ПОСТАНОВА
Іменем України

09 грудня 2020 року   
Київ
справа №460/212/19
адміністративне провадження №К/9901/30425/19
              
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Олендера І.Я.,  Усенко Є.А., 
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №460/212/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Рівне» до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Рівненській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Рівненській області, на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 29 травня 2019 року (суддя Комшелюк Т.О.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 вересня 2019 року (головуючий суддя - Курилець А.Р., судді: Качмар В.Я., Мікула О.І.),- 
ВСТАНОВИВ:
У березні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро Рівне» (далі за текстом - позивач, ТОВ «Агро Рівне») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Рівненській області (далі за текстом- відповідач, ГУ ДПС), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 21 грудня 2018 року № 0011661401, № 0011671401, № 0011681401, № 0011691401.
Позов вмотивовано наступними доводами:
- донарахування контролюючим органом позивачу податку на прибуток та відповідне зменшення податкового кредиту з податку на додану вартість за наслідками господарських операцій з ТОВ «Пром Гарант Плюс» є протиправним, оскільки факт придбання у вказаного контрагента паливно-мастильних матеріалів підтверджується належним чином оформленими первинними документами, які не мають дефектів форми та в повній мірі відображають зміст та обсяг господарських операцій;
- чинне законодавство не містить положень, відповідно до яких вироблена продукція не може бути реалізована за ціною, що нижча за собівартість, якщо така ціна знаходиться в межах звичайних цін, тому донарахування ГУ ДПС податкового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ), є помилковим;
- факт загибелі посівів сої та люпину внаслідок несприятливих погодних умов у 2015 та 2017 роках відноситься до обставин непереборної сили та не є підставою для нарахування податкових зобов`язань з ПДВ на підставі пункту 198.5 статті 198 ПК України за товари і послуги, які були придбані та використані для вирощування посівів, які загинули. При цьому контролюючим органом не наведено жодних доказів того, що засоби захисту рослин, паливно-мастильні матеріали, запасні частини, послуги організацій, насіння сої тощо не були використані в сільськогосподарській діяльності.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 29 травня 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 вересня 2019 року, адміністративний позов задоволено.
Вирішуючи спір, суди встановили, що посадовими особами ГУ ДПС була проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Агро Рівне» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року, за наслідками проведення якої складено акт від 7 грудня 2018 року № 2655/17-00-14-01/39375828.
Перевіркою, серед іншого, встановлено наступні порушення:
- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, пунктів 5, 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290 (далі - П(С)БО 15 «Дохід»), пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року №20 (далі - П(С)БО 11 «Зобов`язання»), статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», пункту 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 (далі - Положення №88), що призвело до заниження податку на прибуток за 2016 рік в сумі 1774 грн, та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток за 2017 рік в сумі 1921 грн;
- підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пункту 188.1 статті 188, підпункту «а» пункту 198.1, пунктів 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, внаслідок чого відбулося заниження податку на додану вартість за грудень 2016 року у сумі 527033 грн, та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд.21) за грудень 2017 року в сумі 165847 грн.
Підставою для висновку контролюючого органу про заниження податку на прибуток стало те, що контрагент позивача - ТОВ «Пром Гарант Плюс» задіяне у схемі взаємовідносин з фіктивними суб`єктами господарювання, що підтверджується вироком Сихівського районного суду м. Львова по справі № 464/1797/18, а також ненадання сертифікатів якості та відповідності, які могли б підтвердити походження товарно-матеріальних цінностей, придбаних позивачем.
Також в ході проведення перевірки відповідачем встановлено реалізацію ТОВ «Агро Рівне» власної сільськогосподарської продукції нижче фактичної собівартості на суму 143408 грн, що, на думку контролюючого органу, є порушенням приписів пункту 188.1 статті 188 ПК України.
Крім того, за позицією контролюючого органу, у разі списання загиблих посівів витрати на їх вирощування не можуть вважатися такими, що пов`язані з господарською діяльністю, тому ТОВ «Агро Рівне» повинне було згідно з приписами пункту 198.5 статті 198 ПК України нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ в сумі 547177 грн за товари/послуги, які були придбані для вирощування загиблих посівів як такі, що не пов`язані з господарською діяльністю. 
На підставі висновків вказаного акта перевірки відповідачем 21 грудня 2018 року прийняті податкові повідомлення-рішення:
- № 0011661401, яким збільшена сума грошового зобов`язання по податку на прибуток у розмірі 2217 грн, в т. ч. за основним зобов`язанням в сумі 1774 грн та штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 443 грн;
- № 0011671401, яким зменшена сума від`ємного значення оподаткування податком на прибуток у розмірі 1929 грн.
