ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

07 жовтня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/3209/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів:          головуючого - судді  Мельника В.В. (доповідач),
                                                  суддів:  Чепурнова Д.В., Сафронової С.В.,     
за участю секретаря судового засідання Царьової Н.П.,
розглянувши у відкритому 
судовому засіданні в м. Дніпрі 
апеляційну скаргу                               Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 02 квітня 2020 року (головуючий суддя – Бойченко Ю.П.) в адміністративній справі

за позовом                                         Приватного підприємства «УКР-ЛІТ-АГРО»

до                                                   Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області

про                                                   визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
ВСТАНОВИВ:
Приватне підприємство «УКР-ЛІТ-АГРО» (далі – Позивач) звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області (далі – Відповідач), в якому просило суд: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 12.02.2019 №0002231306, №0002221306, №0002281306.
Мотивуючи адміністративний позов Позивач, зокрема, зазначив, що контролюючий орган має право нараховувати пеню за несвоєчасну сплату самостійно визначеного платником податків або податковим агентом податкового зобов`язання після спливу 90 календарних днів наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання. При цьому, оскільки ПП «УКР-ЛІТ-АГРО» було прострочено сплату податкового зобов`язання (самостійно ним визначеного) на 50 днів, тому відсутні підстави для застосування пп. 129.1.3 п.129.1 ст. 129 Податкового кодексу України та взагалі нарахування пені. Таким чином, на думку позивача, при нарахуванні пені та прийнятті податкових повідомлень-рішень станом 12.02.2019 контролюючим органом не було враховано зміни до законодавства, а тому пеня нарахована відповідно до спірних податкових повідомленнях-рішеннях є неправомірною. З огляду на вказане Позивач просив суд позовні вимоги задовольнити у повному обсязі.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 02 квітня 2020 року у справі №280/3209/19 адміністративний позов Приватного підприємства «УКР-ЛІТ-АГРО» до Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень – задоволено частково (а.с. 125-130).
Відповідач - Головне управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, оскаржив його в апеляційному порядку (а.с.135-138).
В апеляційній скарзі Відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог та прийняти постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити в повному обсязі.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовано у тому числі тим, що суд першої інстанції не дослідив належним чином тих обставин, що застосування штрафної санкції у вигляді 75% відповідно ст. 127 Податкового кодексу України до ПП «УКР-ЛІТ-АГРО» обумовлене тим, що в п. 2.10 Акту перевірки від 02.01.2019 №1/08-01-13-06/36090041 зазначена інформація попередньої документально планової перевірки, якою зафіксовано та застосовано штрафна санкція 25%, 50% та 75% згідно ст. 127 Кодексу, а також інформація попередньої планової перевірки зазначена в розрахунках штрафних (фінансових) санкцій до податкових повідомлень-рішень від 12.02.2019 №0002221306, №0002231306 та №0002281306, отриманих позивачем 06.03.2019. Щодо нарахування пені Відповідач зазначим про те, що згідно з розрахунками пені по податку на доходи фізичних осіб із нарахованого та невиплаченого податку до податкового повідомлення-рішення №0002231306 від 12.02.2019 та по військовому збору із нарахованого та невиплаченого податку до податкового повідомлення-рішення №0002281306 від 12.02.2019, пеня за період вересень-грудень 2017 року, нарахована згідно зі ст. 129 Податкового кодексу України, при цьому, з вказаного розрахунку пені вбачається, що часом перерахування ПП «УКР-ЛІТ-АГРО» ПДФО за вересень 2017 року є період грудень 2017  року. 
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просить суд апеляційну скаргу залишити без задоволення, рішення суду першої інстанції – без змін.
06 жовтня 2020 року на електронну пошту Третього апеляційного адміністративного суду надійшло клопотання від представника Відповідача про відкладення розгляду справи, з огляду на зайнятість 07 жовтня 2020 року представника Головного управління ДФС у Запорізькій області в судових засіданнях по іншим справам.
Розглянувши вказане клопотання, колегія суддів, порадившись на місці ухвалила відмовити в задоволенні такого клопотання з огляду на його необґрунтованість, оскільки представник Відповідача не зазначив у чому полягає перевага участі останнього у судових засіданнях по іншим справам у порівнянні з участю у даній справі, та у зв`язку з тим, що явка сторін в судове засідання суду апеляційної інстанції не визнавалась обов`язковою, а наданих сторонами матеріалів достатньо для прийняття рішення у справі. 
