки за перевезення вантажів, оплата послуг за перевезення здійснювалась саме компанією Rhenus Project Logistics Vietnam Company Limited.
З викладеного вбачається, що у суму 305715,00 usd, сплачену компанії Rhenus Project Logistics Vietnam Company Limited за контрактом № RPJVN/CORUM-002 від 18.06.2018 року, входили не тільки транспортно-експедиторські послуги, а і комплекс послуг з організації перевезення зовнішньо-торгівельних вантажів згідно номенклатури замовника Товариства з обмеженою відповідальністю «Корум Дружківський машинобудівний завод».
Так, в додатку № 1 до контракту № RPJVN/CORUM-002 від 18.06.2018 року зазначено, що комплекс послуг, які надавались компанією Rhenus Project Logistics Vietnam Company Limited, включав в себе, зокрема морський фрахт, наземне транспортування та термінальні збори. 
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про те, що якщо експедиційні послуги, надані компанією Rhenus Project Logistics Vietnam Company Limited підлягають оподаткуванню податком на додану вартість, то вартість оплаченого позивачем міжнародного перевезення, оподаткуванню не підлягає у відповідності до норм ст. 195 Податкового кодексу України.
Разом з тим, згідно з додатком № 1 до контракту № RPJVN/CORUM-002 від 18.06.2018 року у даному правочині відсутні додаткові витрати саме на експедиційні послуги, а тому витрати за даним договором не є об`єктом оподаткування ПДВ за ставкою 20 %.
З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає безпідставним накладення штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, а тому судом першої інстанції правомірно скасовано спірне податкове повідомлення-рішення в цій частині .
Судом першої інстанції було відмовлено у задоволенні позову в частині порушення позивачем приписів пп. в) пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, пп. а) та б) п. 185.1 ст. 185, ст. 187, абзацу третього п.188.1 ст.188, ст. 189, пп. г) п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України.
Актом перевірки встановлено, що позивач не включив до бази оподаткування податком на додану вартість товарно-матеріальних активів (ЗКД90Т 16.07.010 Блок управління у кількості 43 шт, Блок керування ЗКД90Т 16.07.100 у кільк. 106 шт, Блок управління 1КД90.66.07.100 кільк. 29 шт, Консоль ЗКД90Т 14.06.000 кільк.17 шт.) в загальній сумі 1 487 001, 75грн. (при придбанні яких було сформовано податковий кредит згідно податкових накладних продавця ТОВ "ГІРНИЧІ МАШИНИ-ДРМЗ", складених в звітних періодах листопаді 2016 року та липні 2017 року в загальній сумі 297 400, 35грн.), по яким відповідно до наданих для перевірки документів не підтверджується факт включення їх вартості до договірної ціни реалізації замовлення № 1570718006 (Капітальний ремонт секцій механізованого кріплення ДМ для ВСП ШУ Добропільське, лава №1 північна), та по яким також не підтверджується факт використання для власної господарської діяльності, в результаті чого було занижено податкове зобов`язання за січень 2019 року на загальну суму 297 400, 35грн.
За правилами підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що використання платником податку товарів, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, поза межами його господарської діяльності зумовлює виникнення в нього обов`язку визначити податкові зобов`язання з податку на додану вартість за основною ставкою згідно з підпунктом "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України виходячи з бази оподаткування, обчисленої відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України. У свою чергу, у разі використання таких активів безпосередньо в господарській діяльності платника податку такий обов`язок в останнього не виникає.
Як встановлено під час проведення перевірки та не заперечується сторонами, товарно-матеріальні активи (ЗКД90Т 16.07.010 Блок управління у кількості 43 шт, Блок керування ЗКД90Т 16.07.100 у кільк. 106 шт, Блок управління 1КД90.66.07.100 кільк. 29 шт, Консоль ЗКД90Т 14.06.000 кільк.17 шт.) в загальній сумі 1 487 001, 75грн. були оприбутковані позивачем по відносинах з контрагентом ТОВ "ГІРНИЧІ МАШИНИ-ДРМЗ", при придбанні яких було сформовано податковий кредит згідно податкових накладних продавця ТОВ "ГІРНИЧІ МАШИНИ-ДРМЗ", складених в звітних періодах листопаді 2016 року та липні 2017 року в загальній сумі 297 400, 35грн.).
Матеріалами справи підтверджується, що у вересні 2018 року постійно діючою комісією позивача було виявлено, що у зв`язку з тривалим зберіганням частина запасів, що обліковується на складах позивача, втратила свою якість та підлягає уцінці відповідно до П(С)БУ№ 9 «Запаси».
У зв`язку з цим, комісією було винесене рішення про проведення уцінки ТМЦ на 95 %, про що складено акт огляду ТМЦ від 03.09.2018 року (т.1 а.с.142).
Рішення про уцінку ТМЦ було оформлено наказом № 98 від 29.09.2018 року «Про уцінку ТМЦ по складу № 661», згідно якого було проведено уцінку наступних ТМЦ: ЗКД90Т 16.07.010 Блок управління - у кількості 43 шт., Блок керування ЗКД90Т 16.07.100 -у кількості 106 шт., Блок управління 1 КД90.66.07.100 кількість 29 шт., Консоль ЗКД90Т 14.06.000 у кількості 17шт. (т.1 а.с.141).
Згідно опис-акту №1 від 30.09.2018р. загальна вартість наведеного вище товару до уцінки -                     1 487 001,75 грн.; вартість після уцінки - 74 349,91 грн .(т.1 а.с.143).