- № 0011681401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 658791 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 572033 грн та штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 131758 грн;
- № 0011691401, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 165847 грн.
Задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції дійшов висновку, що господарські операції між позивачем та ТОВ «Пром Гарант Плюс» не викликають сумніву в їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту для підтвердження права на формування витрат, про що свідчать належним чином оформлені первинні документи, які не містять дефектів чи недоліків. Суд відхилив посилання контролюючого органу на вирок Сихівського районного суду м. Львова від 16 травня 2018 року №464/1797/18, оскільки означене судове рішення не стосується посадових осіб ТОВ «Пром Гарант Плюс» та в ньому не надавалась оцінка реальності господарських операцій між позивачем та зазначеним контрагентом.
З приводу реалізації позивачем товару (пшениці та сої) нижче фактичної собівартості суд вказав, що чинне законодавство не містить заборони на реалізацію товару на внутрішньому ринку за цінами, нижчими за собівартість, але в межах звичайних цін. Проте, контролюючим органом під час перевірки не досліджувалась статистична оцінка рівня цін реалізації однорідних чи ідентичних товарів, які б вказували на заниження позивачем ціни продажу вказаних товарів у співставлених умовах, тому донарахування ТОВ «Агро Рівне» податкового зобов`язання з податку на додану вартість з підстав реалізації товару за ціною нижчою за собівартість є помилковим. 
Щодо нарахування відповідачем податкових зобов`язань за товари/послуги, які були придбані для вирощування загиблих у подальшому посівів, суд першої інстанції вказав, що понесені позивачем витрати на вирощування таких посівів були вчинені саме у межах господарської діяльності, оскільки позивач, понісши такі витрати, не знав і не міг передбачити, що посіви загинуть. Окремо суд першої інстанції зауважив, що встановлені відповідачем в ході перевірки суми витрат не відповідають фактичним сумам, що в дійсності поніс позивач відповідно до наданих ним первинних документів. 
Апеляційний суд залишив без змін рішення суду першої інстанції, повністю погодившись із викладеними у ньому висновками. 
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати вказані судові рішення і прийняти нове рішення про відмову в позові. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на неповне з`ясування судами попередніх інстанцій обставин справи. Зокрема, суди не врахували доводи скаржника щодо ненадання позивачем інформації стосовно встановленого на підприємстві порядку видачі паливних карток водіям, наказу про їх  закріплення за конкретними водіями, враховуючи, що моментом переходу права власності на товар є момент передачі вже оплаченого палива. Крім того, до перевірки не надано чек РРО із зазначенням найменування, кількості та вартості фактично відпущених нафтопродуктів; чек автозаправного терміналу (витрата по карті), що передбачено при заправці по паливній картці водіями; сертифікати відповідності чи посвідчення про якість, що відображені в бухгалтерському та податковому обліку за видатковими накладними, виписаними за реквізитами ТОВ «Пром Гарант Плюс». Також відповідач посилається на вирок Сихівського районного суду м. Львова від 16 травня 2018 року (справа № 464/1797/18), яким встановлено, що контрагент позивача задіяний у схемі взаємовідносин з фіктивними суб`єктами господарської діяльності.
Контролюючий орган також вважає, що позивач не у повній мірі донарахував податок на додану вартість за операціями з реалізації власної продукції нижче фактичної собівартості. При цьому скаржник не погоджується з позицією судів щодо підстав для визначення фактичної собівартості на основі рівня цін з реалізації ідентичних та однорідних товарів як такою, що не узгоджується з приписами пункту 188.1 статті 188 ПК України. На думку скаржника, відповідно до діючих на час виникнення спірних правовідносин приписів ПК України при здійсненні операцій з постачання самостійно виробленої продукції платник податків визначає податкові зобов`язання з ПДВ виходячи з договірної вартості такої продукції. Якщо договірна вартість перевищує його планову собівартість, платник податків повинен додатково скласти податкову накладну на суму такого перевищення. Після визначення фактичної собівартості податкові зобов`язання також мають бути відкориговані: в бік збільшення - на суму перевищення фактичної собівартості над плановою; в бік зменшення -  на суму перевищення планової собівартості над фактичною.
Також скаржник наполягає на тому, що у разі списання загиблих посівів витрати на їх вирощування не можуть вважатися такими, що пов`язані з господарською діяльністю, тому суди у цій справі помилково не застосували норми пункту 198.5 статті 198 ПК України.