Учасники справи, які були належним чином сповіщені про місце, дату та час розгляду справи в судове засідання своїх представників не направили, про причини їх неявки суд не сповістили.
Клопотань від учасників справи про відкладення розгляду справи до суду апеляційної інстанції не надходило.
За таких обставин, колегія суддів ухвалила розглянути справу без участі представників учасників справи та без фіксування судового засідання технічними засобами у відповідності до ч. 4 ст. 229, ч. 2 ст. 313 КАС України.
Проаналізувавши вимоги та підстави апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, проаналізувавши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ПП «УКР-ЛІТ-АГРО» (код ЄДРПОУ 36090041) є суб`єктом господарювання, офіційно зареєстрованим 11.08.2008 (номер запису: 1  080  102  0000  000761).
У період з 11.12.2018 по 22.12.2018 посадовою особою ГУ ДФС у Запорізькій області була проведена документальна планова виїзна перевірка позивача за період діяльності з 01.07.2017 по 30.09.2018 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору та з 01.07.2017 по 30.09.2018 з питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за результатами якої складений відповідний акт №1/08-01-13-06/36090041 від 02.01.2019.
Як зазначено у висновках Акту перевірки, перевіркою ПП «УКР-ЛІТ-АГРО» встановлено порушення:
1) п.п.14.1.180 п. 14.1 ст.14, п.51.1 ст.51, п.176.2 «б» ст.176 Податкового кодексу України щодо своєчасності та повноти нарахування, утримання та сплати (перерахування) до бюджету податку з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподаткування до або під час виплати за її рахунок, п.1.2., п.3.2, п.3.3., п.3.4, п.3.5 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4 «Про затвердження форм податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, в частині надання податкових розрахунків ф.№ 1-ДФ за III квартали 2017 року, IV квартал 2017 року, ІІ-ІІІ квартал 2018  року, до ДПІ з недостовірними відомостями;
2) пп. 168.1.2 п. 168.1 ст.168, пп. 176.2 «а» п. 176.2 ст.176 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-УІ (зі змінами та доповненнями), а саме: підприємством несвоєчасно перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб під час виплати оподаткованого доходу у вигляді орендної плати за земельні ділянки (паї) за вересень 2017  року в сумі 102  671,67 грн.;
3) пп. 168.1.2 п. 168.1 ст.168, пп.1.4, пп.1.6 ст. 16-1 підр. 10 «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України, за несвоєчасне перерахування до бюджету військового збору у серпні 2017 року в сумі 143,49 грн.
На підставі Акту та вказаних порушень відповідачем 12 лютого 2019 року ГУ ДФС у Запорізькій області були прийняті податкові повідомлення-рішення:
-          №0002221306, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем: податок на доходи фізичних осіб у сумі 510,00 грн.;
-          №0002231306, яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені в розмірі 78  902,47  грн, у тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі - 77003,75 грн. та пеня у сумі 1  898,72 грн.;
-          №0002281306, яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені, в розмірі 110,43  грн., у тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі - 107,77  грн. та пеня у сумі 2,66 грн.
Правомірність прийняття Відповідачем податкових повідомлень-рішень від 12.02.2019 №0002231306, №0002221306, №0002281306 є предметом судового розгляду у даній справі.
З урахуванням положень ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції зокрема виходив з того, що 
- відповідачем правомірно застосовано до позивача штрафні санкції відповідно до положень п. 127.1 ст. 127 Податкового кодексу України, однак, у даному випадку, факт повторного протягом 1095 днів неутримання та неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору відповідачем жодним актом не встановлено та не зафіксовано, не надано доказів винесення податкових повідомлень-рішень, якими позивачу було б збільшено суми грошового зобов`язання, що передували прийняттю оскаржених податкових повідомлень-рішень. З огляду на вказане в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій по неутриманому і неперерахованому до бюджету податку на доходи фізичних осіб у розмірі 25%, тобто в сумі 25  667,92 грн. у податковому повідомленні-рішенні від 12.02.2019 №  0002231306, а також в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій по неутриманому і неперерахованому до бюджету військовому збору в розмірі 25%, тобто в сумі 35,92 грн. у податковому повідомленні-рішенні від 12.02.2019 № 0002281306, вказані податкові повідомлення-рішення винесені у відповідності до норм чинного податкового законодавства та підлягають сплаті.