Судом також встановлено, що 10.08.2018 року між позивачем (Постачальник) та ТОВ «КОРУМ ТРЕЙДІНГ» було укладено договір поставки № 10/08-2, згідно п.1.2 якого товар поставляється в асортименті, кількості, в терміни, за ціною і з якісними характеристиками, узгодженими сторонами в договорі і специфікаціях, які є невід`ємними частинами договору (т.2 а.с.81-83 зворотній бік).
Позивач наполягає, що за наведеним договором ним також були виконані ремонтні роботи на підставі специфікації № 4 від 10.08.2018 року до договору № 10/08-2 від 10.08.2018 року (т. 2 а.с.140).
Під час виконання вказаного договору, а саме в ході проведення капітального ремонту секцій механізованого кріплення ДМ для ВСП ШУ «Добропільське»  і були використані вищенаведені ТМЦ.
Так, згідно з наказом № 112 від 26.11.2018 року «Про залучення ТМЦ» та додатку № 1 до наказу №112 від 26.11.2018 року, з метою своєчасного виконання замовлення із капітального ремонту секцій механізованого кріплення ДМ для ВСП ШУ «Добропільське» вищенаведені ТМЦ було використано у повному обсязі після їх попереднього поліпшення (т.1 а.с.144-145).
Відпуск ТМЦ зі складу № 661 було оформлено накладною № 40 від 07.12.2018 року, згідно з якою ТМЦ були переміщені в цех № 23 (ремонтне виробництво) (т.1 а.с.146).
Капітальний ремонт секцій (100 шт.) для замовника ТОВ «КОРУМ ТРЕИДІНГ» було зроблено та реалізовано у січні - лютому 2019 року згідно договору № 10/08-2 від 10.08.2018 року по заказу №1570718006 на загальну суму 106 278 392,17 грн. у т. ч ПДВ 17 713 065,36 грн, про що свідчать акти здачі-прийняття робіт та акти прийому передачі устаткування (т.2 а.с. 87,89,90,92,94-110,113-125).
На дату виникнення податкових зобов`язань позивачем були складені та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкові накладні (т.2 а.с.129-130).
Про те, під час проведення перевірки, ані під час розгляду справи, позивачем не було надано жодного доказу на підтвердження факту включення вартості зазначених товарно-матеріальних цінностей до договірної ціни капітального ремонту секцій механізованого кріплення ДМ для ВСП ШУ Добропільське, лава № 1 північна, у кількості 20 шт. секцій, замовлення № 1570718006 для покупця ТОВ «КОРУМ ТРЕЙДІНГ».
З урахуванням викладеного, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про те, що у разі здійснення операції зі списання (уцінки) ТМЦ вони починають використовуватись в операціях, що не пов`язані з господарською діяльністю такого платника податку, що зумовлює виникнення в нього обов`язку визначити податкові зобов`язання з податку на додану вартість за основною ставкою згідно з підпунктом "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України виходячи з бази оподаткування, обчисленої відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України.
Враховуючи відсутність доказів на підтвердження використання цих ТМЦ безпосередньо в господарській діяльності позивача, колегія суддів вважає правомірним висновок про обґрунтованість позиції контролюючого органу стосовно заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму                               297 400 грн. та в свою чергу, накладення штрафних санкцій за відсутність реєстрації податкових накладних.
Водночас, колегія суддів вважає, що недотримання учасниками господарської операції вимог цивільного або господарського законодавства щодо істотних умов договору під час його укладення не має безпосереднього впливу на результати податкового обліку. Значення для податкового обліку має факт господарської операції, її дійсний зміст, фінансовий результат та економічний ефект.
Враховуючи відсутність в матеріалах справи належних доказів на підтвердження використання уцінених на 95 % товарів у власній господарській діяльності, доводи апеляційної скарги позивача колегією суддів не прийнято до уваги.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги відповідач посилається на ті ж самі обставини, які вказані в акті перевірки, на підставі якого прийнято спірне податкове повідомлення-рішення. Ці доводи були предметом оцінки судом першої інстанції; в апеляційній скарзі не наведено конкретних підстав, які б свідчили про порушення судом першої інстанції норм процесуального права при встановленні обставин у справі та норм матеріального права при їх юридичній оцінці.
Враховуючи вищевикладене, апеляційний суд дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відповідно до вимог Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування рішення є порушення судом норм матеріального чи процесуального права.
Доводи апеляційних скарг не дають підстав для висновку про те, що при розгляді справи судом першої інстанції було допущено неправильне застосування норм матеріального чи процесуального права
Суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні, а тому відхиляє апеляційні скарги і залишає судове рішення без змін.
Керуючись статтями 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скаргі Головного управління ДПС у Донецькій області та Товариства з обмеженою відповідальністю "Корум Дружківський машинобудівний завод" на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 08 липня 2020 року у справі №200/2143/20-а - залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 08 липня 2020 року у справі №200/2143/20-а - залишити без змін.
Вступна та резолютивна частина постанови прийнята у нарадчій кімнаті та проголошена у судовому засіданні 20 жовтня 2020 року.
Постанова у повному обсязі складена у нарадчій кімнаті 21 жовтня 2020 року. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з 20 жовтня 2020 року та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий:                                                                                Т.Г. Гаврищук 

Судді:                                                                                          А.А. Блохін

                                                                                             І.В. Сіваченко