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін як законні та обґрунтовані. Позивач зазначає, що відповідач не надав будь-яких доказів, які б свідчили про нереальність господарських відносин ТОВ «Агро Рівне» з ТОВ «Пром Гарант Плюс», тоді як суди попередніх інстанцій в повній мірі дослідили первинні документи та інші обставини справи у сукупності і дійшли обґрунтованого висновку про фактичне здійснення спірних господарських операцій. Твердження скаржника про ненадання сертифікатів відповідності чи посвідчень якості є хибними та спростовуються матеріалами справи. Вирок Сихівського районного суду м. Львова від 16 травня 2018 року (справа № 464/1797/18) не стосується контрагента позивача.
Донарахування контролюючим органом податкового зобов`язання з ПДВ в сумі 143408 грн є безпідставним, оскільки ТОВ «Агро Рівне» на підставі бухгалтерської довідки №87 від 31 грудня 2015 року донарахувало податок на додану вартість на різницю між фактичною вартістю та ціною реалізації власної сільськогосподарської продукції в сумі 763385 грн та склало податкову накладну №1 від 10 лютого 2016 року.
Позивач також зазначає, що факт загибелі посівів сої, люпину, внаслідок несприятливих погодних умов у 2015 та 2017 роках є обставинами непереборної сили та не є підставою для виключення відповідних сум із складу податкового кредиту.
Від Головного управління ДПС у Рівненській області надійшло клопотання про здійснення заміни Головного управління ДФС у Рівненській області на його правонаступника. Повідомлено, що згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 18 грудня 2018 року №1200 утворено Державну податкову службу України, а Державну фіскальну службу України реорганізовано шляхом її поділу. Державна податкова служба України є правонаступником майна, прав та обов`язків реорганізованої Державної фіскальної служби у відповідних сферах діяльності. 
Розглянувши вказану заяву, на підставі статті 52 КАС України колегією суддів здійснено заміну відповідача - Головного управління ДФС у Рівненській області, його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Рівненській області.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке. 
Відповідно до пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» ця касаційна скарга розглядається в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом (до 8 лютого 2020 року).
Перевіряючи правильність застосування судами норм матеріального права в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень (далі - ППР) від 21 грудня 2018 року №0011661401, №0011671401, №0011691401 (в частині зменшення від`ємного значення, що зараховується до податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 2295 грн), колегія суддів виходить з наступного.
Винесення вказаних рішень контролюючим органом обумовлене висновком останнього, що господарська операція із придбання паливно-мастильних матеріалів (далі - ПММ) саме у ТОВ «Пром Гарант Плюс» не відбулась, а надані первинні документи не відображають реального руху активів. При цьому товарно-матеріальні цінності, ідентичні задекларованим ТОВ «Агро Рівне» у господарських відносинах з указаним контрагентом, є в наявності та використані у господарській діяльності позивача. З огляду на вказане ГУ ДПС дійшло висновку, що надходження ПММ загальною вартістю 11787 грн (без ПДВ) призвело до зростання власного капіталу платника, такі активи є безоплатно отриманими у розумінні пункту 5 П(с)БО 15 «Доходи». З огляду на викладене контролюючий орган донарахував податок на прибуток в сумі 1174 грн (ППР № 0011661401), зменшив суму від`ємного значення оподаткування податком на прибуток на 1929 грн (ППР № 0011671401), зменшив від`ємне значення, що зараховується до податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 2295 грн (ППР №0011691401).
Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Пунктом 5 П(с)БО 15 «Дохід» визначено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
За приписами пункту 5 П(с)БО 11 «Зобов`язання» зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Законодавчо встановлений мінімум обов`язкових реквізитів первинних та зведених облікових документів визначено у абзацах 1-7 частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (в редакції, чинній на час складання первинних документів, що досліджуються у цій справі, далі - Закон № 996-XIV), відповідно до яких первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської  операції.
Верховний Суд у постановах від 28 квітня 2020 року (справа № 826/15568/16), від 10 квітня 2020 року (справа № 808/954/17), від 6 березня 2020 року (справа №803/13/16) визнав, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності.
Отже, фактичне постачання товарів в межах відповідної угоди повинне розглядатися судами як самостійний предмет дослідження, для чого слід встановити зміст господарських операцій, договірні умови, фактичний порядок надання поставок, обсяги і зміст, мету придбання, належним чином дослідити первинні бухгалтерські документи, складені щодо господарських операцій, з`ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій, та оцінювати такі докази кожний окремо та у їх сукупності, а також у сукупності з іншими доказами у справі.