- розрахунок податкового органу в частині нарахування суми пені відповідно до пп. 129.1.3. п. 129.1 ст.  129 Податкового кодексу України, навіть не розпочався, тому даний розрахунок є хибним, що, у свою чергу, свідчить про те, що оскаржені податкові повідомлення рішення від 12.02.2019 є також протиправними та підлягають скасуванню в частині нарахування пені, а саме з податку на доходи фізичних осіб у сумі 1  898,72 грн. у податковому повідомленні-рішенні № 0002231306 і з військового збору у сумі 2,66 грн. у податковому повідомленні-рішенні № 0002281306.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За змістом пп. 14.1.265 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) штрафна санкція (фінансова санкція, штраф) - плата у вигляді фіксованої суми та/або відсотків, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, а також штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності. 
Неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку згідно з п.119.2 ст. 119 Податкового кодексу України, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень.
Суд апеляційної інстанції зазначає про те,  що перевіркою повноти заповнення реквізитів при поданні до податкових органів відомостей за формою 1-ДФ, достовірності їх даних (розділ 3.1.8 Акту, с. 6-7) встановлено наступне.
У податковому розрахунку за формою 1-ДФ за III квартал 2017 року ПП «УКР-ЛІТ-АГРО» допущені помилки:
-          код 77 - податковий номер фізичної особи закрито в зв`язку з повідомленням про смерть від відділів РАГС (РНОКПП НОМЕР_1 , НОМЕР_2 , НОМЕР_3 , НОМЕР_4 );
-          код 99 - податковий номер фізичної особи недійсний або серія та номер паспорта відсутні в окремому реєстрі ДРФО (РНОКПП НОМЕР_5 );
У податковому розрахунку за формою 1-ДФ за IV квартал 2017 року допущені помилки:
-          код 77 - податковий номер фізичної особи закрито в зв`язку з повідомленням про смерть від відділів РАГС (РНОКПП НОМЕР_6 , НОМЕР_7 , НОМЕР_8 , НОМЕР_9 );
У податковому розрахунку за формою 1-ДФ за II квартал 2018 року допущені помилки:
-          код 99 - податковий номер фізичної особи недійсний або серія та номер паспорта відсутні в окремому реєстрі ДРФО (РНОКПП НОМЕР_10 );
У податковому розрахунку за формою 1-ДФ за III квартал 2018 року допущені помилки:
-          код 99 - податковий номер фізичної особи недійсний або серія та номер паспорта відсутні в окремому реєстрі ДРФО (РНОКПП 328530523. 2600907552);
-          код 77 - податковий номер фізичної особи закрито в зв`язку з повідомленням про смерть від відділів РАГС (РНОКПП НОМЕР_11 , НОМЕР_1 , НОМЕР_12 , НОМЕР_13 , НОМЕР_14 , НОМЕР_15 , НОМЕР_16 , НОМЕР_8 , НОМЕР_17 , НОМЕР_18 , НОМЕР_19 , НОМЕР_20 , НОМЕР_9 ).
Встановлені контролюючим органом в ході проведеної перевірки обставини Позивачем не спростовані. Жодного доказу на спростування виявленого порушення Позивачем не надано та не наведено. 
Контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган (пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України).
На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно того, що позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0002221306 від 12.02.2019, яким контролюючий органом застосовані до позивача штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 510,00  грн. є необґрунтованими та задоволенню не підлягають.
Щодо позовних вимог в частині визнання протиправними та скасувати податкових повідомлень-рішень від 12.02.2019 №0002231306 та №0002281306, якими позивачу визначено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до вимог пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Згідно з ст.18 Податкового кодексу України податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків. Податкові агенти прирівнюються до платників податку і мають права та виконують обов`язки, встановлені цим Кодексом для платників податків.