Слід зазначити, що постачання ПММ законодавством врегульовано з певними особливостями. Так, згідно з абзацами першим, другим пункту 10 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року №1442 (далі - Правила №1442), розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з нафтопродуктами споживачеві в обов`язковому порядку видається розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару. У розрахунковому документі зазначається інформація про форму здійснення розрахунку. Розрахунки за продані нафтопродукти із застосуванням згідно з договорами талонів чи відомостей на відпуск нафтопродуктів здійснюються виключно через установи банків.
Особливості порядку продажу нафтопродуктів за готівку та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) встановлюються інструкцією, яка затверджується спільним наказом Міненерговугілля, Мінекономрозвитку, Мінінфраструктури.
Відповідно до Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 (далі - Інструкція) відпуск нафтопродуктів через АЗС може здійснюватися за готівку (пункт 10.3.1), за відомостями (за безготівковими розрахунками на підставі договорів між підприємством і споживачем) (пункт 10.3.2), за талонами (пункт 10.3.3), за платіжними картками (пункт 10.3.4).
Відповідно до пункту 34 Правил №1442 автомобілів та інших транспортних засобів населенню провадиться операторами АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки.
Порядок здійснення розрахункових операцій, зокрема у сфері торгівлі, визначений нормами Закону України «Про застосування розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР (з наступними змінами і доповненнями, далі - Закон № 265/95-ВР), згідно з пунктами 1, 2 статті 3 якого суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
2) видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.
Для реєстрації розрахункових операцій на АЗС в Державному реєстрі реєстраторів розрахункових операцій зареєстровані спеціалізовані електронні контрольно-касові апарати, які забезпечують реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів. Відпуск нафтопродуктів операторами АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки без проведення реєстрації операції з відпуску технічно виключається.
Предметом доказування при визначенні правильності винесення контролюючим органом ППР №0011661401, №0011671401, №0011691401 (в частині зменшення від`ємного значення, що зараховується до податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 2295 грн) є обставини щодо придбання ТОВ «Агро Рівне» нафтопродуктів через мережу АЗС на підставі придбаних у ТОВ «Пром Гарант Плюс» паливних карток.
Враховуючи вимоги Закону № 265/95-ВР, допустимим доказом операції з відпуску (продажу) пального на АЗС в розумінні приписів статті 74 КАС України є розрахунковий документ, роздрукований реєстратором розрахункових операцій. 
Аналогічний висновок викладений Верховним Судом у постанові від 12 листопада 2019 року (справа №620/4196/18).
У цій справі суди вважали, що наданих позивачем первинних документів (договір на відпуск ПММ за паливними картками, податкові та видаткові накладні, платіжні доручення про попередню оплату ПММ) достатньо для підтвердження реальності спірних господарських операцій. Водночас, суди попередніх інстанцій залишили поза увагою доводи відповідача, які зазначались як в акті перевірки, так і в ході розгляду справи, про ненадання ТОВ «Агро Рівне» до перевірки інформації щодо встановленого на підприємстві позивача порядку видачі карток водіям, наказу щодо закріплення карток за конкретними водіями. Крім того, контролюючий орган вказував про ненадання позивачем чеків РРО із зазначенням найменування, кількості, вартості фактично відпущених нафтопродуктів, чеків з автозаправного терміналу (витрата по карті), що передбачено при заправці по паливній картці водіями.
При цьому колегія суддів зазначає, що пункт 2.3 Договору на відпуск ПММ за паливними картками №28 від 27 вересня 2016 року передбачає, що право власності на ПММ виникає у замовника з моменту фактичного отримання ПММ на підставі авторизаційної відповіді у кількості, що вказана у квитанції терміналу, в повному обсязі згідно з договором та рахунком по ціні, яка була визначена згідно з пунктом 5 Договору.
За визначенням, наведеним у розділі 1 вказаного договору, термінал - електронний пристрій, що дозволяє зчитувати дані з магнітної смуги паливної картки, здійснювати авторизацію, формувати документ, що підтверджує проведену операцію по зменшенню встановленого на паливній картці ліміту на відповідну кількість ПММ.