На підставі п.54.2 ст.54 Податкового кодексу України грошове зобов`язання щодо суми податкових зобов`язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов`язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету. 
Матеріалами справи підтверджено, що прийняття спірних податкових повідомлень-рішень обумовлене висновками податкового органу про те, що підприємством (податковим агентом) перераховано до бюджету несвоєчасно суму податку на доходи фізичних осіб під час виплати доходу (орендної плати за земельні ділянки сільськогосподарського призначення (паї), а також військового збору.
Так, перевіркою встановлено порушення в частині несплати (неперерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору податковим агентом до або під час виплати доходу на користь іншого платника податку (фізичних осіб) за період з 01.07.2017 по 30.09.2018 у вигляді орендної плати за земельні ділянки (паї) за вересень 2017 року (розділи 3.2.2 і 3.3.1.2 Акту перевірки, с. 7-10).
Підпунктом "а" п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України передбачено, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.
У разі несплати узгодженої суми грошового зобов`язання протягом строків, визначених Податковим кодексом, податковий агент притягається до відповідальності, передбаченої за таке порушення.
Зокрема, пп. 162.1.3 п. 162.1 ст.162 ПК України встановлено, що податковий агент є платником податку на доходи фізичних осіб.
Підпунктом 170.1.1 п. 170.1 ст. 170 Податкового кодексу України визначено, що податковим агентом платника податку - орендодавця щодо його доходу від надання в оренду земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю є орендар.
При цьому об`єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу, встановлена законодавством з питань оренди землі.
Відповідно до підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.4, 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету. Якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом трьох банківських днів з дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання). Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
З 03 серпня 2014 року набрали чинності зміни до Податкового кодексу України, внесені Законом від 31.07.2014 №1621-VII, згідно з яким тимчасово введено військовий збір.
Відповідно до п.п. 1.1 п. 16-1 підрозд. 10 розд. XX Податкового кодексу України платниками військового збору є особи, визначені п. 162.1 ст. 162 цього Кодексу.
У силу пп. 1.4, 1.6 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України нарахування, утримання та сплата (перерахування) військового збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому ст. 168 Податкового кодексу України, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені ст. 176 цього Кодексу.
Відповідно до пп. 171.2."а" п. 171.2 ст. 171 Податкового кодексу України особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.
Таким чином, відповідно до п. 57.1 ст. 57 Податкового кодексу України податковий агент зобов`язаний перерахувати до бюджету утриманий податок під час виплати доходу, а якщо оподаткований дохід нараховується, але не виплачується платнику податку, то податок підлягає сплаті (перерахуванню) у строки, встановлені Податковим кодексом України для місячного податкового періоду..
Згідно з п. 110.1 ст. 110 Податкового кодексу України платники податків, податкові агенти та/або їх посадові особи несуть відповідальність у разі вчинення порушень, визначених законами з питань оподаткування та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
За приписами з п. 127.1 ст. 127 Податкового кодексу України передбачено, що ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
З платіжної відомості №3 від 26.09.2017 та видаткового касового ордеру, які долучені позивачем до матеріалів справи встановлено, що орендну плату у загальному розмірі 780  685,17 грн. за орендну земельних паїв за 2017 рік позивачем на користь фізичних осіб (згідно з переліком) перераховано 26 вересня 2017 року.
Таким чином, строк оплати ПДФО та військового збору настав 30 жовтня 2017 року, проте Позивачем було фактично сплачено 19 грудня 2017 року, що підтверджується платіжними дорученнями № 36 на суму 102  672,05 грн. і №37 на суму 144,49 грн.
Відтак, ст. 127 Податкового кодексу України встановлено міру відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за не нарахування, неутримання та/або несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при цьому розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) залежно від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу.
Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, утримання чи сплата податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
Тому, з огляду на перерахування ПП «УКР-ЛІТ-АГРО» податку на доходи фізичних осіб та військового збору після виплати доходу на користь інших платників податків, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість застосування до позивача штрафних санкцій, передбачених ст. 127 Податкового кодексу України.
Такий висновок відповідає і правовій позиції Верховного суду України, викладеній у постанові від 22.03.2016 у справі № 813/6774/13-а, яку підтримав Верховний Суд у постановах від 31.07.2018 у справі № 820/4767/17, від 12.09.2019 у справі № 806/1537/16. 