Таким чином, умови укладеного між сторонами договору пов`язують перехід права власності на ПММ саме із фактичним відпуском ПММ, яке оформлюється формуванням на АЗС відповідного розрахункового документа, тому неврахування судами таких доводів та нез`ясування обставин справи в цій частині свідчить про порушення судами правил допустимості (стаття 74 КАС України) та належності (стаття 73 КАС України) доказів, оскільки наявність/відсутність у позивача розрахункових документів, роздрукованих реєстратором розрахункових операцій на операції з відпуску (продажу) пального, є одними із допустимих доказів обставин, що є предметом доказування у цій справі. Відтак, аргументи скаржника в цій частині є слушними та безпідставно не були перевірені судами.
Доводи відповідача про ненадання скаржником сертифікатів відповідності чи паспортів якості, як підтверджують якість поставлених позивачу ПММ, суди відхилили, пославшись на долучені до матеріалів справи копії таких документів. Втім, судами було залишено поза увагою, що, за твердженням ГУ ДПС, ненадання таких документів відбулось саме під час перевірки, що  є порушенням приписів статті 44 ПК України та має наслідком встановлення відсутності таких документів на час складення податкової звітності. Суди попередніх інстанцій, в порушення статті 9 КАС України, не вжили заходів щодо з`ясування обставин справи в цій частині: чи витребовувались контролюючим органом такі документи; чи були вони надані платником податків та яким чином це було зафіксовано (опис про прийняття копій документів або акт про ненадання документів); якщо такі документи не були надані до перевірки, з`ясувати причини такого ненадання.
Судами попередніх інстанцій також не було надано жодної правової оцінки доводам ГУ ДПС в частині наявної щодо контрагента позивача податкової інформації. Відхиляючи посилання контролюючого органу на вирок Сихівського районного суду м. Львова від 16 травня 2018 року (справа № 464/1797/18), суди залишили поза увагою, що цей вирок відсутній в матеріалах справи; судами з метою дотримання принципу офіційного з`ясування обставин у справі не вживались дії з метою його витребування, такий вирок сторонами у судовому процесі не надавався. Цитування відповідного вироку, наведене податковим органом в акті перевірки, не дає можливості визначити особу, якій інкримінувалось відповідне кримінально каране порушення. Водночас, з`ясування таких обставин є необхідним відповідно до вимог частини шостої статті 78 КАС України.
Підсумовуючи наведене, колегія суддів зазначає, що при оцінці податкових наслідків господарських операцій ні самі по собі первинні документи, ні доводи контролюючого органу про нереальність господарських операцій не можуть свідчити про підтвердження або спростування дійсності відповідних господарських операцій. Такі висновки повинні робитися на підставі комплексних дослідження та оцінки доводів сторін у справі, враховуючи вимоги статей 73-76 КАС України, а також статті 90 КАС України.
Надаючи оцінку правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування ППР № 0011681401, № 0011691401, колегія суддів зазначає, що підставами для їх винесення, окрім описаного вище порушення в частині завищення податкового кредиту з ПДВ за наслідками господарських операцій з ТОВ «Пром Гарант Плюс» на суму 2295 грн, стало донарахування ГУ ДПС податкового зобов`язання з ПДВ:
- в сумі 143408 грн на підставі пункту 188.1 статті 188 ПК України з огляду  на реалізацію самостійно виготовлених товарів за ціною, нижчою за фактичну собівартість;
- в сумі 547177 грн на підставі пункту 198.5 статті 198 ПК України, вважаючи, що витрати на вирощування посівів, які в подальшому загинули, не є такими, що пов`язані з господарською діяльністю.
Щодо висновків контролюючого органу про порушення ТОВ «Агро Рівне» положень пункту 188.1  статті 188 ПК України колегія суддів зазначає наступне.
Стаття 188 ПК України встановлює порядок визначення бази оподаткування в разі постачання товарів/послуг.
В редакції, чинній протягом 2015 року, абзаци перший та другий пункту 188.1 статті 188 ПК України були викладені наступним чином: «База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення». 
Законом України від 24 грудня 2015 року № 909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році», який набрав чинності 1 січня 2016 року, внесено зміни, зокрема, до абзацу другого пункту 188.1 статті 188 ПК України і слова «їх собівартості» замінено словами «звичайних цін».
Протягом 2015 року діяв Наказ Міністерства фінансів України від 22 вересня 2014 року № 957 «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної» (далі - Порядок №957).
Пункт 9 Порядку №957, з урахуванням внесених змін Наказом №13 від 13 січня 2015 року, встановлював, що податкові накладні, особливості заповнення яких викладені в пунктах 12, 13, 20 цього Порядку, реєструються в Єдиному реєстрі податкових накладних та не видаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг. У верхній лівій частині такої податкової накладної робиться відповідна помітка "Х" та зазначається тип причини, зокрема, « 17» - складена на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання.
Відповідно до пункту 15 Порядку №957 у податковій накладній, складеній на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання, у цій графі також зазначається "перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг, указаних у податковій накладній № _______" (зазначається порядковий номер податкової накладної, складеної на суму постачання цих товарів/послуг, визначену, виходячи з їх фактичної ціни (договірної вартості).
У разі якщо база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання товарів/послуг, собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг або балансової (залишкової) вартості необоротних активів, а при здійсненні контрольованих операцій - виходячи із звичайних цін, і перевищує суму постачання таких товарів/послуг, необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто ціна придбання/собівартість/балансова (залишкова) вартість/звичайна ціна перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання, постачальник (продавець) складає дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання/собівартості/балансової (залишкової) вартості/звичайної ціни над фактичною ціною. У податковій накладній, яка складена на суму такого перевищення, робиться позначка відповідно до пункту 9 цього Порядку (01 - Складена на суму перевищення звичайної ціни над фактичною (у разі здійснення контрольованих операцій); 15 - Складена на суму перевищення ціни придбання товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання; 16 - Складена на суму перевищення балансової (залишкової) вартості необоротних активів над фактичною ціною їх постачання; 17 - складена на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання). Така податкова накладна отримувачу (покупцю) не надається. При цьому у рядках такої податкової накладної, відведених для заповнення даних покупця, постачальник (продавець) зазначає власні дані (пункт 20 Порядку №957).
З аналізу наведених норм права слідує, що у період з 1 січня 2015 року до 31 грудня 2015 року нижньою межею бази оподаткування в разі постачання самостійно виготовлених товарів/послуг була їх собівартість. У разі продажу товарів/послуг нижче собівартості складалося і реєструвалося дві податкові накладні на одну господарську операцію. Перша - на суму фактичної реалізації, друга - на суму перевищення собівартості.
Натомість, з 1 січня 2016 року законодавець змінив підхід до визначення бази оподаткування, встановивши, що остання не може бути нижчою звичайних цін.
За встановленими судами обставинами справи реалізація ТОВ «Агро Рівне» пшениці та сої на адресу ДП «Науково-експериментальна база «Еліта» Інституту сільського господарства Західного Полісся НААН, ТОВ «ВК «Біопрепарат», ТОВ «Наяда Гранд», ТОВ «Саноіл-Трейд», ПП «Граніт-Агро» відбувалось у серпні, вересні, листопаді та грудні 2015 року, відтак, застосуванню до спірних правовідносин підлягав пункт 188.1 статті 188 ПК України у редакції, чинній протягом 2015 року. 
Водночас, із оскаржуваних судових рішень слідує, що судами попередніх інстанцій помилково було вирішено спір із застосуванням пункту 188.1 статті 188 ПК України в редакції, що набула чинності з 1 січня 2016 року. У зв`язку з цими, задовольняючи вимоги адміністративного позову в цій частині, суди дійшли неправильного висновку, що в даному випадку база оподаткування не могла бути меншою за рівень звичайних цін, який не досліджувався податковим органом під час перевірки.
Разом з тим, спірним у цій справі питанням, і про це вказували сторони під час розгляду справи, є встановлення того, чи відбулось постачання самостійно виготовлених позивачем товарів нижче їх собівартості. 
За твердженням позивача, відповідно до вимог пункту 188.1 статті 188 ПК України ним було донараховано податок на додану вартість між фактичною собівартістю та ціною реалізації власної сільськогосподарської продукції в сумі 763385 грн, що підтверджується бухгалтерською довідкою №87 від 31 грудня 2015 року (том 5 а.с.74). На цю суму ТОВ «Агро Рівне» зменшило наявне від`ємне значення, що зараховується до податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідач наведені обставини не заперечує і це відображено в акті перевірки, проте вважає, що позивачем не у повному обсязі донараховано податкові зобов`язання з ПДВ. За позицією контролюючого органу, позивач донарахував податкове зобов`язання на суму перевищення планової собівартості над ціною постачання, тоді як повинен був в кінці звітного періоду відкоригувати таке зобов`язання у разі перевищення планової собівартості над фактичною. 
Наказом Міністерства аграрної політики України від 18 травня 2001 року № 132 затверджено Методичні рекомендації з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств (далі - Методичні рекомендації №132).