Щодо застосування штрафної санкції у вигляді 75 % суми податку відповідно до ст.  127 Податкового кодексу України колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з п. 62.1 ст. 62 Податкового кодексу України податковий контроль здійснюється, зокрема, шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
На підставі пп.54.3.5 п.54.3 ст.54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок щодо утримання податків у джерела виплати, в тому числі податкового агента, свідчать про порушення правил нарахування, утримання та сплати до відповідних бюджетів податків і зборів, передбачених цим Кодексом, у тому числі податку на доходи фізичних осіб таким податковим агентом.
Пунктом 86.1 ст. 86 Податкового кодексу України передбачено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт.
Отже, факт порушення податкового законодавства може бути встановлений не інакше як за результатами перевірки платника податків, за результатами якої складено акт.
Підвищені розміри штрафів у разі повторного виявлення податкових порушень (50%, 75%) застосовуються не за сам факт виявлення будь-яких порушень, а за повторне вчинення діянь за обставин, передбачених, зокрема, пп. 54.3.5 п.54.3 ст.54 Податкового кодексу України.
Аналіз положень ст. 127 Податкового кодексу України свідчить, що застосування штрафу більшого розміру можливе у разі встановлення контролюючим органом повторності порушення протягом 1095 днів, яке зафіксовано в акті перевірки та, відповідно, в податковому повідомленні-рішенні.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постановах від 11.09.2018 по справі № 805/3649/17-а, від 24.10.2018 по справі № 820/2405/18, від 23.04.2019 по справі №812/916/17.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що згідно з розрахунками штрафних (фінансових) санкцій до податкових повідомлень-рішень контролюючий орган застосував до позивача штрафну санкцію в розмірі 75% суми податку на доходи фізичних осіб та військового збору, що були несвоєчасно перераховані до бюджету.
Однак, як правильно зазначив суд першої інстанції, у даному випадку, факт повторного протягом 1095 днів неутримання та неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору відповідачем жодним актом не встановлено та не зафіксовано, не надано доказів винесення податкових повідомлень-рішень, якими позивачу було б збільшено суми грошового зобов`язання, що передували прийняттю оскаржених податкових повідомлень-рішень.
При цьому, суд першої інстанції правильно не прийняв до уваги посилання відповідача на п.2.10 Акту перевірки від 02.01.2019 №1/08-01-13-06/36090041, в якому зазначена інформація попередньої документально планової перевірки, якою зафіксовано та застосовано штрафна санкція 25%, 50% та 75% згідно з ст. 127 Податкового кодексу України, оскільки жодних доказів на підтвердження ані обставин проведення протягом 1095 днів попередньої перевірки ПП «УКР-ЛІТ-АГРО» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, ані застосування до Позивача протягом 1095 днів штрафних (фінансових) санкцій за неперерахування податку на доходи фізичних осіб та військового збору податковим агентом, під час виплати доходу, у т.ч. при виплаті орендної плати у розмірі 25%, 50% та 75% суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, відповідачем до матеріалів справи не долучено
З урахуванням вищевикладеного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно того, що контролюючий орган безпідставно застосував до позивача штрафні (фінансові) санкції по неутриманим і неперерахованим своєчасно до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору в розмірі 75%, відтак податкове повідомлення-рішення від 12.02.2019 № 0002231306 в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у сумі 51  335,83 (77  033,75 – 102  671,67*0,25) грн. та податкове повідомлення-рішення від 12.02.2019 № 0002281306 в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у сумі 71,85 (107,77 – 143,69*0,25) грн. належать до скасування як протиправні.
При цьому, в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій по неутриманому і неперерахованому до бюджету податку на доходи фізичних осіб у розмірі 25%, тобто в сумі 25  667,92 грн. у податковому повідомленні-рішенні від 12.02.2019 №  0002231306, а також в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій по неутриманому і неперерахованому до бюджету військовому збору в розмірі 25%, тобто в сумі 35,92 грн. у податковому повідомленні-рішенні від 12.02.2019 № 0002281306, вказані податкові повідомлення-рішення винесені у відповідності до норм чинного податкового законодавства та підлягають сплаті.