Відповідно до пункту 1.2 Методичних рекомендацій №132 собівартість продукції (робіт, послуг) - це витрати підприємства, пов`язані з виробництвом продукції, виконанням робіт та наданням послуг.
Методичними рекомендаціями №132 розрізняються такі види собівартості, що розраховується сільськогосподарськими підприємствами, як планова та фактична собівартості.
Згідно з пунктом 5.3. Методичних рекомендацій №132 товарно-матеріальні цінності власного виробництва минулих років відносяться на витрати за їх первісною вартістю (відповідно пункту 2.14), а продукція власного виробництва поточного року - за плановою собівартістю з коригуванням її в кінці року до рівня фактичних витрат, а покупні - за первісною вартістю з врахуванням методів її уточнення.
Абзацом третім пункту 6.1 Методичних рекомендацій №132 встановлено, що фактична собівартість продукції (робіт та послуг) в сільськогосподарських підприємствах розраховується в цілому за рік, крім продукції (робіт, послуг) допоміжних виробництв, фактична собівартість яких визначається щомісяця.
Колегія суддів зазначає, що у розумінні вимог пункту 188.1 статті 188 ПК України (в редакції, чинній протягом 2015 року) база оподаткування має визначатись згідно з фактичною собівартістю, тобто дійсним розміром витрат, понесених для вироблення певної продукції. У зв`язку з цим слушними є доводи скаржника, що у разі донарахування податкових зобов`язань на дату першої події протягом року у разі перевищення планової собівартості самостійно виготовлених товарів, такі суми податкових зобов`язань мають бути відкориговані після розрахунку фактичної собівартості: в бік збільшення - на суму перевищення фактичної собівартості над плановою; в бік зменшення -  на суму перевищення планової собівартості над фактичною.
У цій справі внаслідок помилкового застосування норм матеріального права судами було допущено процесуальні порушення, що виявились у неповному з`ясуванні обставин справи. Так, суди не дослідили належним чином надану позивачем бухгалтерську довідку №87 від 31 грудня 2015 року (том 5 а.с.74), в якій містяться відомості про фактичну собівартість реалізованої продукції. Також у матеріалах справи наявні журнали-ордери і відомості по рахункам 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» за серпень, вересень, листопад, грудень 2015 року (том 1 а.с.96-99), 701 «Дохід від реалізації готової продукції» за 2015 рік, 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» за 2015 рік, оборотно-сальдова відомість по рахункам 27, 28, 231 (том 5 а.с.9-19). З акта перевірки слідує, що за наслідками дослідження указаних журналів-ордерів і відомостей по рахункам та оборотно-сальдових відомостей контролюючий орган дійшов висновку про неповне донарахування позивачем податкових зобов`язань з ПДВ внаслідок перевищення фактичної собівартості реалізованого товару над ціною його постачання. При цьому колегія суддів звертає увагу на розбіжності у розмірах фактичної собівартості реалізованого товару, визначених ГУ ДПС у акті перевірки (том 1 а.с.32) та ТОВ «Агро Рівне» у бухгалтерській довідці (том 5 а.с.74). 
Відтак, судам слід з`ясувати дійсний розмір фактичної собівартості реалізованого у спірний період позивачем товару, а також визначити, чи у повному обсязі ТОВ «Агро Рівне» було здійснено донарахування податкового зобов`язання з ПДВ за цей період.
Щодо висновків контролюючого органу про порушення позивачем приписів пункту 198.5 статті 198 ПК України колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Підпунктом г) пункту 198.5 статті 198 ПК України передбачено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Аналіз наведених норм права свідчить, що основним критерієм для віднесення діяльності до господарської у розумінні підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України є зв`язок з виробництвом, спрямованим на отримання доходу.
Із встановлених судами обставин слідує, що ТОВ «Агро Рівне» включило до податкового кредиту з податку на додану вартість суму витрат по придбаним засобам захисту рослин, паливно-мастильним матеріалам, запасним частинам, послуги організацій, насіння, які придбані та були використані при посіві сої чи люпину, що підтверджується доданими до матеріалів справи документами. У подальшому посіви сої, люпину загинули внаслідок несприятливих погодних умов, на підтвердження чого позивачем надано акти обстеження полів.
На переконання колегії суддів, отримання доходу не може вважатись основним критерієм для віднесення понесених платником податків витрат до витрат, що вважаються здійсненими в межах господарської діяльності. Підприємницька діяльність, зокрема у сільськогосподарській сфері, пов`язана з певними ризиками, в тому числі, втрати посівів з об`єктивних причин, що не залежать від волі платника податків (зокрема, несприятливих погодних умов). Відтак, витрати, понесені підприємством у зв`язку з організацією таких посівів, слід вважати частиною господарської діяльності.
Поряд з цим ретельному дослідженню підлягає питання, чи дійсно загибель урожаю спричинена обставинами, що не залежали від волі платника податків, чи зафіксовано такі обставини відповідно до вимог чинного законодавства, чи усі з понесених витрат прямо пов`язані саме із здійсненням засіву відповідної культури, що загинула. Ці питання є предметом доказування при перевірці судами правомірності донарахування контролюючим органом податкових зобов`язань з ПДВ на підставі пункту 198.5 статті 198 ПК України.
У цій справі суди попередніх інстанцій не у повній мірі дослідили обставини справи в цій частині.
Так, суди послались на акт обстеження посівів сої на території Дюксинської сільської ради Костопільського району (том 1 а. с.100), відповідно до якого  22 вересня 2015 року комісією в складі ОСОБА_3 - начальника управління агропромислового розвитку Костопільської райдержадміністрації, ОСОБА_1 - заступника директора ТОВ «Агро Рівне», ОСОБА_4- заступника директора по регіональному співробітництву ТОВ «ВК «Біопрепарат», ОСОБА_2 - головного агронома ТОВ «Агро Рівне» було проведено обстеження посівів сої на загальній площі 220 га, в т.ч. с. Дюксин - поле № 1 - 176 га, поле № 2 - 30 га, поле № 3 - 14 га та встановлено загибель наявних посівів сої в стадії цвітіння та формування бобів внаслідок аномально високих температур на фоні відсутності опадів.
Проте в матеріалах справи містяться ще чотири акти обстеження (на території Дюксинської сільської ради Костопільського району, Жобринської сільської ради Рівненського району, Криничківської сільської ради Гощанського району (том 5 а.с.20-24)), які залишились поза увагою та правовим дослідженням судів. Водночас, слід з`ясувати, які саме обставини спричинили загибель урожаю та чи усі з них були незалежними від волі платника податків.
Крім того, відповідно до пункту 8.2 Методичних рекомендацій №132 витрати на обробіток площ, на яких повністю загинув урожай внаслідок стихійного лиха, списуються як надзвичайні втрати. При пересіві повністю загиблих посівів сума витрат становитиме вартість насіння, витрати на передпосівний обробіток грунту, посів та інші роботи, які виконуються знову при пересіві новою культурою (повторювані витрати). Всі інші суми витрат на лущення стерні, підняття зябу і снігозатримання, вартість добрив та витрачені на їх внесення суми тощо, тобто (неповторювані витрати) списуються в розрізі статей на пересіяну культуру.
Витрати на вирощування культур, які частково загинули або по яких стався недобір продукції внаслідок стихійного лиха, списуються на втрати від стихійного лиха чи від техногенних катастроф і аварій тощо.
Отже, якщо поле, на якому загинули посіви, пересівається, виділяється дві групи витрат: повторювані і неповторювані. При  цьому списанню підлягають витрати, які відносяться до повторюваних, тоді як неповторювані витрати, тобто такі витрати у повторному здійсненні яких відсутня потреба для отримання нового врожаю, списанню не підлягають і відносяться до витрат на пересіяну культуру. 
Разом з тим, суди попередніх інстанцій не з`ясовували, чи були серед понесених позивачем витрат неповторювані витрати (за наявності останніх висновок контролюючого органу про необхідність донарахування податкових зобов`язань є передчасним, оскільки такі витрати мають бути віднесені на рахунок пересіяної культури). 
З урахуванням наведеного, судові рішення судів попередніх інстанцій не можна вважати такими, що відповідають вимогам статті 242 КАС України, відповідно до частин першої та четвертої якої рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
За змістом частин першої та другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Частиною 4 статті 353 КАС України визначено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Колегія суддів вважає, що судами не додержано норм процесуального права задля з`ясування усіх фактичних обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення, а тому справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. 
Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення із наведенням відповідного правового обґрунтування в частині прийняття чи відхилення доводів учасників справи.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Рівненській області, задовольнити частково.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 29 травня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18 вересня 2019 року у справі №460/212/19 скасувати.
Справу №460/212/19 направити до Рівненського окружного адміністративного суду на новий розгляд.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і не оскаржується.

Судді	М.М. Гімон І.Я.Олендер   Є.А. Усенко