Щодо нарахування контролюючим органом пені згідно з пп. 129.1.3 п. 129.1 ст. 129 Податкового кодексу України суд апеляційної інстанції зазначає таке.
Пеня, за визначенням, наведеним у пп. 14.1.162 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, це сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми грошових зобов`язань у встановлених цим Кодексом випадках та не сплачена у встановлені законодавством строки.
Відповідно до п. 129.1 ст. 129 Податкового кодексу України (редакції з 03.12.2017 та станом на момент перерахування позивачем до бюджету ПДФО та військового збору) нарахування пені розпочинається:
129.1.1. при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження);
129.1.2. при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного контролюючим органом у випадках, не пов`язаних з проведенням податкових перевірок, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження);
129.1.3. при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного платником податків або податковим агентом, - після спливу 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання.
У відповідності до пп. 129.3.1 п. 129.3 ст.129 Кодексу нарахування пені закінчується у день зарахування коштів на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, та/або в інших випадках погашення податкового боргу та/або грошових зобов`язань.
Згідно з п. 129.4 ст. 129 Податкового кодексу України на суми грошового зобов`язання, визначеного підпунктом 129.1.3 пункту 129.1 цієї статті (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності та без урахування суми пені), нараховується пеня за кожний календарний день прострочення у його сплаті, включаючи день погашення, із розрахунку 100 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на кожний такий день.
Таким чином, згідно з положеннями Податкового кодексу України в редакції як з 03.12.2017, так і з 01.01.2019 (редакція, на яку посилаються сторони), нарахування пені при самостійному нарахуванні суми грошового зобов`язання платником податків починається після спливу 90 днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання.
З розрахунку повноти і своєчасності перерахування до бюджету утриманих сум податку з доходів фізичних осіб і військового збору, який додано до пояснень відповідача (вх. №36649 від 04.09.2019) вбачається, що кількість днів, що сплили, за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання становить – 50 днів, що свідчить про те, що розрахунок в частині нарахування суми пені відповідно до пп. 129.1.3. п. 129.1 ст.  129 Податкового кодексу України на момент проведення перевірки ще не розпочався.
При цьому, колегія суддів вважає необґрунтованими доводи відповідача стосовно того, що нарахування пені після спливу 90 календарних днів, що настають за останнім календарним днем граничного строку сплати податкового зобов`язання, відноситься до задекларованих податкових зобов`язань по деклараціям, які відображаються в інтегрованій картці засобами ІТС «Податковий блок», а в даному випадку ПДФО не нараховується в ІКП, суму неперерахованого податку можливо визначити документальною перевіркою, оскільки відповідно до п. 129.5 ст. 129 Податкового кодексу України зазначений розмір пені застосовується щодо всіх видів податків, зборів та інших грошових зобов`язань, крім пені, яка нараховується за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності, що встановлюється відповідним законодавством.
Підсумовуючи вищенаведене, суд апеляційної інстанції погоджується і з висновком суду першої інстанції про те, що спірні податкові повідомлення рішення від 12.02.2019 є, також, протиправними та підлягають скасуванню в частині нарахування пені, а саме з податку на доходи фізичних осіб у сумі 1  898,72 грн. у податковому повідомленні-рішенні № 0002231306 і з військового збору у сумі 2,66 грн. у податковому повідомленні-рішенні № 0002281306.
Європейський суд з прав людини вказав, що пункт перший статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними, залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (PRONINA v. UKRAINE, № 63566/00, § 23, ЄСПЛ, від 18 липня 2006 року).
Суд враховує й те, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
За даних обставин колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права які регулюють саме ці правовідносини, зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються належними письмовими доказами, які зібрані та досліджені судом під час розгляду даної адміністративної справи, рішення суду першої інстанції у даній справі про часткове задоволення позовних вимог прийнято без порушення норм процесуального та матеріального права, доводи апеляційної скарги Відповідача висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції у цій справі необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу Відповідача - без задоволення.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 243, 310, 316, 321, 322, 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області - залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 02 квітня 2020 року у справі №280/3209/19 - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення.
У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складання повного судового рішення. 
В повному обсязі постанова складена 12 жовтня 2020 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      В.В. Мельник 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова